rapport , en nouvelle lecture, sur le projet de loi de finances, modifié par le Sénat, pour 2021 (n°3642).

III. La position du Rapporteur général

Le présent article correspond à des amendements que l’Assemblée a rejetés lors de l’examen en première lecture du présent projet de loi.

Le dispositif prévu à l’article 210 F retient un ciblage pertinent et qui est au demeurant relativement large.

● L’objectif principal de cet outil est de transformer des locaux professionnels – donc à usage de bureau ou à usage commercial ou industriel – en logements. Si certains locaux paraissent exclus alors qu’ils devraient se trouver dans le champ de l’outil, une telle difficulté ne suppose pas de modification législative mais plutôt une clarification de la doctrine fiscale ou des instructions adressées aux services fiscaux.

En revanche, une extension à tous les locaux paraît aller trop loin, sans même faire état du coût potentiellement élevé d’une telle mesure – qui n’est d’ailleurs pas chiffré.

Une telle extension aurait au demeurant ceci de paradoxal qu’elle toucherait des locaux qui sont déjà habités – puisque tous les locaux seraient inclus dans le champ du dispositif –, à rebours de la finalité de ce dernier.

● En outre, il n’est pas inutile de souligner que l’extension adoptée par le Sénat s’appliquerait aux exercices en cours, aboutissant à un important effet d’aubaine en rendant éligibles au taux réduit de 19 % des cessions déjà réalisées.

● Enfin, d’un point de vue plus général, le logement va bénéficier du plan de relance inscrit dans ce projet de loi, avec notamment :

– le plan « Logement d’abord » prévoyant près de 9 000 places d’intermédiation locative ;

– une hausse des moyens alloués à la politique de la ville ;

– ou encore un soutien massif à la rénovation énergétique, à travers le dispositif MaPrimeRénov’.

● Pour toutes ces raisons, le Rapporteur général propose d’adopter cet article dans sa rédaction issue des travaux de l’Assemblée nationale.

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Article 3 quindecies Exonération d’impôt sur les bénéfices et de cotisations sociales pour l’aide exceptionnelle aux travailleurs indépendants

Le présent article, introduit par l’Assemblée nationale, exonère d’impôt sur les bénéfices et de cotisations et contributions sociales l’aide exceptionnelle versée aux travailleurs indépendants pendant la crise.

I. Les dispositions adoptées par l’Assemblée nationale

A. L’état du droit

● L’article premier de la deuxième loi de finances rectificative pour 2020 ([149]) a prévu l’exonération d’impôt sur les bénéfices et de cotisations et contributions sociales des aides versées par le fonds de solidarité des entreprises mis en place par le décret du 30 mars 2020 ([150]).

Cet article prévoyait également la neutralisation du montant de ces aides pour l’appréciation de certains seuils retenus pour déterminer les régimes d’imposition.

L’objectif de cette mesure était de rendre pleinement effective les aides versées par ce fonds, sans neutralisation partielle par les prélèvements obligatoires qui auraient normalement dû les toucher.

● Par ailleurs, pour soutenir les indépendants pendant la crise et leur permettre de faire face le mieux possible aux difficultés qu’ils connaissent, le législateur, par une loi du 17 juin 2020, a permis à certaines instances de mobiliser les réserves financières du régime de retraite complémentaire des indépendants afin de financer une aide destinée à ces derniers ([151]).

Les instances concernées sont :

– le Conseil de la protection sociale des travailleurs indépendants (CPSTI), mentionné à l’article L. 612-1 du code de la sécurité sociale ;

– les sections professionnelles de la Caisse nationale d’assurance vieillesse des professions libérales, par renvoi à l’article L. 641-5 du même code ;

– la caisse nationale des barreaux français, par renvoi à l’article L. 651-1 dudit code.

L’aide s’adresse aux indépendants en activité au 15 mars 2020 et qui étaient immatriculés au régime complémentaire des indépendants (RCI) avant 2019. L’aide est plafonnée à 1 250 euros et ne peut excéder le montant des cotisations sociales versées par l’indépendant au RCI au titre de 2018.

B. Le Dispositif proposé

Le présent article résulte de l’adoption, par l’Assemblée nationale, d’un amendement de la commission des finances ayant fait l’objet d’un avis favorable de la part du Gouvernement ([152]).

Il a pour objet d’exonérer d’impôt sur les bénéfices et de contributions et cotisations sociales les aides versées par le CPSTI en application de l’article 10 de la loi du 17 juin 2020 précitée, et de neutraliser la prise en compte de ces aides pour l’appréciation de certains seuils de régimes d’imposition.

Il s’agit ainsi de transposer à ces aides la logique retenue pour les aides du fonds de solidarité dans la deuxième loi de finances rectificative pour 2020 précitée.

Le II du présent article subordonne le bénéfice de l’exonération prévue au respect de la législation européenne en matière d’aides de minimis.

II. Les modifications apportées par le Sénat

Le Sénat, en adoptant un amendement de M. Vincent Capo-Canellas et les membres du groupe Union Centriste ayant fait l’objet d’un avis de sagesse de la commission et d’un avis favorable du Gouvernement ([153]), étend le champ d’application du dispositif aux aides versées par les autres instances que le CPSTI, à savoir :

– les sections professionnelles de la Caisse nationale d’assurance vieillesse des professions libérales ;

– la caisse nationale des barreaux français.

III. La position du Rapporteur général

L’extension proposée par le Sénat apparaît tout à fait opportune et judicieuse, en ce qu’elle inclut les aides versées par des instances expressément mentionnées à l’article 10 de la loi du 17 juin 2020 précitée – comme il a été vu. Cette extension permet ainsi d’appliquer le même traitement à toutes les aides permises par cet article 10, indépendamment de l’instance qui les verse.

Le Rapporteur général propose donc d’adopter cet article sans modification.

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Article 3 sexdecies Création d’un crédit d’impôt pour les dépenses de travaux de rénovation énergétique des bâtiments à usage tertiaire des PME

Le présent article, introduit par l’Assemblée nationale, prévoit la création d’un crédit d’impôt en faveur des petites et moyennes entreprises (PME) au titre des dépenses engagées pour la rénovation énergétique de leurs bâtiments à usage tertiaire.

I. Les dispositions adoptées par l’Assemblée nationale

A. L’état du droit

Afin d’améliorer la performance énergétique des bâtiments à usage tertiaire, l’article L. 111-10-3 du code de la construction et de l’habitation (CCH) prévoit la mise en œuvre d’actions de réduction de la consommation d’énergie finale – ces dispositions ayant été précisées par décret figurent aux articles R. 131-39 à R. 131-44 du CCH.

Différents outils existent pour soutenir les entreprises dans leurs démarches de performance énergétique :

– les fonds « chaleur » et « économie circulaire » de l’Agence de la transition écologique (ADEME, anciennement agence de l’environnement et de la maîtrise de l’énergie) ;

– le dispositif des certificats d’économie d’énergie (CEE), prévu aux articles L. 221-1 à L. 221-13 du code de l’énergie ;

– le prêt Éco-énergie de Bpifrance, prêt participatif assimilé à des fonds propres.

B. Le Dispositif proposé

Le présent article résulte de l’adoption, par l’Assemblée nationale, d’un amendement du Gouvernement ayant reçu de la commission un avis favorable ([154]).

Il prévoit la création d’un nouveau crédit d’impôt, temporaire, en faveur des petites et moyennes entreprises (PME) au sens européen, au titre des dépenses qu’elles engagent pour la rénovation énergétique des bâtiments à usage tertiaire dont elles sont propriétaires ou locataires et qui sont affectés à leur activité – cette dernière pouvant être industrielle, commerciale, artisanale, libérale ou agricole.

Pour mémoire, une PME au sens européen est une entreprise dont le chiffre d’affaires ou le total de bilan n’excède pas, respectivement, 50 millions d’euros ou 43 millions d’euros, et qui occupent moins de 250 salariés ([155]).

● Les dépenses éligibles au crédit d’impôt sont mentionnées au 2 du I du présent article, et doivent porter sur un bâtiment dont la construction a été achevée depuis plus de deux ans.

Elles doivent en outre être engagées entre le 1er octobre 2020 et le 31 décembre 2021.

Sont concernées les dépenses :

– d’acquisition et de pose de systèmes d’isolation thermique en rampant de toiture, en plafond de comble, sur les murs, en façade ou pignon, et en toiture-terrasse ;

– d’acquisition et de pose d’un chauffe-eau solaire collectif ou d’un dispositif solaire collectif destiné à la production d’eau chaude sanitaire ;

– d’acquisition et de pose d’une pompe à chaleur destinée à assurer le chauffage des locaux ;

– d’acquisition et de pose d’un système de ventilation mécanique ;

– du raccordement à un réseau de chaleur ou de froid ;

– d’acquisition et de pose d’une chaudière biomasse ;

– d’acquisition et de pose d’un système de régulation ou de programmation du chauffage et de la ventilation.

Par ailleurs, des dépenses spécifiques aux outre-mer sont également éligibles au crédit d’impôt, telles que celles afférentes à des baies contre le rayonnement solaire ou à certains climatiseurs.

Le détail des équipements, matériaux et appareils doit être précisé par arrêté, de même que les critères de qualification exigés pour l’entreprise réalisant les travaux.

● Ce nouveau crédit d’impôt est égal à 30 % du prix de revient hors taxes des dépenses éligibles, ainsi que le prévoit le 5 du I du présent article.

Les aides perçues à raison des opérations ouvrant droit au crédit d’impôt, telles que celles perçues au titre d’un CEE, sont déduites de l’assiette du crédit d’impôt.

Par ailleurs, le 6 du même I plafonne à 25 000 euros le montant total de crédit d’impôt dont peut bénéficier une entreprise.

● Les II, III et IV du présent article précisent les modalités d’imputation du crédit d’impôt sur l’impôt sur le revenu (IR) et l’impôt sur les sociétés (IS), ainsi que les obligations déclaratives.

Le crédit d’impôt est imputé sur l’IR dû au titre de l’année civile durant laquelle les dépenses éligibles sont exposées. Les mêmes règles sont prévues en matière d’IS, étant précisé qu’en cas de clôture en cours d’année civile, le crédit d’impôt est calculé en prenant en compte les dépenses exposées durant la dernière année civile écoulée.

● Enfin, et ainsi que le prévoit le V du présent article, le dispositif est subordonné au respect du règlement européen du 18 décembre 2013 sur les aides de minimis ([156]).

II. Les modifications apportées par le Sénat

Tout en accueillant favorablement le principe du nouveau crédit d’impôt pour la rénovation énergétique des PME, le Sénat a modifié le dispositif introduit par l’Assemblée nationale sur deux points – en plus d’un amendement rédactionnel de sa commission des finances ayant fait l’objet d’un avis favorable du Gouvernement ([157]).

D’une part, à travers l’adoption d’un amendement de sa commission des finances ayant fait l’objet d’un avis défavorable de la part du Gouvernement, le Sénat a prolongé d’une année l’application du nouveau crédit d’impôt, portant le terme de la période durant laquelle les dépenses éligibles doivent être engagées du 31 décembre 2021 au 31 décembre 2022 ([158]).

L’objectif affiché est d’inscrire ce crédit d’impôt dans la durée du plan de relance.

D’autre part, le Sénat a adopté deux amendements identiques, déposés par M. Philippe Mouiller (Les Républicains) et plusieurs de ses collègues et par M. Daniel Gremillet (Les Républicains) et plusieurs de ses collègues, et qui ont reçu du Gouvernement un avis défavorable – la commission s’en remettant à la sagesse du Sénat ([159]).

Ces deux amendements identiques ont inclus dans la liste des dépenses éligibles au crédit d’impôt celles afférentes à l’acquisition et à la pose d’un système de charge pour véhicule électrique.

III. La position du Rapporteur général

Les deux modifications de fond apportées par le Sénat au dispositif introduit par l’Assemblée nationale n’apparaissent pas opportunes.

● S’agissant de la première modification, la prolongation d’une année de la période d’application de l’outil va limiter la dimension incitative de ce dernier, là où le terme fixé au 31 décembre 2021 garantit une mobilisation forte des entreprises dès 2020 et en 2021.

L’objectif de calquer le crédit d’impôt sur la durée du plan de relance est au demeurant satisfait par le terme du 31 décembre 2021, puisque l’impact budgétaire et le gain concret pour les entreprises dont les dépenses ont été engagées en 2021 interviendront en 2022.

En tout état de cause, si la prorogation du dispositif se révélait nécessaire, il serait toujours possible d’y procéder dans le cadre du projet de loi de finances pour 2022.

● S’agissant de la seconde modification de fond, l’installation de bornes de recharge de véhicules électriques ne relève pas de la rénovation énergétique des bâtiments exploités par les PME. L’extension proposée ne s’inscrit donc pas dans la logique du dispositif et ne semble par conséquent pas souhaitable.

L’objectif poursuivi par cette extension, à savoir favoriser le développement des bornes de recharge, est naturellement partagé, mais le dispositif prévu au présent article n’est pas le bon outil pour l’atteindre.

En revanche, de nombreuses mesures de soutien sont déjà prévues en la matière ; peuvent ainsi être mentionnés :

– le programme ADVENIR, permettant de couvrir jusqu’à la moitié des coûts de fourniture et d’installation de points de charge ([160]) ;

– l’augmentation du taux maximal de prise en charge des coûts de raccordement au réseau électrique (jusqu’à 75 %) pour les bornes ouvertes au public et les ateliers de charge des véhicules affectés à des services de transport public routier ([161]) ;

– ou encore, pour les particuliers, la création d’un crédit d’impôt destiné à l’acquisition et à la pose de systèmes de charge pour véhicule électrique, prévue à l’article 12 du présent projet de loi et venant remplacer l’avantage fiscal qui existait, pour ces dépenses, dans le cadre du crédit d’impôt pour la transition énergétique (CITE).

Pour les entreprises en particulier, le Gouvernement prévoit en outre des centaines de millions d’euros d’aides budgétaires directes pour soutenir leurs investissements dans la modernisation de leur appareil productif et leur transformation.

Toutes ces mesures paraissent mieux calibrées et plus adaptées à l’atteinte de l’objectif défini par les auteurs des amendements identiques adoptés par le Sénat, qu’une extension du champ d’un crédit d’impôt qui n’a pas cet objet.

● En conséquence, et compte tenu de ce qui précède, le Rapporteur général propose d’adopter cet article dans sa rédaction issue des travaux de l’Assemblée – à l’exception de la précision rédactionnelle adoptée par le Sénat.

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Article 3 septdecies Modalités de déclaration particulière du versement libératoire au titre de l’impôt sur le revenu versé par les redevables concernés

Le présent article, introduit par l’Assemblée nationale, précise certaines modalités déclaratives des revenus pour les redevables qui relèvent du régime du versement libératoire, à la suite des exonérations sociales mises en place dans le cadre de la crise actuelle.

I. Les dispositions adoptées par l’Assemblée nationale

A. L’état du droit

1. Le versement libératoire de l’impôt sur le revenu

● Prévu à l’article 151-0 du code général des impôts (CGI), le versement libératoire est un régime optionnel d’imposition des revenus relevant des catégories des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) et des bénéfices non commerciaux (BNC). Ce régime est subordonné à la satisfaction de trois conditions :

– relever d’un régime micro-fiscal (« micro-BIC » prévu à l’article 50-0 du CGI ou « micro-BNC » prévu à l’article 102 ter du CGI), dans le cadre duquel l’assiette imposable est déterminée après application aux recettes d’un abattement forfaitaire ;

– relever du régime microsocial prévu à l’article L. 613-7 du code de la sécurité sociale, qui consiste, pour calculer les cotisations et contributions sociales, en l’application au chiffre d’affaires du dernier mois ou du dernier trimestre d’un taux forfaitaire variable selon l’activité exercée ;

– avoir un revenu fiscal de référence du foyer de l’année N – 2 n’excédant pas, pour une part de quotient familial, la limite supérieure de la deuxième tranche du barème de l’impôt sur le revenu (IR).

● Le régime du versement libératoire consiste à substituer à l’imposition au barème un dispositif reposant sur le versement périodique d’une somme égale à l’application au chiffre d’affaires réalisé sur la période considérée d’un coefficient variable selon la nature de l’activité exercée – les différents coefficients sont présentés dans le tableau suivant.

Coefficients applicables dans le cadre du versement libératoire

● L’option pour le versement libératoire doit être adressée par le redevable aux organismes de sécurité sociale au plus tard le 30 septembre de l’année précédant celle au titre de laquelle elle est exercée, ainsi qu’en dispose le IV de l’article 151-0 du CGI.

Aux termes du V du même article, les versements sont effectués suivant la périodicité et les règles prévues en matière de recouvrement des cotisations et contributions sociales.

2. Les exonérations sociales des travailleurs indépendants prévues par la troisième loi de finances rectificative pour 2020

Dans le cadre des mesures de soutien économique aux entreprises mises en place depuis le début de la crise, la troisième loi de finances rectificative pour 2020 a prévu, à son article 65, différentes mesures en matière de cotisations et contributions sociales, dont des exonérations ([162]).

Le IV de cet article 65 porte spécifiquement sur les travailleurs indépendants relevant du régime microsocial, et prévoit la possibilité pour eux de déduire du chiffre d’affaires déclaré au titre des échéances de l’année 2020 les montants correspondant au chiffre d’affaires réalisé durant la période couverte par les exonérations prévues à cet article.

B. Le Dispositif proposé

Le présent article résulte de l’adoption, par l’Assemblée nationale, d’un amendement du Gouvernement ayant fait l’objet d’un avis favorable de la part de la commission ([163]).

Il tire les conséquences des exonérations sociales prévues par la troisième loi de finances rectificative pour 2020 précitée, en mettant en place un mécanisme autonome de déclaration des revenus soumis à l’IR pour la période couverte par ces exonérations.

Ce dispositif, sans conséquence sur le montant d’IR dû par les redevables, est un ajustement technique assurant le bon recouvrement de l’impôt.

II. Les modifications apportées par le Sénat

Le Sénat a modifié cet article en adoptant un amendement de M. Bernard Delcros (Union Centriste) et plusieurs de ses collègues, qui a fait l’objet d’avis favorables de la part de la commission et du Gouvernement ([164]).

Il tire les conséquences du dispositif complémentaire d’exonérations sociales introduit par le Gouvernement à l’article 6 ter du projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2021, en étendant les modalités déclaratives particulières prévues au présent article aux redevables bénéficiant de ces nouvelles exonérations.

III. La position du Rapporteur général

L’extension proposée par le Sénat est tout à fait bienvenue : il s’agit d’une actualisation et d’une coordination du dispositif adopté par l’Assemblée nationale à la lumière des nouvelles exonérations prévues par le projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2021.

Le Rapporteur général propose donc d’adopter cet article sans modification.

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Article 4 Modernisation des paramètres de la méthode d’évaluation de la valeur locative des établissements industriels et modification du coefficient de revalorisation de la valeur locative de ces établissements

Le présent article, qui s’inscrit dans la réforme des impôts de production, réduit de moitié la valeur locative des établissements industriels, ce qui réduit de moitié la taxe foncière sur les propriétés bâties (TFPB) et la cotisation foncière des entreprises (CFE) dues par les entreprises industrielles. Parallèlement, il prévoit une compensation pour les collectivités territoriales par l’institution d’un nouveau prélèvement sur les recettes de l’État (PSR) de 3,29 milliards d’euros.

Il est renvoyé au commentaire de cet article et à celui de l’article 3, en première lecture, pour une présentation exhaustive du dispositif proposé et du cadre juridique et économique dans lequel il s’inscrit ([165]).

I. Les dispositions adoptées par l’Assemblée nationale

A. L’état du droit

En l’état actuel du droit, la valeur locative des établissements industriels est évaluée par une méthode spécifique, la méthode dite « comptable ». Ils ne peuvent être évalués en référence à un marché locatif, comme c’est le cas pour les locaux professionnels. La spécialisation de ces locaux ne permet pas de dégager de tarifs.

Dans le cadre de la méthode comptable, la valeur locative est calculée à partir de la valeur comptable des biens passibles de la TFPB, à savoir le prix de revient des éléments des immobilisations industrielles inscrites au bilan de leur propriétaire ou de leur exploitant. Ces prix de revient se voient appliquer des taux « d’intérêt » fixés par décret en Conseil d’État :

– 8 % pour les sols et les terrains ;

– 12 % pour les constructions et les installations.

En outre, les constructions et installations font l’objet d’un abattement forfaitaire qui permet de tenir compte de la date de l’entrée de ces constructions et installations dans l’actif de l’entreprise. L’abattement s’élève ainsi à 25 % pour les biens acquis ou créés avant le 1er janvier 1976, et à 33,33 % pour les biens acquis ou créés à partir de cette date.

La valeur locative des établissements industriels fait aussi l’objet de modalités de revalorisation annuelle spécifique. Depuis 2018, elle est opérée sur la base de l’indice des prix à la consommation harmonisé (IPCH). Les valeurs locatives des locaux professionnels évalués par la méthode tarifaire sont quant à elles mis à jour à compter de 2019 en fonction de l’évolution des loyers constatés par catégorie et par secteur.

La revalorisation sur le fondement de l’IPCH a entraîné ces deux dernières années une hausse des VLC des locaux industriels évalués selon la méthode comptable plus marquée que celle des autres locaux professionnels :

Source : évaluation préalable.

B. Le Dispositif proposé

1. La division par deux de la valeur locative des établissements industriels

Le présent article réduit de moitié (et élève ainsi au niveau législatif) les taux d’intérêts applicables aux prix de revient des éléments des immobilisations industrielles. Les abattements applicables aux installations et constructions sont maintenus :

– 25 % pour les biens acquis ou créés avant le 1er janvier 1976 ;

– 33,33 % pour ceux acquis ou créés postérieurement à cette date.

Source : commission des finances.

Cette disposition revient à réduire de moitié les impôts fonciers des entreprises concernées.

Allègement de CFE et de TFPB pour les entreprises industrielles

Source : évaluation préalable et informations transmises à la commission des finances par le Gouvernement.

2. Un nouveau mécanisme de revalorisation annuelle

Le B du I prévoit un nouveau mécanisme de revalorisation annuelle. Les valeurs locatives des bâtiments et terrains industriels évalués selon la méthode comptable seront, à compter de 2021, majorées chaque année par application d’un coefficient égal à la moyenne nationale des coefficients départementaux de mise à jour des loyers des locaux professionnels ([166]).

La revalorisation annuelle des locaux industriels sera donc rapprochée de celle des autres locaux des entreprises (locaux professionnels).

3. Une compensation dynamique par PSR pour le bloc communal

La baisse de la TFPB et de la CFE sera donc intégralement compensée par un prélèvement sur recettes au bénéfice des communes et EPCI à fiscalité propre affectataires de ces taxes. Il est estimé à 3,29 milliards d’euros en 2021.

Il sera dynamique : son montant suivra l’évolution des bases des établissements industriels évalués selon la méthode comptable.

Le coût pour l’État de la mesure sera cependant moindre que le montant du PSR, du fait d’un « effet retour » de la baisse de CFE et TFPB via l’impôt sur les sociétés (IS) ([167]).

Source : évaluation préalable.

4. Une neutralisation des effets induits sur les taxes additionnelles aux taxes directes locales

La modification des assiettes de la CFE et de la TFPB entraîne des effets induits sur leurs taxes additionnelles, dès lors que la répartition entre catégories de redevables du poids des taxes additionnelles est déterminée en fonction du produit des taxes directes locales sous-jacentes.

Le présent article empêche des ressauts d’imposition pour les contribuables des autres taxes directes locales (TFNB et TH). Il est ainsi prévu, à compter de 2021, la prise en charge par l’État, pour les établissements industriels, de la moitié du produit de la taxe sur la gestion des milieux aquatiques et la prévention des inondations (GEMAPI), de la taxe additionnelle spéciale annuelle de la région Île-de-France (TASARIF) et des taxes spéciales d’équipement (TSE). Cette prise en charge s’élève à 2,7 % du coût global pour l’État de la mesure (évaluation préalable).

La même neutralisation sur le poids des taxes additionnelles avait été prévue lors de la suppression, en loi de finances pour 2020, de la taxe d’habitation (TH), notamment par la prise en charge par l’État de la part des taxes additionnelles associées à la TH sur les résidences principales.

C. Le Dispositif modifié

L’Assemblée nationale a adopté quatre amendements identiques ayant pour objet de maintenir la méthode actuelle de revalorisation des valeurs locatives des établissements industriels en fonction de l’IPCH :

– amendement de Mme Émilie Bonnivard et plusieurs de ses collègues du groupe Les Républicains (LR) ([168]) ;

– amendement de Mme Christine Pires Beaune et des membres du groupe Socialistes et apparentés ([169]) ;

– amendement de Mme Isabelle Valentin et de certains de ses collègues membres du groupe LR ([170]) ;

– amendement de M. Jean-René Cazeneuve ([171]).

Les auteurs de ces amendements ont souhaité maintenir le rythme actuel de revalorisation pour davantage préserver les ressources des collectivités territoriales bénéficiaires de la CFE et de la TFPB sur les établissements industriels.

Par ailleurs, l’Assemblée a également adopté deux amendements du Rapporteur général : l’un étant rédactionnel ([172]), l’autre corrigeant une erreur de référence ([173]).

II. Les modifications apportées par le Sénat

La réforme de la taxe d’habitation adoptée en loi de finances pour 2020 et la réforme proposée au présent article auraient des effets induits sur les taxes additionnelles à la TH, la TFPB et la CFE en l’absence de neutralisation. Ces neutralisations ont été prévues par une prise en charge par l’État des montants de taxes additionnelles à la TH, la TFPB ou la CFE, selon le cas.

Avec un avis de sagesse de la commission, le Sénat a toutefois adopté un amendement du Gouvernement qui :

– apporte des ajustements rédactionnels pour clarifier des dispositions relatives aux TSE affectées aux établissements publics fonciers (EPF), aux établissements publics fonciers et d’aménagement (EPFA) et aux agences des cinquante pas géométriques situées en Guadeloupe et en Martinique. Il précise ce qui, dans le mécanisme prévu, relève, d’une part, de la compensation budgétaire, et d’autre part, des TSE ;

– clarifie la portée respective des plafonds de ces taxes affectées, fixés à l’article 46 de la loi de finances pour 2012, et du plafond de 20 euros par habitant institué pour certaines des TSE.

III. La position du Rapporteur général

Le Rapporteur général propose d’adopter l’article 4 ainsi modifié par le Sénat.

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Article 4 bis (nouveau) Renforcement des coefficients d’amortissement dégressif

Le présent article, introduit par le Sénat contre l’avis du Gouvernement, aménage les modalités d’amortissement dégressif à travers une majoration des coefficients retenus pour déterminer le montant des annuités.

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

L’amortissement est la constatation comptable de la perte de valeur d’un actif d’une entreprise en raison de l’usure ou de l’obsolescence, et dépend de la durée d’utilisation normale de l’actif considéré. La dotation aux amortissements enregistrée chaque année est déductible de l’assiette de l’impôt sur les bénéfices (IR ou IS).

En principe, l’amortissement est linéaire, reposant sur des annuités égales réparties sur la durée d’utilisation de l’actif. Ainsi, un bien acquis pour une valeur de 1 000 et dont la durée normale d’utilisation est de cinq ans sera amorti linéairement à travers cinq annuités de 200 chacune.

Dans certaines hypothèses, toutefois, les entreprises ont la possibilité de recourir à un amortissement dégressif, prévu à l’article 39 A du code général des impôts (CGI) et qui conduit à concentrer l’essentiel de l’amortissement sur les premières années d’utilisation de l’actif, offrant à l’entreprise au titre de ces années un avantage de trésorerie par rapport à l’amortissement linéaire.

1. Le champ de l’amortissement dégressif

L’amortissement dégressif, dont peuvent se prévaloir les entreprises passibles de l’IS et celles imposées à l’IR dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) en application de l’article 22 de l’annexe II du CGI, ne concerne que certaines immobilisations dont la liste figure au même article 22. Sont notamment visés :

– les matériels et outillages utilisés dans des opérations industrielles de fabrication, de transformation ou de transport ;

– les matériels de manutention ;

– les installations d’épuration d’eau ;

– ou encore les installations productrices de vapeur, chaleur ou énergie.

Certains biens éligibles sont par ailleurs mentionnés à l’article 39 A du CGI, tels que les satellites de communication.

2. La mise en œuvre de l’amortissement dégressif

● Le mécanisme d’amortissement dégressif repose sur un taux d’amortissement obtenu en multipliant le taux de l’amortissement linéaire par un coefficient qui dépend de la durée d’utilisation de l’immobilisation.

Les coefficients actuellement en vigueur sont définis aux a, b et c du 1 de l’article 39 A du CGI et sont applicables aux biens acquis ou fabriqués depuis le 1er janvier 2001. Ils sont présentés dans le tableau suivant, en parallèle des anciens coefficients et de ceux résultant de la majoration provisoire prévue en 2008 et 2009 par la seconde loi de finances rectificative pour 2008 ([174]).

coefficients applicableS dans le cadre de l’amortissement dégressif

Le taux de l’amortissement dégressif est appliqué à la valeur comptable de l’immobilisation, soit le prix d’acquisition ou de fabrication pour la première annuité, et la valeur résiduelle comptable pour les annuités suivantes.

● La mise en œuvre de l’amortissement dégressif conduit à ce que les premières annuités excèdent celles qui auraient résulté d’un amortissement linéaire, accroissant par conséquent le montant déductible du résultat imposable.

En outre, et en application du dernier alinéa de l’article 23 de l’annexe II du CGI, si l’annuité dégressive se révèle inférieure à une annuité correspondant au quotient de la valeur résiduelle comptable du bien par le nombre d’années d’utilisation restantes, cette dernière annuité peut être retenue par l’entreprise.

Le tableau suivant illustre la chronique d’amortissement dégressif pour un bien acquis le 1er janvier d’une année N pour un montant de 100 000 euros, et dont la durée normale d’utilisation est de cinq ans. Le coefficient applicable est de 1,75, et le taux de l’amortissement dégressif est de 35 % (20 % × 1,75).

chroniques d’amortissements linéaire et dégressif

(en euros)

(1) Application du dernier alinéa de l’article 23 de l’annexe II du CGI : l’annuité dégressive de l’exercice N + 3 aurait été de 9 612 euros, et donc inférieure à l’annuité correspondant au quotient de la valeur comptable résiduelle par le nombre d’années restantes (27 462 / 2 = 13 731 euros). C’est donc cette dernière annuité qui est retenue.

Source : commission des finances.

● Enfin, si le bien est acquis en cours d’exercice, la première annuité dégressive fait l’objet d’une réduction prorata temporis.

Le 1° de l’article 23 de l’annexe II du CGI prévoit en effet que son montant est réduit selon la proportion entre, d’une part, la durée de la période courant du premier jour du mois d’acquisition du bien à la date de clôture de l’exercice et, d’autre part, la durée totale de cet exercice.

B. Le Dispositif proposé

Le présent article, qui résulte de l’adoption, par le Sénat, d’un amendement de sa commission des finances ayant fait l’objet d’un avis défavorable du Gouvernement ([175]), prévoit une majoration temporaire des coefficients retenus pour déterminer le taux de l’amortissement dégressif.

● En application du 3 de l’article 39 A du CGI, que rétablit le présent article, les coefficients actuels seraient majorés de 0,5 point pour les immobilisations acquises ou fabriquées entre le 12 novembre 2020 et le 31 décembre 2021.

comparaison des coefficients de l’amortissement dégressif

II. La position du Rapporteur général

Le Rapporteur général convient volontiers que les aménagements apportés par le présent article au mécanisme d’amortissement dégressif sont de nature à inciter les entreprises à réaliser des investissements.

Cependant, ils n’apparaissent pas nécessairement opportuns, s’exposant au même sort qu’une proposition analogue faite par le Sénat lors de l’examen du troisième projet de loi de finances rectificative pour 2020, non retenue par la commission mixte paritaire.

● Les mécanismes liés à l’amortissement – qu’il s’agisse d’un relèvement des taux d’amortissement dégressif ou des suramortissements – sont utiles, mais paraissent plus relever d’une phase ultérieure de relance que d’une temporalité de crise ou de sortie de crise.

En effet, ces outils profitent essentiellement aux entreprises bénéficiaires – qui sont a priori en meilleure santé que les autres –, en venant accroître le montant lié à l’amortissement déductible du résultat. Pour les entreprises déficitaires, ils augmentent les déficits en report, ne pouvant dès lors qu’apporter une aide future, lointaine et hypothétique.

En outre, même pour les entreprises bénéficiaires susceptibles de profiter de ces outils, le gain sera étalé dans le temps, sur la durée d’amortissement. Il y a donc un effet de dilution de l’avantage fiscal.

● Telles sont les raisons qui ont poussé le Gouvernement à privilégier, dans le cadre du présent projet de loi de finances, des aides directes à l’investissement, avec notamment :

– 385 millions d’euros pour la transformation et la modernisation de l’appareil productif des entreprises ;

– 250 millions d’euros pour les investissements dans les agroéquipements et la modernisation des exploitations agricoles ;

– des centaines de millions d’euros pour d’autres secteurs, tels que l’économie circulaire.

Peut également être mentionné, en plus de ces mesures budgétaires, le crédit d’impôt pour la rénovation énergétique des petites et moyennes entreprises prévu à l’article 3 sexdecies du présent texte et introduit par le Gouvernement, correspondant à un soutien à l’investissement chiffré à 200 millions d’euros.

Ces différents dispositifs, budgétaires ou sous la forme d’un crédit d’impôt, profiteront à toutes les entreprises, qu’elles soient bénéficiaires ou déficitaires, et conduiront à un gain immédiat et intégral, sans dilution dans le temps par un étalement sur plusieurs années.

De telles caractéristiques semblent éminemment préférables, en temps de crise et de relance, à des dispositifs plus restreints et moins immédiats comme celui prévu au présent article.

Ces éléments questionnent le constat fait par le Rapporteur général de la commission des finances du Sénat, d’après lequel « le plan de relance proposé par le Gouvernement ne comprend pas d’incitation générale à l’investissement des entreprises et trop peu de mesures ayant un effet de court terme » ([176]). Au contraire, c’est bien le plan de relance proposé par le Gouvernement qui permet une incitation plus forte à l’investissement avec des effets de court terme, non les mesures relatives aux amortissements.

● Enfin, si l’impact budgétaire global sera neutre pour l’État, le coût supporté en 2021 et en 2022 – voire les années suivantes en fonction de la durée d’utilisation des investissements – sera vraisemblablement élevé, entre un milliard et un milliard et demi d’euros d’après les chiffrages établis par le Sénat sur des mesures analogues ([177]).

Un tel coût n’apparaît pas nécessaire, surtout compte tenu de l’existence de toutes les mesures d’aide prévues par le Gouvernement – mesures qui, répétons-le, seront d’effet immédiat et ne profiteront pas qu’aux entreprises bénéficiaires.

● Pour l’ensemble de ces raisons, et par cohérence avec la position tenue lors de l’examen du troisième projet de loi de finances rectificative pour 2020, le Rapporteur général propose de supprimer cet article.

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Article 4 ter (nouveau) Déduction fiscale pour l’acquisition et l’installation d’infrastructures de recharge des véhicules terrestres en énergies décarbonées ouvertes au public

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

L’amortissement permet de prendre en considération l’usure d’un actif immobilisé ; l’entreprise qui inscrit un bien à son actif affecté peut déduire, chaque année, une fraction de la valeur de celui-ci. Le mécanisme de suramortissement vise à stimuler certains investissements en permettant aux contribuables de bénéficier d’une déduction supplémentaire par rapport au prix de revient du bien. Cet avantage est étalé sur la durée d’utilisation du bien.

B. Le Dispositif proposé

Le Sénat a adopté, sur proposition de Daniel Gremillet (Les Républicains) et plusieurs de ses collègues, un article additionnel visant à créer un nouveau suramortissement lié à l’acquisition d’infrastructures de recharge ouvertes au public destinées à l’alimentation des véhicules terrestres de transport de marchandises ou de passagers, utilisant à titre principal l’énergie électrique, l’hydrogène, le gaz naturel carburant, le gaz de pétrole liquéfié ou toute autre énergie décarbonée.

Ce suramortissement est égal à 40 % de la valeur d’origine des équipements acquis entre le 1er janvier 2021 et le 31 décembre 2023. Cette déduction est répartie linéairement à compter de la mise en service des équipements sur leur durée normale d’utilisation.

Cette proposition a recueilli un avis de sagesse de la commission des finances et un avis défavorable de la part du Gouvernement.

II. La position du Rapporteur général

Le rapporteur général considère qu’il n’est pas pertinent de retenir cet article pour au moins deux raisons.

D’une part, l’étendue du dispositif fait courir un risque de non-conformité au regard du droit européen des aides d’État.

D’autre part, il apparaît plus efficace, en la matière, de ne pas passer par un suramortissement dont l’effet décisoire est étalé, donc dilué, dans le temps – ce d’autant plus que seules les entreprises bénéficiaires profitent du dispositif – mais au contraire par un crédit d’impôt.

Or, il existe déjà un crédit d’impôt pour l’achat et la pose de bornes de recharge : ces équipements peuvent en effet bénéficier, actuellement, du crédit d’impôt pour la transition énergétique (CITE). À compter de 2021, et selon l’article 12 du présent projet de loi de finances, sera mis en place un crédit d’impôt dédié à l’installation de bornes de recharges de véhicules électriques sur les places de stationnement résidentiel.

Ainsi, jusqu’au 31 décembre 2021, les contribuables propriétaires, locataires et occupants à titre gratuit pourront prétendre au bénéfice d’un crédit d’impôt au titre des dépenses engagées en vue de l’installation de systèmes de charges sur l’emplacement de stationnement affecté à leur résidence principale pour un montant égal à 75 % du montant des dépenses éligibles effectivement supportées, dans la limite de 300 euros par système de charge.

Aussi, il est proposé de supprimer cet article.

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Article 4 quater (nouveau) Extension du crédit d’impôt famille aux indépendants

Le présent article, introduit par le Sénat contre l’avis du Gouvernement, prévoit d’étendre le bénéfice du crédit d’impôt famille aux indépendants.

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

● Le crédit d’impôt famille (CIFAM), prévu à l’article 244 quater F du code général des impôts, consiste en un avantage fiscal assis sur certaines dépenses engagées par l’entreprise pour faciliter la garde des enfants de ses salariés afin que ces derniers puissent mieux concilier leurs vies familiale et professionnelle.

Il est ouvert aux entreprises imposées d’après leur bénéfice réel à l’impôt sur le revenu ou à l’impôt sur les sociétés et qui exercent une activité industrielle, commerciale, libérale ou agricole.

Le taux du crédit d’impôt varie en fonction de la nature des dépenses considérées, étant entendu que les subventions publiques reçues à raison des dépenses ouvrant droit au dispositif sont déduites de l’assiette de ce dernier.

● En premier lieu, ouvrent droit à un avantage de 50 % de leur montant les dépenses engagées pour financer la création et le fonctionnement d’établissements accueillant des enfants, s’ils assurent l’accueil des enfants de moins de trois ans des salariés de l’entreprise.

Ces dépenses peuvent porter sur des établissements directement exploités par l’entreprise ou ayant un caractère interentreprises, ou consister en des versements effectués en contrepartie des prestations d’accueil que des établissements tiers réalisent (telles que la réservation de places au bénéfice des enfants des salariés).

Lorsque l’établissement accueille à la fois des enfants de moins de trois ans et des enfants de plus de trois ans des salariés, la part des dépenses retenues dans l’assiette du CIFAM est calculée au prorata des enfants de moins de trois ans par rapport au nombre total d’enfants accueillis. Il en va de même lorsque l’établissement exploité par l’entreprise accueille des enfants de personnes qui ne sont pas ses salariés.

● En deuxième lieu, l’entreprise peut prétendre à un CIFAM égal à 25 % de certaines aides financières du comité d’entreprise et de l’entreprise, notamment celles destinées à financer des activités d’accueil d’enfants et des prestations liées à la gestion et au fonctionnement du chèque emploi-service.

● Le montant total du CIF pour chaque entreprise est plafonné à 500 000 euros par an, en vertu du III de l’article 244 quater F du CGI.

D’après les documents budgétaires, le coût estimé de cet outil en 2021 s’élève à 130 millions d’euros ([178]).

B. Le Dispositif proposé

Le présent article résulte de l’adoption par le Sénat de trois amendements identiques ayant fait l’objet d’un avis de sagesse de la commission et d’un avis défavorable du Gouvernement, déposés par M. Franck Menonville (Les Indépendants – République et Territoires) et plusieurs de ses collègues, par Mme Laure Darcos (Les Républicains) et plusieurs de ses collègues et par la présidente Nathalie Delattre (Rassemblement Démocratique et Social Européen) et plusieurs de ses collègues ([179]).

Il propose d’étendre le bénéfice du CIFAM en y rendant éligibles les indépendants, entendus comme les gérants non-salariés, les professions libérales, les artisans et les entrepreneurs individuels.

Par ailleurs, l’article prévoit la remise par le Gouvernement, avant le 1er octobre 2020, d’un rapport au Parlement portant sur la pertinence d’une extension du CIFAM aux indépendants, sur l’incidence économique d’une telle extension et sur le coût et le nombre de bénéficiaires de l’outil.

II. La position du Rapporteur général

Le dispositif adopté par le Sénat a été systématiquement refusé par l’Assemblée nationale au moins depuis le début de la législature, sous cette forme ou sous des formes analogues, des amendements en ce sens ayant été dernièrement rejetés dans le cadre de l’examen de la seconde partie du présent projet de loi.

Aucun élément ne paraît devoir conduire à réserver un sort différent à cet article.

● En premier lieu, le CIFAM est un outil pour les entreprises, au titre des dépenses qu’elles engagent pour l’accueil des enfants de leurs salariés. Ce ne sont donc pas ces derniers qui perçoivent le gain fiscal, mais bien l’entreprise.

L’extension proposée ne va ainsi pas de soi, et sortirait de la logique et de la cohérence d’ensemble du CIFAM, qui repose sur une dimension collective à travers le financement par l’entreprise de l’accueil des enfants de ses salariés. Pour un indépendant, en revanche, la mesure aboutirait à ce qu’il finance lui-même l’accueil de son enfant, sortant complètement de l’esprit de l’outil.

Au demeurant, il n’est pas anormal ni injuste que les entreprises et leurs salariés jouissent de mesures dont ne bénéficient pas les indépendants : c’est la conséquence de la forme sociétale et du travail en entreprise. En poussant la logique des promoteurs du dispositif jusqu’au bout, il faudrait octroyer aux indépendants tous les avantages qui existent dans les entreprises, tels que les chèques-cadeaux pour les fêtes ou les dispositifs prévus par les comités d’entreprise.

● En deuxième lieu, et ainsi qu’il a été vu, la mise en œuvre du CIFAM est relativement souple s’agissant de l’accueil d’enfants de personnes qui ne sont pas salariés de l’entreprise.

En effet, les établissements financés par le CIFAM peuvent accueillir ces enfants sans que le crédit d’impôt ne soit remis en cause. Ainsi, les indépendants peuvent bénéficier de l’accueil organisé par ces établissements.

● En troisième lieu, si le CIFAM ne concerne pas les indépendants, ces derniers, outre le bénéfice des aides financières telles que la prestation d’accueil du jeune enfant (incluant notamment le complément de libre choix du mode de garde), peuvent prétendre à des outils fiscaux spécifiques :

– le crédit d’impôt pour frais de garde des jeunes enfants prévu à l’article 200 quater B du CGI, égal à 50 % des dépenses exposées pour la garde des enfants de moins de six ans.

– ou encore, dans l’hypothèse d’une garde à domicile, le crédit d’impôt pour l’emploi d’un salarié à domicile prévu à l’article 199 sexdecies du CGI.

● En quatrième lieu, l’article 29 de la loi de finances pour 2020 prévoit, à son V, la remise par le Gouvernement au Parlement d’un rapport d’évaluation du CIFAM, portant sur la pertinence de son éventuel bornage, l’incidence économique de l’outil, l’évolution de son coût et du nombre de ses bénéficiaires ainsi que les perspectives d’évolutions susceptibles d’être apportées au dispositif ([180]).

Il n’apparaît ainsi pas judicieux de modifier le champ du CIFAM alors qu’une évaluation complète est prévue.

Au demeurant, ce rapport rend inutile, ou à tout le moins redondant, celui demandé par le dispositif proposé.

À cet égard, il est permis de s’interroger sur la pertinence d’une démarche consistant, dans un premier temps, à étendre le champ d’une dépense fiscale pour, dans un second temps, avoir une évaluation de l’outil : la cohérence commanderait plutôt une chronologie inverse, comme le prévoit d’ailleurs la loi de finances pour 2020 précitée.

● Enfin, tel que rédigé et placé en première partie, le dispositif s’appliquerait aux exercices en cours et donc à des dépenses déjà engagées, conduisant dès lors à d’importants effets d’aubaine.

● Pour toutes ces raisons, et en cohérence avec la position de l’Assemblée nationale depuis le début de la législature, le Rapporteur général propose de supprimer cet article.

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Article 4 quinquies (nouveau) Création d’une contribution exceptionnelle des assurances résultant de la baisse de la sinistralité consécutive à l’épidémie de covid-19

Le présent article, introduit par le Sénat contre l’avis du Gouvernement, propose de créer une contribution exceptionnelle pesant sur le secteur des assurances en raison de la baisse de sinistralité induite par l’épidémie de Covid-19.

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

1. La fiscalité des entreprises d’assurance

Parallèlement aux impôts et contributions de droit commun qu’elles acquittent, tels que l’impôt sur les sociétés (IS), les assurances sont assujetties à un régime fiscal spécifique.

● Ainsi, l’article 235 ter X du code général des impôts (CGI) prévoit une taxe sur les excédents de provision des entreprises d’assurance de dommages, dite « taxe sur les bonis », assise sur le montant d’IS qui aurait été dû l’année de constitution des provisions s’il n’y avait pas eu d’excédent.

Cette taxe, non déductible de l’assiette de l’IS, est calculée au taux de 0,40 % par mois écoulé depuis la constitution de la provision.

● En outre, une taxe exceptionnelle sur les réserves de capitalisation des entreprises d’assurance a été mise en place par la loi de finances pour 2011, reposant sur un taux de 10 % et prévoyant un plafonnement à 5 % du montant des fonds propres ([181]).

Cette taxe a fait l’objet d’une contribution complémentaire de 7 % de l’assiette de la taxe créée par la loi de finances pour 2011 précitée, le montant cumulé de cette taxe et de la contribution complémentaire étant plafonné à 5 % des fonds propres ([182]).

2. La mobilisation du secteur assurantiel dans le cadre de la crise

Dès le début de la crise, le sujet de la mobilisation des entreprises d’assurance a fait l’objet de débats nourris, notamment en raison de l’absence d’indemnisation d’une très grande majorité d’entreprises – 93 % des contrats excluaient la mise en œuvre de la garantie « pertes d’exploitation » dans le cas d’une pandémie telle que l’actuelle ([183]).

a. L’abondement du fonds de solidarité

Après un engagement initial d’abonder le fonds de solidarité des entreprises à hauteur de 200 millions d’euros, le secteur assurantiel a doublé sa participation, la portant à 400 millions d’euros, notamment à la suite de demandes insistantes en ce sens du Gouvernement comme de nombreux parlementaires de divers horizons.

À la fin du mois de juin 2020, 97,5 % de cette aide avait fait l’objet d’un versement effectif, ainsi qu’il ressort du rapport remis par le Gouvernement au Parlement en application de l’article 25 de la deuxième loi de finances rectificative pour 2020 ([184]).

b. Les mesures commerciales et les investissements dans les entreprises

L’abondement du fonds de solidarité n’est cependant pas la seule mesure de soutien prise par le secteur, puisqu’en tout, à la fin juin 2020, ce dernier a pris des engagements globaux s’élevant en tout à 5,4 milliards d’euros, comme le recense le rapport gouvernemental précité :

– 400 millions d’euros pour le fonds de solidarité, ainsi qu’il vient d’être vu ;

– 1,9 milliard d’euros de mesures commerciales, telles que :

● des maintiens de garanties ;

● des réductions de primes ;

● des remboursements de primes déjà versées ;

● des aides extracontractuelles telles que le versement d’aides financières aux entreprises en compensation de l’exclusion de la pandémie dans les garanties contractuelles souscrites ;

● des extensions gratuites d’assurances ;

● des annulations de loyers ;

– 1,5 milliard d’euros au titre d’investissements dans la relance pour les petites et moyennes entreprises (PME) et les entreprises de taille intermédiaire (ETI), et dans le secteur de la santé :

● 300 millions d’euros dans les fonds Nov (fonds lancés en 2012 par les assureurs et la Caisse des dépôts et consignations pour participer au financement des entreprises françaises) ;

● 600 millions d’euros dans de nouveaux fonds ;

● 600 millions d’euros pour la santé.

– 1,3 milliard d’euros de la part des institutions de prévoyance ;

– 280 millions d’euros de la part des mutuelles.

c. Les mesures complémentaires prises dans le cadre du nouveau confinement

De nouvelles mesures d’aide et d’accompagnement ont été prises au titre du reconfinement de l’automne 2020, d’après les éléments fournis par Mme Florence Lustman, présidente de la Fédération française des assurances (FFA), lors de son audition par la commission des finances de l’Assemblée nationale le 25 novembre 2020 :

– renonciation à un mois de loyer au profit des entreprises ayant fait l’objet d’une fermeture administrative ;

– maintien de la couverture assurantiel pour les commerces fermés, même en cas de retard dans le paiement des cotisations ;

– offre de la couverture prévoyance à certaines personnes, notamment celles en affection de longue durée ;

– extension de la couverture du matériel informatique des entreprises aux personnes en télétravail.

d. Les nouveaux engagements résultant de l’accord entre les assureurs et le Gouvernement

De nouveaux engagements de la part des assureurs ont été annoncés le 7 décembre 2020 dans le cadre d’un accord conclu avec le ministre de l’économie, des finances et de la relance ([185]).

Ces engagements sont destinés à renforcer l’accompagnement des entreprises les plus affectées par la crise, et bénéficieront aux TPE et PME des secteurs du tourisme, de l’hôtellerie, de la restauration, de la culture, du sport et de l’événementiel. Ils consisteront en :

– un gel en 2021 des cotisations des contrats d’assurance multirisque professionnelle ;

– le maintien de la couverture assurantielle au premier trimestre 2021 même en cas de retard de paiement des cotisations ;

– la mise en place gratuite en 2021 d’une couverture d’assistance en cas d’hospitalisation liée à la pandémie pour les chefs d’entreprise et leurs salariés ;

– la systématisation du recours à la médiation de l’assurance en cas de litige.

À l’aune de ces nouveaux engagements, qui s’ajoutent aux autres mesures déjà prises depuis le début de la crise par le secteur, le ministère de l’économie, des finances et de la relance Bruno Le Maire a indiqué que les « assureurs montrent […] leur volonté d’accompagner les entreprises les plus sévèrement touchées. » ([186])

e. Les travaux sur un nouveau régime assurantiel des risques sanitaires exceptionnels

Enfin, le secteur assurantiel, sous l’égide de la Fédération française de l’assurance (FFA) et en collaboration avec le Gouvernement, travaille au développement d’un nouveau régime assurantiel pour les catastrophes sanitaires (« CATEX »), inspiré du dispositif existant en matière de catastrophes naturelles et reposant, comme ce dernier, sur un partenariat public-privé associant la Caisse centrale de réassurance (CCR).

Les grandes lignes de ce régime ont été présentées par la FFA lors de l’audition précitée de sa présidente, notamment s’agissant de la nature quasi forfaitaire de l’indemnisation des pertes subies afin d’assurer une couverture rapide des assurés.

D’après les données fournies, si ce régime avait existé avant la crise actuelle, il aurait conduit à une indemnisation globale de 9 milliards d’euros (6,5 milliards d’euros au titre du premier confinement et 2,5 milliards d’euros au titre du reconfinement), dont 7 milliards d’euros pris en charge par la CCR.

Le commentaire de l’article 43 quindecies A du présent projet de loi fournit des compléments sur le régime « CATEX » envisagé.

Si les travaux sur la couverture assurantielle des risques sanitaires exceptionnels n’ont pas encore abouti et que des points doivent encore être tranchés, le ministère de l’économie et des finances, dans son communiqué de presse du 7 décembre 2020 précité, a indiqué privilégier dans un premier temps la mise en place de solutions individuelles et facultatives de gestion du risque. Lors de l’examen au Sénat de l’amendement dont l’adoption a conduit à l’introduction dans le texte d’un nouvel article 43 quindecies A, a ainsi été évoqué par le Gouvernement un régime fiscal avantageux pour la constitution de provisions ([187]).

B. Le Dispositif proposé

Le présent article résulte de l’adoption, par le Sénat, d’un amendement de sa commission des finances ayant reçu un avis défavorable du Gouvernement et sous-amendé par M. Vincent Delahaye (Union Centriste) et plusieurs de ses collègues, le sous-amendement recevant des avis défavorables de la part de la commission et du Gouvernement ([188]).

Il propose la création d’une « contribution exceptionnelle de solidarité » due par les assureurs et destinée, d’après l’exposé sommaire de l’amendement, à participer à l’effort de solidarité

● Aux termes du second alinéa du I du présent article, seraient assujetties à cette contribution les personnes mentionnées aux 1° à 6° du B du I de l’article L. 612-2 du code monétaire et financier, ce qui correspond :

– aux entreprises exerçant une activité d’assurance directe ainsi que les entreprises agréées à la date du 1er janvier 1993 faisant appel à l’épargne en vue de la capitalisation sans souscrire d’engagements déterminés ;

– aux entreprises de réassurance dont le siège est en France ;

– aux mutuelles et unions mutualistes de groupe ;

– aux institutions et unions de prévoyance ;

– aux sociétés de groupe d’assurance.

Le dispositif exige, toujours au second alinéa de son I, que les entreprises assujetties exploitent une entreprise en France au sens de l’article 209 du CGI – c’est-à-dire qu’elles y aient leur siège, qu’elles y réalisent un cycle commercial complet ou qu’elles y disposent d’un établissement stable.

Dans l’hypothèse où les redevables ne seraient pas établis en France ou dans un État européen lié à la France par des conventions d’assistance en matière de recouvrement et de lutte contre la fraude et l’évasion fiscales, le dernier alinéa du IV du présent article impose l’accréditation auprès de l’administration d’un représentant assujetti à la contribution.

● En application des II et III du présent article, la contribution serait égale à 2 % du montant des sommes versées en 2020 à l’assureur en application de contrats d’assurance définis au titre II du livre Ier du code des assurances, c’est-à-dire de contrats relatifs aux assurances de dommages ([189]).

Le IV du présent article précise enfin le fait générateur et les modalités de liquidation, de recouvrement et de contrôle de la nouvelle contribution proposée :

– son fait générateur serait la fin de l’année 2020 ;

– la déclaration et la liquidation devrait intervenir au plus tard le 25 avril 2021 ;

– les modalités de recouvrement, de contrôle, de sanctions et de réclamations seraient celles prévues en matière de taxes sur le chiffre d’affaires.

● Sur la base des chiffrages du Rapporteur général de la commission des finances du Sénat, la contribution proposée pourrait avoir un rendement d’environ un milliard d’euros ([190]).

II. La position du Rapporteur général

Ainsi que cela a été mentionné, et comme le Rapporteur général a pu le dire lors de l’examen de chacun des textes financiers discutés depuis le début de la crise, l’engagement du secteur assurantiel a fait l’objet d’une attention toute particulière.

A. DeS engagements des assurances initialement timides mais qui se sont substantiellement étoffés

Si l’annonce initiale d’un abondement du fonds de solidarité à hauteur de 200 millions d’euros a immédiatement été jugée insuffisante, l’opportune pression politique alors manifestée a conduit à doubler ce montant et à inciter le secteur à prendre de nouveaux engagements.

Cela a été vu, ceux-ci s’élèvent désormais à plus de 5 milliards d’euros. De tels engagements peuvent naturellement toujours être jugés insuffisants – tel est le cas pour le Rapporteur général de la commission des finances du Sénat à la lecture de l’exposé sommaire de son amendement –, mais nul ne peut contester l’ampleur des fonds promis et versés par les assurances qui, répétons-le, ne se limitent pas aux 400 millions d’euros destinés au fonds de solidarité, les engagements totaux correspondant à plus de treize fois cette somme.

Les nouvelles mesures annoncées le 7 décembre 2020, dont le gel des cotisations pour 2021, renforcent le soutien apporté par le secteur aux entreprises les plus touchées.

Par ailleurs, les mesures prises par les entreprises d’assurance tiennent déjà compte de la baisse de sinistralité dans certains secteurs. Ainsi qu’il a été vu, parmi les engagements pris, figurent des remboursements de primes versées, des réductions de primes à venir ou encore des aides financières compensant l’absence de couverture assurantielle.

La contribution proposée pourrait ainsi être vue, à cet égard, comme redondante – et pourrait au demeurant taxer des primes qui auraient pourtant été remboursées.

B. Une contribution à l’opportunité discutable

Par ailleurs, et indépendamment des efforts consentis par le secteur assurantiel, imposer ce dernier au travers d’une nouvelle taxe n’apparaît pas nécessairement opportun compte tenu de sa situation.

1. Une baisse de la sinistralité à relativiser

La justification de la contribution proposée repose sur les gains tirés par les assurances de la baisse de la sinistralité.

Or, si le rapport précité que le Gouvernement a fourni au Parlement fait en effet état d’une baisse d’ensemble de la sinistralité de 25 % entre avril et mai 2020 par rapport à la même période en 2019, un tel constat appelle plusieurs observations qui réduisent significativement, voire éliminent, l’opportunité d’une nouvelle taxe.

● En premier lieu, les données ne portent que sur la période courant entre avril et mai 2020, et ne tiennent donc pas compte de la période postérieure au confinement, durant laquelle il n’est pas possible d’exclure a priori une hausse de sinistralité.

● En second lieu, la baisse constatée de la sinistralité – qui, encore une fois, porte sur une période spécifique et non sur toute l’année – est générale et ne tient pas compte de la spécificité de certains secteurs.

En effet, et comme l’indique le rapport du Gouvernement, certaines branches ont connu une forte augmentation de la charge sinistre, comme les dommages aux biens des professionnels – la prise en charge contractuelle ou extracontractuelle des pertes d’exploitation des restaurateurs représentant ainsi une perte supplémentaire de 1,1 milliard d’euros d’après ce document. Parmi les autres branches lourdement touchées, peuvent être mentionnées l’assurance annulation d’événements ou la prévoyance.

Les assureurs français ont d’ailleurs fait état de l’impact négatif de la pandémie sur leur situation, comme l’illustrent les deux exemples suivants :

– dès le mois de juin 2020, Axa annonçait un impact négatif de 1,2 milliard d’euros, principalement au titre des pertes d’exploitation et de l’annulation d’événements ([191]) ;

– en novembre 2020, CNP Assurances faisait état d’un bénéfice net en baisse de 7 % sur les neuf premiers mois de l’année 2020, et d’une chute de son chiffre d’affaires sur la même période de plus de 25 % ([192]).

Lors de son audition du 25 novembre 2020 par la commission des finances de l’Assemblée nationale, la FFA a ainsi indiqué que l’impact de la crise sur la sinistralité représentait un coût supplémentaire par rapport à 2019 estimé à 2 milliards d’euros, selon la décomposition présentée dans le tableau suivant.

Impact de la crise sur les charges supportéEs au titre des sinistres

Source : FFA.

Dans ces conditions, créer une contribution générale alors que la sinistralité n’a pas diminué dans toutes les branches et qu’elle a au contraire significativement augmenté dans certaines, n’apparaît pas opportun – et pénaliserait en premier lieu les assureurs intervenant dans les secteurs à forte sinistralité.

2. Un secteur fragilisé par une crise dont l’impact précis est toujours inconnu

L’impact négatif de la crise pour le secteur assurantiel résulte aussi de la chute des marchés financiers, qui a directement touché les portefeuilles d’actifs des assureurs. Le rapport gouvernemental précité relève ainsi que, en un trimestre :

– les actifs des assureurs ont été réduits de 100 milliards d’euros ;

– leurs fonds propres ont baissé de 40 milliards d’euros ;

– la couverture d’exigence en fonds propres du secteur (« solvency capital requirement », SCR), a diminué d’entre 20 et 30 points.

Tous ces éléments conduisent l’Autorité de contrôle prudentiel et de résolution (ACPR) à estimer que :

– les assureurs doivent consacrer prioritairement leurs ressources à couvrir leurs engagements contractuels ;

– les effets de la crise ne seront pas connus avant plusieurs mois – la pandémie ayant « des effets multiples sur le secteur de l’assurance qui ne pourront être précisément évalués que dans la durée » ([193]) ;

– les pertes pour le secteur vont continuer de s’étendre jusqu’à la fin de l’année.

Ces conclusions corroborent la position prise par l’ACPR dès le mois d’avril 2020, lorsqu’elle appelait les assureurs à une gestion prudente de leurs fonds propres en raison d’une « forte dérive prévisible de la sinistralité » pour certaines activités ([194]).

C. La nécessité d’un accompagnement par les assurances renforcé et amélioré

● Compte tenu de l’ensemble des considérations qui précède, le Rapporteur général considère à ce stade que la contribution proposée n’apparaît pas souhaitable :

– elle taxerait un secteur fragilisé par la crise et dont certaines branches, contrairement à ce qui est souvent dit, ont connu une forte hausse de sinistralité ;

– elle viendrait en contradiction, ou à tout le moins en décalage avec les préconisations de l’ACPR ;

– elle ne tient pas compte des mesures commerciales prises par le secteur – ni, plus généralement, du montant total des engagements qui représentent cinq fois le produit attendu de la contribution ;

– surtout, elle ne tient pas compte de la nécessité d’avoir un recul suffisant – portant au moins sur l’ensemble de l’année 2020 – et une vision d’ensemble de la situation du secteur des assurances.

● Toutefois, cette position n’est pas un blanc-seing donné aux assurances.

Le Rapporteur général appelle ainsi de ses vœux une poursuite des efforts entrepris par le secteur en matière de couverture assurantielle, jugeant souhaitable une conclusion rapide des travaux relatifs au régime « CATEX ».

Plus généralement, le Rapporteur général considère que le sujet essentiel est celui de l’accompagnement par le secteur assurantiel du pays pendant la crise. Les assurances doivent renforcer et améliorer, notamment d’un point de vue qualitatif, leurs efforts en matière d’accompagnement des assurés, en particulier les entreprises – et singulièrement les plus petites et fragiles d’entre elles.

À cet égard, les nouveaux engagements annoncés le 7 décembre 2020 sont particulièrement bienvenus, en ce qu’ils s’inscrivent dans la lignée des préoccupations du Rapporteur général.

Ils témoignent de la volonté des assureurs de soutenir et accompagner l’économie et nos entreprises les plus touchées. De tels efforts doivent être salués et, autant que possible, poursuivis et approfondis.

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À l’aune de tous les éléments qui précèdent, le Rapporteur général propose de supprimer cet article.

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Article 4 sexies (nouveau) Création d’une contribution exceptionnelle sur le chiffre d’affaires des entreprises de vente à distance

Le présent article, introduit par le Sénat contre l’avis du Gouvernement, propose de créer une contribution exceptionnelle sur le chiffre d’affaires des grandes entreprises de vente à distance.

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

1. La fiscalité des entreprises du numérique

● Ainsi qu’il a été vu dans le cadre du commentaire de l’article 3 decies B du présent texte, le développement de l’économie numérique et la possibilité accrue pour les entreprises de réaliser une activité économique dans un pays sans y disposer de présence physique, rendent en partie inadaptées les règles d’imposition des bénéfices prévues au niveau international et consacrées dans les conventions fiscales.

Pour remédier à ces difficultés, d’ambitieux travaux sont en cours sous l’égide de l’Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE), tandis qu’au niveau européen, plusieurs initiatives ont été prises par la Commission européenne – pour l’instant sans pouvoir formellement aboutir.

Face à ce constat, la France, tout en soutenant fortement les initiatives européennes et en participant activement aux négociations au sein de l’OCDE, a mis en place, en 2019, une taxe sur les services numériques (TSN) prévues aux articles 299 et suivants du code général des impôts ([195]).

● La TSN française consiste en l’application d’un taux de 3 % au chiffre d’affaires réalisés par les grandes entreprises du numérique au titre de la fourniture en France de services entrant dans son assiette, à savoir :

– les services d’intermédiation, tels que les places de marché ;

– la publicité ciblée.

Le commerce en ligne – distinct des prestations fournies par une place de marché mettant en relation un vendeur et un acheteur, en ce qu’il consiste en la vente directe d’un bien par un vendeur, sans intermédiation – n’est pas dans le champ de la TSN : en effet, à la différence des services inclus dans l’assiette de cette taxe, les utilisateurs ne sont pas centraux dans la création de valeur et les effets de réseaux n’ont pas la même ampleur ni la même importance pour le modèle économique.

Il est renvoyé au rapport de première lecture sur le projet de loi dont l’adoption a conduit à la création de la TSN pour une présentation exhaustive du dispositif et du contexte juridique, économique et international dans lequel il s’inscrit ([196]).

2. Le développement du commerce en ligne en France et son appropriation par un grand nombre d’entreprises

Le commerce en ligne, ou « e-commerce », connaît en France, comme dans le reste de l’Europe, une forte progression. Le chiffre d’affaires représenté par ces activités en Europe a ainsi crû de plus de 14 % entre 2018 et 2019, s’établissant à 636 milliards d’euros.

a. La croissance du commerce en ligne en France et les principaux acteurs du marché

En France, le chiffre d’affaires pour 2019 s’est élevé à 103 milliards d’euros, soit une hausse de 11,6 % en un an, et plus de trois internautes sur quatre sont des acheteurs en ligne ([197]). D’après la Fédération du e-commerce et de la vente à distance (FEVAD), la part du commerce en ligne dans le commerce de détail (hors carburants, pharmacies, articles médicaux et orthoptiques) est de 9,8 %, cette part de marché augmentant d’environ 0,7 point par an, notamment en raison du développement de la vente en ligne par les enseignes traditionnellement physiques ([198]).

Si la société américaine Amazon occupe la première place du commerce en ligne en France, il est nécessaire de souligner que, dans les dix premiers sites marchands de commerce en ligne, une très grande majorité sont français, ainsi que l’illustre le tableau suivant issues des données de la FEVAD.

Liste des dix premiers sites de commerce en ligne en France en 2019

(1) Rakuten, entreprise japonaise, a acheté en 2010 l’entreprise française PriceMinister, devenue en 2018 Rakuten France.

Source : FEVAD, Top 10 2020 pénétration des sites marchands toutes catégories confondues, 5 mars 2020.

Ce classement montre, au-delà de l’importance des acteurs français, la place éminente des sites opérés ou détenus par des enseignes de magasins physiques (par opposition aux « pure players », uniquement numériques).

Parallèlement à ces grandes entreprises du commerce en ligne, ce canal de vente permet à de nombreux artisans, à de nombreuses petites entreprises de développer leur activité en élargissant leurs débouchés commerciaux et leurs clientèles potentielles.

b. L’impact du confinement sur le commerce en ligne a essentiellement bénéficié aux entreprises françaises

Dans le contexte particulier du confinement, la croissance du commerce en ligne s’est, assez logiquement, accélérée

D’après le baromètre de Kantar publié par le site LSA Commerce connecté, la hausse au premier semestre 2020 par rapport au premier semestre 2019 s’est établie à 13 %. Entre mars et mai 2020, les dépenses en ligne ont crû de 37 % en valeur par rapport à la même période l’année précédente, un pic étant constaté fin avril 2020 avec une hausse de 51 % ([199]).

La part de marché des acteurs du commerce en ligne a significativement évolué pendant le confinement, puisque les données de Kantar font état d’un recul important de celle d’Amazon, de plus de 8 points, passant de 21 % à 13 % du marché français du commerce en ligne. À l’inverse, les parts de marché de la Fnac, de Darty ou encore de Boulanger, entreprises françaises, ont vu leurs parts de marché augmenter pendant le confinement ([200]).

c. L’intérêt pour tous les commerçants de recourir au commerce en ligne

Opposer commerce en ligne et commerce physique n’est pas justifié et apparaît même anachronique.

Si cette opposition résulte souvent d’une vision simplifiée, voire caricaturale, consistant à opposer Amazon aux petits commerces de proximité, la réalité est bien plus nuancée et démontre l’intérêt du commerce en ligne pour l’ensemble des commerçants.

● D’une part, et comme le montrent les chiffres de la FEVAD, le commerce en ligne et le commerce physique, loin d’être ennemis, sont en réalité complémentaire ([201]) :

– 57 % des commerçants en ligne vendent également dans des magasins physiques ;

– 71 % des commerçants en ligne disposent d’une boutique en nom propre ;

– près de la moitié des commerçants en ligne (47 %) ont un magasin situé en centre-ville ;

– le recours au commerce en ligne conduit en moyenne à une augmentation du chiffre d’affaires de 14 % pour les commerçants utilisant les deux canaux de vente, en ligne et physique.

Cette complémentarité entre les deux canaux est corroborée par d’autres données qui soulignent la valorisation des commerces physiques par le commerce en ligne, dans la mesure où 80 % des commerçants en ligne constatent :

– une hausse de la fréquentation en magasin physique de près de 80 % ;

– une augmentation du chiffre d’affaires en magasin physique de 63 % ([202]).

● D’autre part, d’après les données de la FEVAD, le commerce en ligne n’est pas tant un concurrent du commerce de proximité, mais plutôt une alternative à ce dernier : en effet, seuls 16 % des utilisateurs des sites de commerce en ligne indiquent que s’ils n’avaient pas commandé le produit en ligne, ils l’auraient acheté dans un commerce de proximité ([203]).

● Enfin, le Gouvernement est en train de mettre en place des aides pour favoriser la numérisation des commerces, afin que tous puissent développer leur présence en ligne, dont l’intérêt vient d’être démontré.

Peuvent ainsi être mentionnés à titre d’exemple les 60 millions d’euros en autorisation d’engagement et en crédits de paiement prévus par la quatrième loi de finances rectificative pour 2020 ([204]) et destinés à accélérer le déploiement des aides pour la numérisation des commerces.

Plus généralement, le présent projet de loi de finances prévoit des centaines de millions d’euros d’aides aux entreprises afin qu’elles se développent et investissent, dont 385 millions au titre de leur transformation et de leur numérisation.

d. Le commerce en ligne, une solution bienvenue pour de nombreuses personnes

Pour clore ces développements sur le commerce en ligne, il ne semble pas inutile de rappeler qu’il permet à de nombreuses personnes d’accéder aux biens et services dont ils ont besoin, en particulier :

– les personnes connaissant des difficultés de mobilité, notamment pour des raisons de santé ;

– les personnes vivant dans des zones peu denses et peu fournies en commerces.

Pendant la période de confinement en particulier, le commerce en ligne s’est révélé particulièrement précieux et, au demeurant, a été de nature à favoriser le respect des règles sanitaires par les consommateurs qui ne sortaient pas de chez eux.

B. Le Dispositif proposé

Le présent article est le fruit de l’adoption par le Sénat d’un amendement de sa commission des finances ayant fait l’objet d’un avis défavorable de la part du Gouvernement ([205]).

Il propose de créer une contribution exceptionnelle sur le chiffre d’affaires réalisé en 2020 par les grandes entreprises de la vente à distance et dont le fait générateur serait l’achèvement de l’année 2020.

● Les redevables de cette nouvelle contribution seraient, aux termes du 3° du I du présent article, les entreprises qui, quel que soit leur lieu d’établissement :

– ont réalisé en 2020 un chiffre d’affaires d’au moins 1,5 milliard d’euros ;

– ont tiré des activités incluses dans le champ de la contribution plus de la moitié de leur chiffre d’affaires en 2019 et 2020.

Pour les entreprises appartenant à un même groupe, ces critères de chiffre d’affaires s’apprécieraient au niveau du groupe.

● L’assiette de la contribution, en application des dispositions combinées du 2° du I et du premier alinéa du III du présent article, correspond au montant hors taxe sur la valeur ajoutée des sommes encaissées en 2020 en contrepartie de la vente de biens ou de la fourniture de services avec un consommateur final établi en France, dans le cadre d’un contrat à distance au sens du 1° du I de l’article L. 221-1 du code de la consommation.

Un contrat à distance, au sens de ces dispositions, correspond à tout contrat conclu entre un professionnel et un consommateur, dans le cadre d’un système organisé de vente ou de prestation de services à distance, sans la présence physique des parties au contrat, avec le recours exclusif à des techniques de communication à distance.

● Aux termes du second alinéa du III du présent article, le taux de cette nouvelle contribution serait de 1 %.

● En application des dispositions combinées du II et du IV du présent article, la contribution serait :

– exigible lors de l’intervention du fait générateur – soit l’achèvement de l’année 2020 ;

– déclarée et liquidée au plus tard le 25 avril 2020 ;

– recouvrée et contrôlée selon les mêmes procédures et sous les mêmes sanctions, garanties, sûretés et privilèges que les taxes sur le chiffre d’affaires – dont les règles en matière de réclamation seraient également étendues à la nouvelle contribution.

Les redevables de la contribution seraient tenus de conserver les informations relatives aux sommes encaissées retenues dans l’assiette, tant que le droit de reprise de l’administration est susceptible de s’exercer – les redevables devant tenir à la disposition de l’administration ces informations, et les lui communiquer en cas de demande en ce sens.

● Enfin, et aux termes du dernier alinéa du IV du présent article, dans l’hypothèse où un redevable ne serait pas établi en France ou dans un État européen lié à la France par des conventions d’assistance en matière de recouvrement et de lutte contre la fraude et l’évasion fiscales, il devrait faire accréditer auprès de l’administration un représentant assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée établi en France qui s’engagerait à accomplir les formalités déclaratives et à acquitter la contribution à sa place.

II. La position du Rapporteur général

Des propositions similaires ont déjà été débattues et rejetées plusieurs fois à l’Assemblée nationale ; celle ici proposée ne semble pas devoir connaître un sort différent.

À titre liminaire, et comme cela a été abondamment dit lors des débats à l’Assemblée nationale, il ne semble pas nécessairement souhaitable d’augmenter les prélèvements obligatoires en période de crise, a fortiori d’en créer de nouveaux.

Au demeurant, si les entreprises acquittent en France des impôts et contributions liés à leur volume d’activité et à leurs bénéfices, tout accroissement de recettes et de bénéfices conduira mécaniquement à une hausse des prélèvements supportés.

A. L’opportunité discutable de la proposition de taxer le commerce en ligne

Ainsi qu’il ressort des précédents développements sur le commerce en ligne en France, le principe d’une taxe le ciblant spécifiquement présente de nombreux inconvénients, en particulier en ce moment.

En premier lieu, une telle taxe concernerait en grande partie, sinon principalement, les acteurs français du secteur – et non principalement Amazon, pourtant souvent citée parmi les promoteurs de telles taxes.

En effet, ainsi qu’il a été vu, les sites français sont très nombreux et ont remarquablement réussi pendant le confinement.

En deuxième lieu, cela risquerait d’entraîner une répercussion sur les prix et donc les consommateurs, de façon beaucoup plus probable que la taxe sur les services numériques : la répercussion d’une commission d’intermédiation est plus difficile que celle d’une taxe frappant le prix de vente.

La pénalisation des consommateurs pèsera en particulier sur ceux qui dépendent du commerce en ligne pour l’obtention des biens et services dont ils ont besoin, tels que ceux ayant des difficultés de mobilité et ceux vivant dans des zones sans ou peu denses en commerces.

En troisième lieu, une telle taxe s’inscrirait en complet décalage :

– avec l’évolution économique et technologique du commerce, qui voit de plus en plus de commerçants physiques se doter d’une présence numérique et d’un espace de vente en ligne ;

– s’inscrit à rebours des efforts publics pour encourager la numérisation des commerçants qui, ainsi qu’il a été vu et comme cela ressort du point précédent, ont tout intérêt à s’appuyer sur les deux canaux, physique et numérique.

B. Un dispositif présentant de sérieuses difficultés

Au-delà de ces considérations de principe qui devraient à elles seules suffire à ne pas mettre en œuvre un dispositif tel que celui proposé, ce dernier présente des difficultés qui ne paraissent pas devoir être négligées – même si ce dispositif est exempt d’un grand nombre des imperfections qui touchaient les propositions de contributions que l’Assemblée nationale a eu l’occasion d’examiner.

1. L’imprécision des seuils d’assujettissement risque de compromettre l’application et le ciblage de la contribution

● Le seuil d’assujettissement de 1,5 milliard d’euros de chiffre d’affaires, prévu au a du 3° du I du présent article, visait probablement le chiffre d’affaires français.

Néanmoins, en l’absence de précision expresse en ce sens, ce chiffre d’affaires peut – et paraît devoir – se comprendre comme correspondant au chiffre d’affaires mondial, et incluant toutes les activités du redevable.

En effet, les redevables de la contribution ne sont pas nécessairement établis en France : il n’est ainsi pas évident de déduire de la seule mention « chiffre d’affaires » qu’il s’agit du seul chiffre d’affaires français – à la différence des contributions additionnelles à l’impôt sur les sociétés par exemple, qui visent les assujettis à cet impôt et donc des entreprises exploitées en France.

En partant du principe que le chiffre d’affaires est donc le chiffre d’affaires mondial et global, le dispositif conduirait, à l’aune de ce premier seuil d’assujettissement, à une distorsion entre la finalité de la contribution – la vente en ligne en France – et ses modalités d’assujettissement.

Néanmoins, cette distorsion disparaît avec le second seuil d’assujettissement, prévu au b du 3° du I de l’article. Ce second seuil repose sur la part des services taxés – donc correspondant à des opérations en France – dans le chiffre d’affaires : il y a en conséquence bien un lien, bien qu’imparfaitement défini, entre la finalité de la contribution et ses modalités d’assujettissement.

● Toutefois, ce second seuil présente deux difficultés.

D’une part, il est imprécis : l’exigence de réaliser en 2019 et 2020 plus de la moitié du chiffre d’affaires au titre des opérations taxées est-elle appréciée par une moyenne des deux années, ou au titre de chacune de ces années, séparément ?

Une telle interrogation n’est pas neutre et a un réel impact sur les redevables, a fortiori dans un secteur en croissance rapide.

D’autre part et surtout, telle que rédigée, l’exigence que plus de la moitié du chiffre d’affaires provienne des opérations taxables doit, si l’on retient l’analyse consistant à considérer le chiffre d’affaires comme étant le chiffre d’affaires mondial et global, s’entendre comme imposant qu’au moins 50 % de ce chiffre d’affaires soit issu du commerce en ligne réalisé avec un consommateur final français.

Cela revient à exclure de fait du champ de la contribution toutes les entreprises étrangères qui ont une présence mondiale et pour lesquelles la France n’est pas le marché majoritaire, mais aussi un très grand nombre d’entreprises françaises dès lors que, présentes sur d’autres marchés ou ayant une activité hors commerce en ligne importante, elles ne réalisent pas plus de la moitié de leur chiffre d’affaires au titre de la vente en ligne en France.

Il existe donc une sérieuse possibilité que la contribution soit privée d’effet, faute de redevables assujettis.

● En tout état de cause, à supposer que le chiffre d’affaires à retenir soit le chiffre d’affaires français – précision que pourrait par exemple apporter une instruction fiscale, même si les observations précédentes demeurent –, l’exigence que plus de la moitié du chiffre d’affaires français provienne de la vente en ligne n’assure pas que les redevables soient nombreux :

– ceux disposant d’une place de marché importante pourraient ainsi ne pas satisfaire ce critère, à supposer que les recettes tirées de l’intermédiation soient bien hors du champ de la contribution (cf. infra) ;

– ceux alliant vente en ligne et vente physique, voire vente en ligne et d’autres activités seraient probablement hors champ : cela correspond sans doute à l’objectif de la contribution, mais aurait pour effet d’inclure essentiellement les « pure players », parmi lesquels se trouvent de nombreuses entreprises françaises.

● L’ensemble de ces considérations militent donc, si le principe d’une taxe sur le commerce en ligne devait être un jour retenu, pour un ciblage précis et des critères adaptés pour assurer son plein effet à l’outil sans effets de bord pernicieux.

2. Le risque d’une double taxation des places de marché

Une autre difficulté potentielle du dispositif réside dans le risque de double taxation qu’il induit.

Ainsi qu’il a été vu, les services d’intermédiation tels que les places de marché, qui mettent en relation un vendeur et un acheteur, sont dans le champ de la TSN : les commissions perçues par les entreprises exploitant ces places de marché sont taxées à hauteur de 3 % de leur montant lorsque la transaction associe au moins un utilisateur situé en France.

Or, les contrats de vente à distance définis par le code de la consommation ne concernent pas que le commerce en ligne direct, mais aussi les activités réalisées au moyen d’une plateforme d’intermédiation – le contrat étant alors conclu entre le vendeur et l’acheteur et la vente est permise par la plateforme.

Dès lors, la création de la contribution proposée aboutirait à taxer deux fois la même opération, une fois au titre de la TSN, et l’autre au titre de cette contribution.

Il pourrait être objecté que le dispositif cible les opérations de vente à un consommateur final établi en France, et non celles d’intermédiation, ce qui aurait pour effet d’exclure cette dernière. Néanmoins, la rédaction retenue s’agissant de l’assiette vise « les sommes encaissées en contrepartie des opérations » de vente de biens ou de fourniture de services. Or, une commission d’intermédiation peut être considérée comme constituant une somme encaissée en contrepartie d’une telle vente ou fourniture : cette dernière est permise par l’intermédiation, et la commission est assise sur le prix de vente.

C. L’équité fiscale ne paraît pas passer par une telle taxe

Enfin, si l’équité fiscale entre commerce physique et commerce en ligne est un élément essentiel auquel le Rapporteur général est particulièrement attentif, une contribution telle que celle proposée au présent article ne permet pas de l’atteindre et ne résout pas les difficultés que peuvent connaître les commerces physiques, notamment ceux de proximité.

En effet, et cela a été abondamment mentionné, l’opposition entre commerce en ligne et commerce physique n’est plus évidente, les deux formes relevant plus d’une logique complémentaire que d’un antagonisme.

Taxer le commerce en ligne, c’est taxer les commerçants physiques d’aujourd’hui qui seront appelés à se numériser demain.

Par ailleurs, les difficultés que connaissent les commerces de proximité ne sont pas toutes dues au commerce en ligne, mais à de nombreux autres facteurs tels que le développement de grandes surfaces, de centres commerciaux ou d’enseignes spécialisées de grande taille, mais aussi les évolutions démographiques dans certaines zones.

Pour lutter contre de tels phénomènes, ont été mis en place des mécanismes incitatifs et de soutien, tels que le programme Action Cœur de Ville ou les nouvelles zones de revitalisation des commerces en milieu rural (ZORCOMIR) et les zones de revitalisation des centres-villes (ZRCV) créées par la loi de finances pour 2020 ([206]).

Enfin, en matière d’imposition des bénéfices, la solution passe par une évolution internationale ou, a minima, à l’échelle européenne, supposant de poursuivre les travaux en cours et d’accompagner la volonté du Président de la République et du Gouvernement en la matière.

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Pour l’ensemble de ces raisons, le Rapporteur général propose de supprimer cet article.

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Article 4 septies (nouveau) Relèvement temporaire du plafond d’imputation des reports en arrière des déficits

Le présent article, introduit par le Sénat contre l’avis du Gouvernement, prévoit de relever temporairement le plafond d’imputation des reports en arrière des déficits (« carry back »).

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

● Les entreprises assujetties à l’impôt sur les sociétés (IS) peuvent, en application des troisième à cinquième alinéas du I de l’article 209 du code général des impôts (CGI), procéder à un report en avant de leurs déficits, ou « carry forward » : le déficit constaté au titre d’un exercice constitue une charge déductible du résultat des exercices suivants.

L’imputation d’un déficit antérieur est plafonnée en valeur, le déficit pouvant être reporté sur le bénéfice suivant dans la limite d’un million d’euros majoré de 50 % de la fraction du bénéfice qui excède ce montant. En revanche, aucune limite temporelle n’est prévue, la fraction de déficit qui n’a pu être imputée sur un bénéfice donné pouvant l’être sur les bénéfices suivants.

● Par dérogation au report en avant, les entreprises peuvent, sur option, procéder à un report en arrière des déficits, ou « carry back », mécanisme prévu à l’article 220 quinquies du CGI : le déficit constaté au titre d’un exercice est alors imputé sur le bénéfice de l’exercice précédent, conduisant à constater un excédent d’IS acquitté, qui fait naître une créance non imposable au profit de l’entreprise.

La créance de « carry back » est inaliénable et incessible, sauf dans le cadre de la procédure dite « Dailly » de cession à titre de garantie des créances professionnelles. Elle est remboursée au terme de cinq ans, période durant laquelle elle peut être utilisée par l’entreprise pour le paiement de l’IS.

Le report en arrière des déficits fait l’objet d’un double encadrement résultant de la deuxième loi de finances rectificative pour 2011 ([207]) :

– le déficit n’est imputable que sur le bénéfice de l’exercice précédent, là où il pouvait l’être, auparavant, sur le bénéfice des trois exercices précédents ;

– l’imputation ne peut excéder un million d’euros.

La fraction de déficit qui n’a pu être reportée en arrière compte tenu de l’encadrement prévu peut être reportée en avant, selon les conditions de droit commun précédemment mentionnées prévues à l’article 209 du CGI.

● Dans le cadre des mesures de soutien aux entreprises mises en œuvre pour faire face aux conséquences de la crise sanitaire, l’article 5 de la troisième loi de finances rectificative pour 2020 ([208]) a prévu un remboursement anticipé des créances de « carry back » nées d’une option exercée au titre d’un exercice clos au plus tard en 2020.

Pour une présentation complète de ce dispositif et, plus généralement, du mécanisme de report en arrière des déficits, il est renvoyé au commentaire de première lecture de l’article 2 du troisième projet de loi de finances rectificative pour 2020 ([209]).

B. Le Dispositif proposé

Le présent article est le fruit de l’adoption, par le Sénat, d’un amendement de sa commission des finances ayant fait l’objet de la part du Gouvernement d’un avis défavorable ([210]).

Il prévoit, à travers un complément apporté au troisième alinéa de l’article 220 quinquies du CGI, de relever temporairement le plafond d’imputation des reports en arrière des déficits :

– le plafond d’imputation serait porté d’un million d’euros à 5 millions d’euros ;

– ce relèvement concernerait les options exercées au titre d’un exercice clos entre le 12 novembre 2020 – date d’examen par la commission des finances de l’amendement dont l’adoption par le Sénat a conduit au présent article – et le 31 décembre 2021.

Les déficits provenant de la gestion d’un patrimoine immobilier seraient exclus du dispositif de relèvement temporaire proposé.

II. La position du Rapporteur général

● Le dispositif introduit par le Sénat renvoie aux débats tenus à l’Assemblée nationale lors de la discussion du troisième projet de loi de finances rectificative pour 2020 et de celle de la première partie du présent projet de loi de finances pour 2021, des amendements identiques ou similaires ayant alors été discutés – et rejetés.

Le Rapporteur général partage la philosophie sous-jacente au présent article, consistant à considérer que le report en arrière des déficits constitue un outil de soutien efficace aux entreprises et qu’il est, probablement, plus adapté en temps de crise que le report en avant. Telle est d’ailleurs la raison qui a conduit le Gouvernement à proposer un mécanisme de remboursement anticipé des créances de « carry back » dans le cadre du troisième projet de loi de finances rectificative pour 2020.

Néanmoins, aller plus loin et relever le plafond d’imputation ne paraît pas nécessairement opportun.

● En premier lieu, le coût budgétaire de la mesure serait élevé. Pour mémoire, une proposition rejetée à l’Assemblée lors de l’examen du troisième projet de loi de finances rectificative pour 2020 et consistant à relever le plafond à 2 millions d’euros avait été chiffrée à 450 millions d’euros.

Porter ce plafond à 5 millions d’euros aurait un coût beaucoup plus élevé, chiffré pour 2021 par le Gouvernement à 850 millions d’euros, ainsi qu’il ressort de l’exposé sommaire de l’amendement déposé au Sénat sur l’article d’équilibre ([211]).

● En deuxième lieu, en temps de crise comme en phase de relance, le remboursement anticipé des créances semble bien plus pertinent et puissant qu’un relèvement du plafond d’imputation. Dans le droit commun du report en arrière, en effet, la créance est utilisée pour payer l’IS des exercices suivants et le reliquat éventuel n’est remboursé qu’au terme de cinq ans.

Le relèvement proposé profiterait donc principalement aux entreprises ayant dégagé un bénéfice en 2021 et 2022, et en particulier à celles dont le bénéfice serait suffisamment élevé pour que l’IS dû au titre de ces exercices puissent absorber la totalité ou presque de la créance de « carry back », sans avoir à attendre le terme de la période de cinq ans pour percevoir l’ensemble du gain fiscal.

En revanche, le relèvement du plafond n’aurait pas d’effet avant plusieurs années pour les entreprises qui demeureraient déficitaires. En outre, ce relèvement concernerait relativement peu, voire pas, les petites entreprises, compte tenu du niveau actuel du plafond.

La proposition faite par le Sénat peut ainsi paraître comme n’atteignant pas réellement sa cible, ou à tout le moins comme étant moins adaptée et opportune que le remboursement immédiat des créances qu’a prévu la troisième loi de finances rectificative pour 2020 précitée.

Au demeurant, si le déficit ne peut être intégralement reporté en arrière en raison du plafonnement, la fraction restante peut faire l’objet d’un report en avant.

● En troisième lieu, l’exclusion des déficits provenant de la gestion d’un patrimoine immobilier, si elle entend s’inspirer des modalités d’encadrement prévues au d du 1 du II de l’article 209 du CGI relatif au transfert de déficits en cas de fusion, risque de présenter de sérieuses difficultés opérationnelles.

En effet, il faudrait procéder à une « tunnellisation » des déficits en fonction de leur origine (immobilière ou non), constituant un facteur de complexité évident – la situation n’étant pas comparable avec les transferts de déficits.

● Enfin, si les propositions de l’ordre de celle figurant au présent article avaient, lors de leur discussion cet été, fait l’objet d’un renvoi au projet de loi de finances pour 2021, cela ne valait pas blanc-seing pour qu’elle soit adoptée dans ce véhicule.

Il est en effet nécessaire de tenir compte des mesures prévues dans le présent texte, qui apparaissent mieux calibrées qu’un relèvement du plafond d’imputation du « carry back », en particulier pour les petites entreprises déficitaires.

Ainsi, et sans que la liste qui suive prétendre à l’exhaustivité :

– la diminution des impôts de production, à hauteur de 10 milliards d’euros par an à compter de 2021, bénéficiera à toutes les entreprises, y compris celles qui demeureraient déficitaires ;

– le fonds de solidarité et son renforcement significatif cet automne apportent une aide directe aux plus petites entreprises et aux indépendants ;

– les centaines de millions d’aides à l’investissement prévus dans le cadre du Plan de relance appuieront les entreprises dans leur transformation et leur modernisation, là encore qu’elles soient bénéficiaires ou déficitaires.

● Pour l’ensemble de ces raisons, et par cohérence avec la position tenue non seulement lors de l’examen du troisième projet de loi de finances rectificative pour 2020, mais aussi à l’occasion de la première lecture du présent texte, le Rapporteur général propose de supprimer cet article.

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Article 4 octies (nouveau) Création d’un prélèvement sur les recettes de l’État destiné à compenser intégralement les exonérations de fiscalité locale relatives aux constructions neuves et aux acquisitions de logements sociaux, aux personnes de conditions modestes et aux petits commerces dans les quartiers prioritaires de la politique de la ville

Il s’agit d’un article déjà adopté à plusieurs reprises par le Sénat visant à compenser intégralement les exonérations de longue durée de fiscalité locale relatives aux constructions neuves et aux acquisitions de logements sociaux, ainsi qu’aux personnes de condition modeste et aux immeubles attachés à l’activité commerciale des petites entreprises dans les quartiers prioritaires de la politique de la ville. Le Rapporteur général, s’il partage le constat dressé par le Sénat, propose à ce stade de supprimer le présent article en raison du coût de ce dispositif, évalué à 1 milliard d’euros par le Gouvernement ([212]).

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

1. La minoration des compensations d’exonération de fiscalité locale

La fiscalité locale est source de nombreux allégements pour les contribuables qui peuvent résulter soit de décisions des collectivités territoriales, ces dernières supportant alors entièrement la perte de recettes correspondant à leurs décisions, soit de mesures législatives. Dans ce dernier cas, des contreparties financières peuvent être déterminées par la loi, soit sous la forme d’un dégrèvement où l’État se substitue intégralement aux contribuables locaux, soit sous la forme d’une compensation d’exonération.

Le mécanisme de compensation est défini par la loi selon des modalités propres à chaque dispositif : aucune exigence constitutionnelle n’impose une compensation intégrale ou partielle de ces exonérations. Dans la majorité des cas, le calcul de la compensation prend en compte l’évolution des bases fiscales et applique le taux d’imposition d’une année de référence, ce qui exclut de la compensation la modification ultérieure des taux par la collectivité. Les allocations compensatrices d’exonérations d’impôts locaux (2 433 millions d’euros en 2020 ([213])) sont regroupées au sein d’un PSR unique, dénommé Compensation d’exonérations relatives à la fiscalité locale.

Le PSR des allocations compensatrices a été intégré dans les « variables d’ajustement », ce qui a conduit à lui appliquer des minorations de 2009 à 2017 ([214]). Ces minorations, qui ont pour objet de financer des hausses de certains concours financiers de l’État aux collectivités et de respecter le montant de l’enveloppe normée prévue en loi de programmation des finances publiques, ont réduit progressivement les taux de compensation des exonérations de fiscalité locale prévues par la loi. Aujourd’hui, les allègements de fiscalité locale décidés par le législateur sont majoritairement à la charge des collectivités territoriales (le taux de compensation des exonérations législatives de fiscalité locale n’était que de 39 % en 2016).

Taux de compensation des mesures d’exonÉrations lÉgislatives

par les allocations compensatrices en 2016

(en %)

Note : le taux de compensation est le rapport entre l’allocation compensatrice versée et le montant exonéré.

Source : Observatoire des finances et de la gestion publique locales (OFGL), Cap sur…Les allègements de fiscalité directe locale et leurs compensations, n° 2, avril 2018.

2. Les exonérations de longue durée des logements sociaux

Les constructions de logements sociaux bénéficient d’une exonération totale de taxe foncière sur les propriétés bâties – TFPB – pendant 15 ans à compter de l’année qui suit celle de leur achèvement, à condition notamment d’être financées, à hauteur d’au moins 50 %, au moyen de prêts locatifs aidés ou réglementés ou de subventions de collectivités territoriales ([215]), Cette durée est portée à 25 ans lorsque la décision d’octroi de la subvention ou du prêt aidé a été prise entre le 1er juillet 2004 et le 31 décembre 2022.

Cette exonération s’applique également aux logements locatifs sociaux résultant d’opérations d’acquisition-amélioration ([216]). Elle a été portée à 30 ans lorsque l’immeuble répond à certains critères de qualité environnementale.

Ces exonérations de longue durée bénéficient à environ 20 % du parc de logements sociaux. Elles constituent une aide fiscale pour les bailleurs sociaux contribuant à la production de logements à bas loyers.

Elles sont en revanche défavorables pour les finances des collectivités territoriales au sein desquelles elles s’appliquent, car elles les privent d’une ressource fiscale qui se trouve aujourd’hui mal compensée du fait des minorations exposées ci-dessus sur les allocations compensatrices. En l’occurrence, les compensations et minorations sont prévues aux articles L. 2335-3 (communes), L. 3334-17 (départements), L. 5214-23-2 (communautés de communes), L. 5215-35 (communautés urbaines) et L. 5216-8-1 (communautés d’agglomération) du code général des collectivités territoriales (CGCT). Avant minoration, la compensation est calculée sur le fondement des bases exonérées et des taux de l’année précédant le versement de la compensation ([217]).

À titre d’exemple, le montant de cotisation de TFPB communale exonéré au titre des logements sociaux a été estimé à 502 millions d’euros pour l’année 2019. L’allocation compensatrice théorique de cette exonération s’élevait à 244 millions d’euros. L’allocation après minoration s’est élevée à seulement 17 millions d’euros, soit 7 % de l’allocation de compensation théorique initiale. 93 % de la recette était donc perdue pour les collectivités territoriales.

allocations compensatrices des exonérations de TFPB

de logements sociaux en 2019

(en euros)

Source : Rapport du Gouvernement au Parlement sur le coût pour les collectivités territoriales des mesures d’exonération et d’abattement d’impôts directs locaux (2020).

Note : le montant exonéré est déterminé en appliquant aux bases exonérées 2019 le taux 2019 voté par chaque commune. Le montant de l’allocation avant minoration correspond au produit de la base exonérée par le taux historique (propre à chaque dispositif d’exonération). Le taux de compensation résulte du rapport entre le montant de l’allocation avant minoration et après minoration.

Part des logements sociaux par département en 2017

Source : La Banque postale, Regards sur la fiscalité locale (1986-2018).

On note que si tous les territoires sont confrontés à la baisse des allocations compensatrices, certains, du fait de leurs caractéristiques socio-économiques, comme la présence de logements sociaux, connaissent des baisses plus marquées.

3. Les exonérations en faveur des personnes de condition modeste

Les personnes de condition modeste, c’est dire les titulaires de l’allocation de solidarité aux personnes âgées (ASPA) ou de l’allocation supplémentaire d’invalidité (ASI), et sous conditions de ressources, les bénéficiaires de l’allocation aux adultes handicapés (AAH) et les redevables âgés de plus de soixante-quinze ans au 1er janvier de l’année de l’imposition, bénéficient d’une exonération de TFPB pour leur habitation principale ([218]).

La compensation de l’exonération, avant minoration, est calculée sur le fondement des bases de l’année précédente et des taux de TFPB de l’année 1991.

allocations compensatrices des exonérations de TFPB

des personnes de condition modeste en 2019

(en euros)

Source : Rapport du Gouvernement au Parlement sur le coût pour les collectivités territoriales des mesures d’exonération et d’abattement d’impôts directs locaux (2020).

Les contribuables de condition modeste sont également exonérés de taxe d’habitation ([219]). Le champ d’application diffère néanmoins quelque peu de celui des dispositions applicables à la TFPB. Pour la TH, sont concernés les titulaires de l’ASPA et, sous condition de revenus, les titulaires de l’AAH, les contribuables âgés de plus de 60 ans, les veufs et veuves, et les contribuables atteints d'une infirmité ou d’une invalidité les empêchant de subvenir par leur travail aux nécessités de l’existence. La compensation est également calculée en utilisant les bases de l’année précédant le versement, nettes des abattements ([220]) et les taux de l’année 1991.

allocations compensatrices des exonérations de TH

des personnes de condition modeste en 2019

(en euros)

Source : Rapport du Gouvernement au Parlement sur le coût pour les collectivités territoriales des mesures d’exonération et d’abattement d’impôts directs locaux (2020).

4. Les exonérations dans le cadre de la politique de la ville

Depuis 2015, un soutien spécifique à l’activité commerciale de proximité dans l’ensemble des quartiers prioritaires de la politique de la ville a été instauré. Dans les 1 514 quartiers prioritaires de la politique de la ville (QPPV), les très petites entreprises exerçant une activité commerciale bénéficient d’une exonération de TFPB (pour les immeubles rattachés à leur activité commerciale) pendant une période de cinq ans ([221]).

Cette exonération a été étendue par la loi de finances rectificative pour 2016 aux petites entreprises comportant moins de 50 salariés et dont le chiffre d’affaires annuel ou le total de bilan n’excède pas 10 millions d’euros.

La collectivité ou l’EPCI concerné peut s’opposer à l’exonération par délibération.

La compensation est calculée en utilisant les bases de l’année d’imposition et les taux de l’année 2014. En 2019, avec les minorations successives, le taux de compensation s’est établi à 26 %.

allocations compensatrices des exonérations de TFPB

des entreprises dans les QPV en 2019

(en euros)

Source : Rapport du Gouvernement au Parlement sur le coût pour les collectivités territoriales des mesures d’exonération et d’abattement d’impôts directs locaux (2020).

B. Le Dispositif proposé

Le présent article résulte, comme l’année dernière, d’un amendement adopté par le Sénat à l’initiative de M. Philippe Dallier (LR), avec l’avis favorable de la commission des finances et défavorable du Gouvernement ([222]).

Cet article institue à compter de 2021 un PSR au profit des collectivités territoriales, destiné à compenser la perte de recettes supportée par les communes, les EPCI, les départements et la métropole de Lyon du fait de la minoration des compensations des exonérations en matière de logement social (TFPB), au bénéfice des personnes de condition modeste (TFPB et TH) et des petites entreprises commerciales dans les QPV (TFPB).

La perte de recettes à compenser est définie comme la différence, en 2019, entre les montants exonérés et les compensations effectivement perçues par les collectivités.

Sont visés :

– les allongements de quinze à vingt-cinq ans des exonérations et les exonérations de TFPB pour les constructions neuves ou les acquisitions de logements sociaux (alinéas 4 à 8) ;

– les exonérations de TH et de TFPB dont bénéficient, pour leur résidence principale, les personnes de condition modeste (alinéa 9) ;

– l’exonération de TFPB dont bénéficient, pour cinq ans, les immeubles attachés à une activité commerciale situés dans les quartiers prioritaires de la politique de la ville (QPV), sauf délibération contraire de la collectivité territoriale ou de l’EPCI (alinéa 10).

II. La position du Rapporteur général

Le Rapporteur général partage le constat de l’exposé sommaire de l’amendement selon lequel le faible niveau des compensations de certaines exonérations de fiscalité directe locale est contre-productif en matière de politique de développement du logement social, et peut réduire les incitations pour certaines communes à soutenir la construction de logements sociaux, ces logements générant peu de recettes fiscales locales. Il observe que cette situation se trouvera accrue par la substitution de la TH à la TFPB dans les recettes du bloc communal à compter de 2021.

Toutefois, il ne peut donner un avis favorable au présent article en raison du coût budgétaire de la mesure, évalué à 1 milliard d’euros.

Le Rapporteur général note en outre que la réforme de la fiscalité locale adoptée l’année dernière en loi de finances pour 2020 a prévu un large dispositif d’évaluation des conséquences de la suppression de la TH d’ici à 2024, un rapport devant être remis à cette date par le Gouvernement au Parlement. Ce dispositif a été complété par l’Assemblée nationale, afin de préciser qu’y seront évaluées les conséquences de cette réforme sur les ressources financières consacrées par les communes à la construction de logements sociaux ([223]). À la lumière des résultats de cette évaluation, il pourrait être utile, à moyen terme et en lien avec les communes et leurs EPCI, de trouver un moyen de soutenir financièrement la production neuve de logements sociaux et les communes qui en construisent.

À titre d’exemple, la mission « finances locales » conduite par MM. Alain Richard et Dominique Bur avait proposé « d’examiner la possibilité d’étaler dans le temps l’avantage fiscal accordé aux bailleurs sociaux : au lieu de pratiquer une exonération de TFPB de 100 % sur 25 ans, celle-ci pourrait être limitée à 50 % sur une durée de 50 ans ».

Le Rapporteur général rappelle enfin :

– que le taux de minoration des allocations compensatrices est gelé depuis 2017 ;

– que ces compensations ne font plus l’objet de minorations supplémentaires depuis 2018. Elles ne sont ainsi plus dans le périmètre des variables d’ajustement ;

– que la minoration globale sur les variables d’ajustement proposée pour 2021 est historiquement faible et ne touchera pas le bloc communal.

Il propose donc de supprimer le présent article introduit en première lecture par le Sénat.

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Article 4 nonies (nouveau) Aménagement du régime d’imputation sur une base élargie des déficits transférés sur agrément dans le cadre du régime de groupe

Le présent article, introduit par le Sénat, aménage le régime d’imputation sur une base élargie des déficits transférés sur agrément dans le cadre du régime de groupe.

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

1. L’intégration fiscale : principe et périmètre

● Le régime de l’intégration fiscale, prévu aux articles 223 A à 223 U du code général des impôts (CGI), est une modalité de calcul de l’impôt sur les sociétés (IS) et permet une consolidation des pertes et des profits enregistrés par les sociétés membres du groupe, avec divers retraitements pour déterminer le résultat d’ensemble du groupe.

Ce régime permet à une société soumise à l’IS de s’ériger seule redevable de l’IS dû par elle-même et par les sociétés incluses dans le périmètre de l’intégration fiscale, qu’elle doit détenir, directement ou indirectement, à hauteur d’au moins 95 %. L’ensemble forme un groupe fiscalement intégré (GFI).

Toutes les sociétés membres d’un GFI doivent être assujetties à l’IS et avoir les mêmes dates d’ouverture et de clôture de leurs exercices.

● La configuration classique d’un GFI est celle du groupe vertical, constitué d’une société mère et des sociétés filles qu’elle détient directement ou indirectement.

D’autres configurations existent :

– les groupes horizontaux, qui réunissent des sociétés soumises à l’IS détenues à au moins 95 % par une société étrangère, dite « entité mère non résidente », établie dans l’Union européenne ou l’Espace économie européen (EEE) et passible d’un impôt équivalent à l’IS : dans cette configuration, une société sœur s’érige en société tête de groupe ;

– les groupes « Papillon » ([224]), dans lesquels une société européenne, dite « société intermédiaire », s’intercale dans la chaîne de détention des sociétés assujetties à l’IS : cette interposition ne fait pas obstacle à ce que les filiales détenues à travers cette société intermédiaire fassent partie du GFI – sous réserve naturellement que la condition de détention du capital soit satisfaite.

Les trois schémas suivants illustrent chacune de ces configurations d’intégration fiscale.

ILLUSTRATION DE L’INTÉGRATION VERTICALE

N.B. : aux termes de l’article 46 quater–0 ZF de l’annexe III du CGI, la détention d’au moins 95 % du capital est considérée comme une détention à 100 % pour l’appréciation du pourcentage de détention indirecte. SM désigne la société mère, F les filiales.

Source : commission des finances.

ILLUSTRATION D’UN GROUPE HORIZONTAL

N.B. : EM désigne l’entité mère non résidente, F les filiales.

Source : commission des finances.

ILLUSTRATION D’UN GROUPE « PAPILLON »

Source : commission des finances.

2. La détermination du résultat d’un groupe fiscalement intégré

a. Les principes généraux de détermination du résultat imposable

● Dans le cadre d’un GFI, la détermination du résultat imposable se fait en deux étapes :

– chaque société membre établit son résultat individuel ;

– il est fait la somme algébrique de ces résultats, à laquelle des rectifications sont apportées.

● L’établissement par chaque société de son résultat individuel obéit aux conditions de droit commun, ainsi qu’en dispose le premier alinéa de l’article 223 B du CGI, sous réserve de certaines règles particulières en matière d’imputation des déficits prévues à l’article 223 I du CGI :

– les déficits enregistrés par une société avant son entrée dans le GFI ne sont imputables que sur son propre bénéfice.

– les déficits enregistrés depuis l’entrée dans le groupe ne sont plus utilisables par la société sur ses propres résultats – ce qui est logique dans la mesure où ils ont été pris en compte pour déterminer le résultat d’ensemble.

● Une fois chacun des résultats individuels établis, il en est fait la somme algébrique, permettant de compenser les résultats bénéficiaires et déficitaires. Des rectifications sont alors apportées, pour éliminer les situations de double imposition ou de double déduction. Ces rectifications ont fait l’objet d’une réforme d’ampleur par la loi de finances pour 2019 ([225]).

Pour une présentation complète de l’intégration fiscale et des rectifications apportées au résultat, il est renvoyé au commentaire de l’article 12 du projet de loi de finances pour 2019 ([226]).

b. Les transferts de déficit en cas de cessation du groupe due à l’absorption de la société mère

La cessation d’un GFI peut avoir plusieurs causes, dont l’une est l’acquisition de la société mère à hauteur d’au moins 95 %.

En cas de cessation du groupe, le déficit d’ensemble existant à la clôture de l’exercice de cessation et encore reportable, est alloué à la société mère – ainsi qu’en dispose le cinquième alinéa de l’article 223 S du CGI.

● En cas d’acquisition de la société mère, si la société absorbante n’opte pas pour la création d’un nouveau GFI, le déficit d’ensemble alloué à l’ancienne société mère absorbée peut lui être transmis dans le cadre de la procédure prévue au II de l’article 209, qui prévoit un tel transfert en cas d’opération placée sous le régime spécial des fusions prévu à l’article 210 A du CGI.

Un tel transfert est possible sous réserve de l’obtention d’un agrément supposant la réunion des conditions suivantes :

– l’opération est économiquement justifiée et repose sur des motivations principales autres que fiscales ;

– l’activité à l’origine des déficits n’a pas fait l’objet, de la part de la société absorbée, de changement significatif pendant la période au titre de laquelle les déficits ont été constatés ;

– l’activité à l’origine des déficits transférés est poursuivie par la société absorbante, sans changement significatif, pendant au moins trois ans ;

– les déficits transférés ne proviennent pas de la gestion d’un patrimoine immobilier.

● Si la société absorbante opte pour la constitution d’un nouveau GFI dans les conditions prévues au c du 6 de l’article 223 L du CGI, le déficit de la société absorbée ou celui des sociétés membres du groupe qui a cessé et qui font partie du nouveau groupe, peut s’imputer sur les résultats des sociétés du groupe dissous qui font partie du nouveau groupe et qui sont prises en compte pour le dispositif d’imputation sur une base élargie, ainsi qu’en dispose le 5 de l’article 223 I du CGI.

La détermination du déficit ainsi imputable sur une base élargie résulte de l’application au déficit à reporter du rapport entre :

– d’une part, la somme des déficits pris en compte pour la détermination du résultat d’ensemble au titre des sociétés membres de l’ancien groupe et qui font partie du nouveau groupe ;

– et, d’autre part, la somme des déficits de même nature pris en compte pour l’ensemble des sociétés membres du groupe.

Dans cette hypothèse, le déficit transmis au groupe par la société mère absorbée – sous réserve de l’obtention d’un agrément prévu au 6 de l’article 223 I – est ainsi pris en compte pour le calcul du déficit imputable sur une base élargie, même si cette société ne fait pas partie du nouveau groupe dans la mesure où son absorption a conduit à ce qu’elle cesse d’exister (il s’agit ici de tenir compte de la substance économique, la société absorbée pouvant être vue comme étant maintenue dans le groupe à travers la société absorbante).

● Le transfert des déficits de la société ainsi absorbée suppose l’obtention d’un agrément délivré selon les modalités prévues au 6 de l’article 223 I, qui impose la satisfaction de conditions similaires à celles prévues au II de l’article 209 du CGI :

– l’opération est placée sous le régime spécial des fusions ;

– elle est économiquement justifiée et a des motivations principales autres que fiscales ;

– les déficits proviennent de la société absorbée ou des sociétés membres de l’ancien groupe et qui font partie du nouveau groupe et pour lesquelles est demandée l’application du 5 de l’article 223 I, c’est-à-dire l’imputation sur une base élargie.

● Le périmètre de la base élargie d’imputation est à la discrétion de la société absorbante mère du nouveau groupe : celle-ci n’est pas obligée d’inclure la totalité des sociétés membres de l’ancien groupe et qui font partie du nouveau – cette faculté résultant du 1 de l’article 46 quater ZJ bis de l’annexe III du CGI.

● Enfin, le dernier alinéa de l’article 223 R prévoit que si une société incluse dans le périmètre de l’imputation sur une base élargie sort du groupe, la partie du déficit afférente à cette société ne peut plus être imputée au sein du nouveau groupe. Cette impossibilité ne s’applique cependant pas si la sortie du groupe de la société résulte de sa fusion avec une autre société membre du groupe et que cette fusion relève du régime spécial prévu à l’article 210 A du CGI.

Dans cette hypothèse de fusion, la partie du déficit demeure imputable au sein du nouveau groupe.

B. Le Dispositif proposé

Le présent article résulte de l’adoption par le Sénat d’un amendement de M. Cédric Perrin (Les Républicains) et plusieurs de ses collègues, qui a fait de la part de la commission et du Gouvernement l’objet d’avis favorables ([227]).

Il prévoit l’aménagement du régime d’imputation sur une base élargie des déficits transférés sur agrément en application des dispositions combinées des 5 et 6 de l’article 223 I et du dernier alinéa de l’article 223 R du CGI, qui viennent d’être présentées.

Le présent article propose ainsi de permettre le transfert et l’imputation sur une base élargie du déficit d’ensemble de l’ancien groupe imputable à une société absorbée avant la cessation de cet ancien groupe, lorsque cette absorption est le fait d’une autre société membre de cet ancien groupe qui est appelée à rejoindre le nouveau groupe. Le dispositif revient donc à appliquer les dispositions actuelles aux situations dans lesquelles la fusion n’intervient pas après la cessation du groupe, mais avant.

À cet effet, le présent article, en modifiant les 5, 6 et 7 de l’article 223 I du CGI, prévoit que le déficit imputable sur une base élargie correspond :

– non seulement à celui des sociétés membres de l’ancien groupe qui font partie du nouveau groupe ;

– mais aussi à celui des sociétés qui, étant membres de cet ancien groupe, ont été absorbées avant la cessation de celui-ci, et selon le régime spécial des fusions, par les sociétés membres de l’ancien groupe et qui font partie du nouveau.

Sont donc bien visées les fusions entre sociétés membres de l’ancien groupe qui interviennent avant la cessation de ce dernier.

Précisions enfin que si, par souci de lisibilité, seules les fusions ont été mentionnées dans les développements qui précèdent, le dispositif proposé s’applique également aux scissions placées sous le régime spécial de l’article 210 A du CGI.

II. La position du Rapporteur général

Le dispositif adopté par le Sénat permet une mise en cohérence bienvenue des modalités d’imputation des déficits sur une base élargie, en tenant compte de la réalité de certaines opérations – en l’occurrence, les fusions et opérations assimilées antérieures à la cessation du groupe.

Il permet d’apporter une correction à une différence de traitement reposant sur la temporalité des opérations dans la mesure où, ainsi qu’il a été vu, en l’état du droit :

– si deux filiales membres de l’ancien groupe rejoignent le nouveau groupe pour en être membres et, qu’ensuite, l’une est absorbée, l’imputation sur une base élargie du déficit de la société mère imputable à cette société absorbée est permise ;

– en revanche, si l’absorption d’une filiale intervient dans l’ancien groupe, qui a ensuite cessé d’exister, et que la société absorbante fait partie du nouveau groupe, l’imputation du déficit sur une base élargie n’est pas possible.

Les aménagements proposés par le Sénat, qui alignent le traitement de ces deux situations en permettant l’imputation du déficit dans la seconde hypothèse, sont ainsi opportuns dans leur principe.

Dès lors, le Rapporteur général propose d’adopter cet article, sous réserve d’ajustements destinés à encadrer le dispositif.

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Article 5 bis (nouveau) Aménagement du dispositif de neutralisation du produit réalisé lors de l’acquisition de titres dans le cadre d’une augmentation de capital libérée par compensation avec des créances liquides

Le présent article, introduit par le Sénat, aménage le dispositif de neutralisation du produit comptable réalisé par une entreprise à l’occasion d’une acquisition de titres de participation dans le cadre d’une opération d’augmentation de capital libérée par des créances liquides et exigibles, en assouplissant la condition tenant aux liens de dépendance.

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

1. Le mécanisme prévu au VII bis de l’article 209 du CGI

Afin d’éviter des impositions potentiellement excessives et faciliter les opérations de restructuration, le législateur a mis en place au VII bis de l’article 209 du code général des impôts (CGI) un dispositif particulier de détermination du bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés (IS).

Ce dispositif est applicable dans le cas d’acquisition de titres de participation dans le cadre d’une opération d’augmentation de capital libérée par compensation avec des créances liquides et exigibles, dès lors que les créances ont été acquises auprès d’une entreprise tierce, qui n’est liée ni à l’entreprise acquérant les titres, ni à l’entreprise émettrice, au sens du 12 de l’article 39 du CGI. Pour mémoire, les liens de dépendance au sens de ce 12 correspondent aux situations entre une société mère et sa filiale ou entre deux sociétés sœurs.

Les liens de dépendance sont appréciés à la date d’acquisition des titres et au cours des douze mois qui précèdent et qui suivent cette date, ainsi que le prévoit la dernière phrase du VII bis de l’article 209 du CGI.

Une telle situation correspond à l’hypothèse dans laquelle un repreneur rachète, auprès d’un tiers, des créances détenues sur une société donnée, puis les réincorpore au capital de cette dernière.

En principe, l’écart entre la valeur de rachat des créances et la valeur comptable des titres constitue un bénéfice imposable – souvent théorique. Néanmoins, le VII bis limite l’imposition à l’écart entre, d’une part, la valeur de rachat des créances et, d’autre part, la valeur réelle des titres reçus en contrepartie de l’incorporation des créances au capital – ce qui revient à limiter l’imposition à l’enrichissement réel du repreneur.

2. Le dispositif introduit par l’Assemblée nationale à l’article 43 quinquies du présent texte

Lors de l’examen en première lecture de la seconde partie du présent projet de loi, l’Assemblée nationale a adopté un amendement de Mme Lise Magnier (Agir ensemble) et plusieurs de ses collègues, ayant fait l’objet d’avis favorables de la commission et du Gouvernement, et qui est devenu l’article 43 quinquies du texte ([228]).

Il introduit une souplesse au dispositif de neutralisation prévu au VII bis de l’article 209 du CGI afin de mieux tenir compte de la réalité des situations d’entreprises en difficulté, s’agissant de la condition tenant à l’absence de lien de dépendance entre l’entreprise auprès de laquelle les créances sont acquises et l’entreprise émettrice.

En effet, l’état du droit freine la recapitalisation de sociétés en difficulté, par exemple lorsque le créancier d’une telle société, qui est également un de ses associés, n’est pas en mesure de la recapitaliser lui-même. Il n’est alors pas rare que le créancier fasse appel à une autre entreprise pour qu’elle entre au capital de la société débitrice des créances, en lui cédant les créances qu’il détient. Néanmoins, la condition relative aux liens de dépendance et la temporalité de son appréciation peuvent conduire cette autre entreprise à attendre le terme du délai de douze mois, prévu à la dernière phrase du VII bis, pour recapitaliser la société en incorporant au capital de cette dernière les créances acquises, cela afin d’éviter d’être privé du dispositif de neutralisation et d’être imposé sur un bénéfice théorique.

L’article 43 quinquies du présent projet de loi, tirant les conséquences d’un tel constat, prévoit de ne plus exiger l’absence de lien de dépendance entre le créancier et la société débitrice, dès lors que l’augmentation de capital de cette dernière est réalisée dans le cadre d’un protocole de conciliation homologué, d’un plan de sauvegarde ou d’un plan de redressement.

Il s’agit d’une souplesse opportune, et au demeurant encadrée car limitée aux hypothèses énumérées de conciliation, sauvegarde et redressement.

Aux termes du II de cet article 43 quinquies, la modification apportée par ce dernier est applicable aux exercices clos à compter du 31 décembre 2020.

B. Le Dispositif proposé

Le présent article résulte de l’adoption par le Sénat d’un amendement du Gouvernement sur lequel la commission s’en est remise à la sagesse du Sénat ([229]).

Il consiste simplement à inscrire le dispositif prévu à l’article 43 quinquies du présent texte dans la première partie de ce dernier, afin de permettre son application immédiate, dès les exercices clos à compter du 31 décembre 2020.

II. La position du Rapporteur général

Le dispositif dont l’adoption a conduit à l’introduction de l’article 43 quinquies avait reçu à l’Assemblée nationale un avis favorable compte tenu de son intérêt. Son basculement en première partie au sein du présent article et l’application immédiate que cela permet sont donc tout à fait bienvenus, surtout dans le contexte de la crise actuelle.

Le Rapporteur général propose ainsi d’adopter cet article sans modification – ce qui supposera de supprimer, par coordination, l’article 43 quinquies.

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Article 7 (supprimé) Suppression progressive de la majoration de 25 % des bénéfices des entreprises qui n’adhèrent pas à un organisme de gestion agréé

Le présent article propose de supprimer, de façon progressive jusqu’en 2023, la majoration de 25 % des bénéfices des entreprises qui n’adhèrent pas à un organisme de gestion agréé (OGA).

Il est renvoyé au commentaire de cet article en première lecture pour une présentation exhaustive du dispositif proposé et du cadre juridique et économique dans lequel il s’inscrit ([230]).

I. Les dispositions adoptées par l’Assemblée nationale

A. L’état du droit

1. La majoration de 25 % des bénéfices en l’absence d’adhésion à un OGA

Pour la détermination du résultat des entreprises imposées d’après leur bénéfice réel à l’impôt sur le revenu (IR) dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (BIC), des bénéfices non-commerciaux (BNC) et des bénéfices agricoles (BA), le 1° du 7 de l’article 158 du code général des impôts (CGI) prévoit que le bénéfice imposable fait l’objet d’une majoration de 25 % - la base d’imposition correspond ainsi à 125 % du bénéfice.

Cette majoration ne s’applique toutefois pas dans certaines hypothèses prévues aux a à c du 1° du 7 de cet article 158, qui visent :

– l’adhésion à un organisme de gestion agréé (OGA) – centres de gestion agréés (CGA), associations de gestion agréées (AGA) ou organismes mixtes de gestion agréés (OMGA), qui sont mentionnés aux articles 1649 quater C à 1649 quater K ter du CGI ;

– le recours à un professionnel de l’expertise comptable ;

– pour certains revenus étrangers, le recours à un certificateur étranger autorisé.

Pour mémoire, les OGA apportent à leurs adhérents une assistance en matière de gestion, fournissent une analyse des informations économiques, comptables et financières et sont habilités à élaborer les déclarations fiscales de leurs adhérents et à examiner la situation de ces derniers.

Par ailleurs, les contribuables éligibles à un régime micro-fiscal mais qui optent pour un régime réel d’imposition peuvent, s’ils adhèrent à un OGA, bénéficier de la réduction d’impôt prévu à l’article 199 quater B du CGI au titre des dépenses exposées pour la tenue de la comptabilité et l’adhésion à l’OGA – la réduction est égale aux deux tiers de ces dépenses et ne peut excéder 915 euros.

2. Une majoration dont l’existence ne semble plus justifiée

L’origine des OGA s’explique par le souci de pacifier les relations entre l’administration fiscale et les travailleurs indépendants et agricoles : ceux-ci bénéficiaient d’un abattement sur le revenu imposable, en contrepartie duquel ils s’engageaient à une sincérité fiscale et comptable concrétisée par l’adhésion à un OGA. Cet abattement a ensuite été intégré au barème de l’IR, et remplacé en 2006 par la majoration de 25 % : l’incitation pour adhérer à un OGA est donc passée d’un avantage fiscal à l’absence de pénalité.

La Cour des comptes, dans un rapport paru en 2014 ([231]), a dressé un bilan mitigé des OGA et a relevé que la part des contribuables ayant un intérêt fiscal à adhérer à un OGA en raison de la majoration de 25 % se réduisait progressivement – en raison de l’accroissement du nombre de contribuables relevant d’un régime micro-fiscal ou assujettis à l’impôt sur les sociétés (IS).

La majoration de 25 % constitue en outre un biais potentiel dans la liberté d’organisation des entreprises, et conduit à une forme de discrimination reposant sur le régime fiscal applicable (régime réel, régime micro-fiscal ou IS).

Cette majoration peut au demeurant s’analyser comme une présomption de fraude à hauteur de 25 % du bénéfice, ce qui peut apparaître comme un principe contestable. Par ailleurs, elle s’applique automatiquement sur certains revenus, indépendamment de la bonne fois du contribuable ou de son recours à un professionnel du chiffre, tels que les revenus perçus de Suisse par un frontalier français qui se trouvent hors du champ d’expertise des OGA.

Enfin, elle fait peser sur les plus petites entreprises qui n’adhèrent pas à un OGA une charge fiscale supplémentaire inopportune.

Telles étaient sans doute les raisons qui avaient conduit des députés du groupe Les Républicains à déposer sur le projet de loi de finances pour 2019 un amendement visant à supprimer la majoration de 25 %, jugeant alors « inique de faire un prélèvement fiscal sur des revenus fictifs » ([232]).

B. Le Dispositif proposé

Le présent article 7 tire les conséquences des observations et constats précédents, et prévoir de supprimer de façon progressive la majoration de 25 % en l’absence d’adhésion à un OGA ou de recours à un professionnel du chiffre.

● Concrètement, la majoration verrait son taux réduit peu à peu avant qu’elle soit définitivement supprimée, ainsi que l’illustre le tableau suivant.

Chronique de la suppression progressive proposée de la majoration de 25 %

Ainsi, à compter de l’imposition des revenus de l’année 2023, la majoration sera totalement supprimée.

● Le coût pour l’État de cette suppression est estimé à 100 millions d’euros par an en rythme de croisière, selon la chronique budgétaire présentée dans le tableau ci-après.

Chronique de l’impact budgétaire

de la suppression progressive de la majoration de 25 %

(en millions d’euros)

Source : évaluation préalable.

● Pour les entreprises concernées, la mesure correspond à un allégement significatif des charges fiscales, s’élevant globalement à 100 millions d’euros par an en rythme de croisière.

● Enfin, il est important de souligner que cet article n’a pas pour objet ni pour finalité de supprimer les OGA ou de les pénaliser.

D’une part, il met simplement un terme à une forme d’anomalie fiscale consistant à taxer un bénéfice fictif.

D’autre part et surtout, le caractère progressif de la suppression évite toute brutalité et permet à ces structures de s’adapter et de prendre les mesures utiles, pendant la période de transition, pour se réorganiser et, le cas échéant, développer de nouvelles compétences ou de nouveaux rôles.

C’est notamment pour leur assurer une évolution positive que le ministère de l’économie, des finances et de la relance travaille avec les OGA pour identifier la meilleure solution pour ces structures.

● L’Assemblée nationale a adopté en première lecture cet article sans modification.

II. Les modifications apportées par le Sénat

En adoptant six amendements identiques ayant fait l’objet d’un avis de sagesse de la commission et d’un avis défavorable du Gouvernement, le Sénat a supprimé cet article.

Les amendements adoptés ont été déposés par Mme Florence Blatrix Contat et les membres du groupe Socialiste, Écologiste et Républicain, par Mme Sylviane Noël (Les Républicains – LR) et plusieurs de ses collègues, par M. Stéphane Sautarel (LR) et plusieurs de ses collègues, par M. Gilbert Favreau (LR) et plusieurs de ses collègues, par M. Olivier Henno (Union centriste) et plusieurs de ses collègues et par M. Emmanuel Capus (les Indépendants – République et Territoires) et plusieurs de ses collègues ([233]).

La suppression de cet article a été motivée par le rôle des OGA dans la sincérité fiscale et comptable des entreprises concernées et par les craintes sur l’existence des OGA.

III. La position du Rapporteur général

Les arguments avancés au Sénat pour supprimer cet article 7 sont connus de l’Assemblée nationale, qui a elle aussi eu à examiner des amendements proposant la suppression de cet article et qui les a rejetés.

● Toutes les raisons justifiant la pertinence de l’article 7 ont déjà été mentionnées dans les développements qui précèdent. Aussi, sans revenir en détail dessus, il convient de rappeler que :

– la majoration de 25 % ne paraît plus justifiée, et l’évolution de la démographie des contribuables accentue ce constat ;

– cette majoration instaure une discrimination en fonction du régime fiscal dont relève le redevable, conduisant pour ceux au réel à une présomption de fraude en l’absence d’adhésion ;

– la suppression prévue par cet article 7 va permettre de soutenir substantiellement les petites entreprises, à hauteur de 100 millions d’euros par an ;

– cette suppression est progressive, étalée dans le temps, afin d’éviter toute disparition sèche de l’incitation à l’adhésion que constitue la majoration actuelle et de permettre aux OGA de s’organiser et de s’adapter.

Sur ce dernier point en particulier, il est important de souligner que le ministre Olivier Dussopt, lors de la discussion au Sénat des amendements dont l’adoption à conduit à supprimer le présent article, a indiqué avoir « rencontré les dirigeants de la fédération des OGA pour accompagner ces entreprises dans leur transformation » et travailler avec eux sur le sujet des tiers de confiance pour la déclaration fiscale, qui pourrait enrichir les missions des OGA.

● Enfin, la suppression progressive de la majoration de 25 % peut être vue, pour les OGA, comme une réelle opportunité de renforcer la qualité et l’utilité de leurs services, pour que l’adhésion des entreprises à ces structures ne repose plus sur la crainte d’une majoration fiscale mais sur la plus-value évidente des prestations fournies.

● En conséquence, le Rapporteur général propose de rétablir cet article dans sa rédaction issue des travaux de l’Assemblée nationale.

*

Article 7 bis (nouveau) Extension à l’ensemble des sociétés agricoles soumises à l’impôt sur le revenu d’un régime particulier d’imposition des plus-values

Le présent article, introduit par le Sénat contre l’avis du Gouvernement, prévoit d’étendre un régime particulier d’imposition des plus-values à l’ensemble des sociétés agricoles assujetties à l’impôt sur le revenu.

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

L’article 151 octies du code général des impôts (CGI) prévoit un régime particulier d’imposition des plus-values d’apport réalisées par une personne physique apportant une entreprise individuelle ou une branche complète d’activité à une société soumise à un régime réel d’imposition, en distinguant selon que la plus-value est afférente à des immobilisations amortissables ou non amortissables.

● Si la plus-value est afférente à des immobilisations non amortissables, elle fait l’objet d’un report d’imposition aux termes du a du I de cet article 151 octies du CGI. Le report prend fin lors de la cession des titres remis en contrepartie de l’apport ou, si elle est antérieure, de la cession des immobilisations par la société bénéficiaire de l’apport.

Si l’apport est réalisé au profit d’une société soumise à l’impôt sur le revenu (IR), et dans la mesure où la plus-value d’apport et l’éventuelle moins-value de cession des titres relèvent du régime des plus-values professionnelles, elles peuvent faire l’objet d’une compensation lorsque la plus-value d’apport devient imposable au terme du report.

En revanche, si la société bénéficiaire de l’apport est soumise à l’impôt sur les sociétés (IS), la compensation n’est pas permise dans la mesure où la moins-value éventuelle réalisée lors de la cession des titres relève du régime des plus-values des particuliers.

● Si la plus-value est afférente à des immobilisations amortissables, elle fait l’objet d’une imposition immédiate au nom de la société qui bénéfice de l’apport, en application du b du même I. La société bénéficiaire doit ainsi réintégrer les plus-values :

– si elle est soumise à l’IS, dans le résultat imposable au taux normal de l’IS ;

– si elle est soumise à l’IR, dans les résultats sociaux qui seront imposés au barème progressif de l’IR ou au taux normal de l’IS en fonction de la qualité des associés.

Le point de départ de la durée de détention des biens concernés n’est pas la date de l’apport, mais celle de l’entrée du bien dans le patrimoine de la société absorbée. Dès lors, même si la cession des biens apportés intervient moins de deux ans après l’apport, la plus-value dégagée pourra quand même relever du régime des plus-values à long terme si la prise en compte de la durée de détention par la société absorbée aboutit à ce que le seuil de deux ans soit dépassé.

Par dérogation à ces dispositions, l’apporteur peut opter pour l’imposition immédiate de ses immobilisations amortissables au taux de 12,8 %.

● L’apport d’une exploitation agricole individuelle répondant aux conditions prévues au I de l’article 151 octies du CGI ne constitue pas une cession ou une cessation d’activité pour l’application du dispositif d’étalement des revenus exceptionnels prévu à l’article 75-0 A du même code ou pour celle de l’option pour la moyenne triennale prévue à son article 75-0 B.

● S’agissant des sociétés civiles professionnelles (SCP) – qui permettent l’exercice en commun d’une profession libérale par des personnes physiques –, des règles particulières sont prévues au deuxième alinéa du a du I de l’article 151 octies et à l’article 151 octies A du CGI.

D’une part, les personnes physiques associées d’une SCP sont rendues éligibles au régime particulier prévu à l’article 151 octies du CGI par le premier alinéa du I de l’article 151 octies A du même code, au titre des plus-values d’apport que réalise la SCP lors d’une fusion ou d’une opération assimilée.

Le régime particulier s’applique alors à la plus-value nette d’apport sur laquelle l’associé personne physique de la SCP est personnellement imposable en vertu de l’article 8 ter du CGI, qui pose le principe de l’imposition personnelle à l’IR des associés de SCP au titre des bénéfices réalisés par la SCP, pour la part qui leur revient.

D’autre part, lorsque l’apport est fait par une personne physique à une SCP, le deuxième alinéa du a du I de l’article 151 octies prévoit le maintien du report d’imposition prévu à cet article en cas de restructuration de la SCP ou si cette dernière se transforme en société d’exercice libéral.

B. Le Dispositif proposé

Le présent article résulte de l’adoption par le Sénat de deux amendements identiques déposés par M. Franck Menonville (Les Indépendants – République et Territoires) et plusieurs de ses collègues et par M. Henri Cabanel (Rassemblement Démocratique et Social Européen) et plusieurs de ses collègues, qui ont fait l’objet d’un avis défavorable de la part du Gouvernement – la commission décidant de s’en remettre à la sagesse du Sénat ([234]).

Entendant faciliter les fusions de sociétés agricoles, cet article propose d’étendre le régime particulier d’imposition des plus-values applicable aux SCP, présenté dans les développements précédents, à toutes les sociétés agricoles soumises à l’IR.

À cet effet, l’article modifie les articles 151 octies et 151 octies A du CGI en adjoignant aux SCP éligibles au régime particulier les sociétés agricoles relevant du régime d’imposition prévu à l’article 8 du CGI.

L’article procède également à des modifications de conséquence de certains dispositifs fiscaux (étalement des revenus exceptionnels, moyenne triennale et déduction pour épargne de précaution).

II. La position du Rapporteur général

Le dispositif proposé par le Sénat n’est pas inédit puisqu’il avait déjà été inséré, dans une rédaction quasiment identique, dans le projet de loi de finances pour 2019 avant d’être supprimé par l’Assemblée nationale en nouvelle lecture. Des amendements analogues ou identiques au dispositif du présent article ont été en outre rejetés par l’Assemblée nationale de façon systématique depuis, et dernièrement lors de l’examen en première lecture du présent texte.

Le sort du présent article ne paraît pas devoir différer des précédentes tentatives.

● D’une part, le choix de la forme juridique d’une exploitation agricole relève de l’exploitant, qui dispose de différentes options en fonction de ses besoins et de ses intérêts. Cette liberté est opportune mais revêt également une dimension de responsabilisation. Il ne semble pas justifié de procéder à l’évolution proposée.

Il est au demeurant rappelé que si l’exploitant agricole fait l’apport de son exploitation individuelle à une société, il pourra bénéficier du régime particulier d’imposition des plus-values.

● D’autre part, et comme cela a déjà été soulevé lors de l’examen des précédentes tentatives de consécration de ce dispositif, ce dernier présente un risque au regard du principe d’égalité.

En effet, il ne concerne que les sociétés dont l’objet est agricole, excluant toutes les autres sociétés qui relèvent de l’article 8 du CGI. La différence de traitement ainsi induite n’apparaît pourtant pas nécessairement reposer sur une différence objective de situation.

● Enfin, les modifications de conséquences portant sur certains outils propres à la fiscalité agricole ne semblent pas pleinement opérationnelles. Elles font en effet mention de la « société bénéficiaire de la fusion », calquant ainsi aux fusions la formulation valable en matière d’apport.

Or, s’agissant d’une fusion, la notion de société bénéficiaire n’a guère de sens puisqu’une telle opération débouche sur la création d’une nouvelle société ou sur l’absorption d’une société par une autre. Cette formule vise sans doute la société absorbante, mais cela suppose un certain effort d’interprétation qui n’en demeure pas moins problématique.

● Le dispositif introduit par le Sénat est néanmoins l’occasion pour le Rapporteur général de rappeler sa position tenue à l’Assemblée nationale, consistant à considérer que si réformer les modalités de détermination et d’imposition des plus-values n’est pas nécessairement illégitime et injustifié, une refonte d’ensemble paraît préférable à des ajustements sporadiques.

● Pour l’ensemble de ces raisons, le Rapporteur général propose de supprimer cet article.

*

Article 8 Aménagements du crédit d’impôt recherche et du crédit d’impôt innovation

Le présent article, en tirant notamment les conséquences du droit européen, aménage le crédit d’impôt recherche (CIR) et le crédit d’impôt innovation (CII) en harmonisant les modalités de sous-traitance du premier et en modifiant les taux majorés prévus en Corse pour le second. Il rationalise également la procédure de rescrit en matière de CIR.

Pour une présentation complète du dispositif proposé et du cadre juridique dans lequel il s’inscrit, il est renvoyé au commentaire de cet article 8 en première lecture ([235]).

I. Les dispositions adoptées par l’Assemblée nationale

A. L’état du droit

Prévus à l’article 244 quater B du code général des impôts (CGI), le crédit d’impôt recherche (CIR) et le crédit d’impôt innovation (CII) consistent en des avantages fiscaux assis, respectivement, sur les dépenses de recherche et développement (R&D) et sur celles d’innovation engagées par les entreprises –le CII étant réservé aux petites et moyennes entreprises (PME).

1. Les dépenses ouvrant droit au CIR et le cas des dépenses externalisées

Les dépenses ouvrant droit au CIR, prévues aux a à j du II de l’article 244 quater B du CGI, incluent notamment les dotations aux amortissements des immobilisations affectées aux opérations de R&D, les dépenses afférentes aux personnels affectés aux opérations de R&D, les dépenses de fonctionnement, déterminées selon une base forfaitaire, ou encore les dépenses de propriété intellectuelle, de normalisation ou de veille technologique.

● Les dépenses externalisées par une entreprise dans le cadre d’opérations de R&D sous-traitées ouvrent également droit au CIR, en vertu des d, d bis et d ter du II de l’article 244 quater B. Doivent être distinguées :

– la « sous-traitance publique », visant les opérations sous-traitées auprès d’organismes de recherche publics et assimilés et prévue au d ;

– la « sous-traitance privée », visant les opérations sous-traitées auprès d’organismes privés agréés et prévue au d bis.

Les dépenses exposées par l’entreprise donneuse d’ordre dans le cadre de la sous-traitance publique sont retenues, pour la détermination du CIR de cette entreprise, pour le double de leur montant.

Celles exposées dans le cadre de la sous-traitance privée sont retenues dans la limite de trois fois le montant total des autres dépenses de R&D ouvrant droit au CIR.

Aux termes du d ter du II de l’article 244 quater, les dépenses externalisées font l’objet d’un plafonnement global fixé à 2 millions d’euros, et porté à 10 millions d’euros en l’absence de lien de dépendance entre le donneur d’ordre et le sous-traitant. Ce plafond de 10 millions d’euros est majoré de 2 millions d’euros à raison des opérations relevant de la sous-traitance publique.

● Le mécanisme de doublement d’assiette prévu dans le cadre de la sous-traitance publique avait fait l’objet de critiques par la Cour des comptes en 2013, en raison de la complexité qu’il induit, incompatible selon la Cour avec la simplicité requise pour rendre l’outil pleinement efficace ([236]).

Ce mécanisme présente en outre un risque élevé de contrariété avec le droit européen et a d’ailleurs fait l’objet d’une plainte formelle présentée à la Commission européenne le 1er octobre 2019.

En effet, le doublement d’assiette, en plus d’être susceptible d’excéder l’intensité maximale des aides admises par la législation européenne en matière d’aides d’État – et singulièrement par le règlement européen général d’exemption par catégorie du 17 juin 2014 ([237]) –, est de nature à créer une distorsion entre les organismes éligibles à la sous-traitance publique et les autres, les opérateurs du secteur concurrentiel étant exclus du mécanisme et donc privés d’un avantage dont bénéficient les organismes de recherche publics et assimilés.

2. Les taux du CIR et du CII

● Le taux du CIR est de 30 % des dépenses éligibles, ramené à 5 % pour la fraction de celles-ci qui excède 100 millions d’euros. Le taux de 30 % est porté à 50 % pour les exploitations situées en outre-mer.

Le taux du CII est de 20 % des dépenses d’innovation éligibles, porté à 40 % pour les exploitations ultramarines.

● L’article 150 de la loi de pour 2019 ([238]) a étendu aux exploitations situées en Corse les taux majorés de CIR et de CII actuellement applicables en outre-mer. Le III de cet article 150 prévoit que l’entrée en vigueur de ces taux majorés pour la Corse est subordonnée à une décision de la Commission européenne regardant la mesure comme conforme à la législation européenne en matière d’aides d’État.

Les échanges entre le Gouvernement et la Commission européenne sur ce sujet ont démarré en 2019 et se sont poursuivis en 2020, mais la Commission n’a pas donné son accord sur la conformité des taux majorés en Corse avec le droit européen : l’intensité de l’aide en résultant excède en effet l’intensité maximale admise par le RGEC.

3. Le « rescrit CIR »

● Les 3° et 3° bis de l’article L. 80 B prévoient l’existence d’un « rescrit CIR », qui permet à une entreprise d’interroger l’administration pour savoir si son projet de recherche ouvre droit à l’outil.

L’instruction de ces demandes est assurée par l’administration fiscale, qui sollicite pour expertise les services du ministère chargé de la recherche ou l’Agence nationale de la recherche (ANR). L’absence de réponse dans un délai de trois mois vaut accord tacite de l’administration.

● Depuis plusieurs années, le nombre de demandes de rescrit adressées à l’ANR connaît un tarissement important, étant passé de 6 % des demandes totales en 2016 (13 sur 225) à moins de 0,5 % des demandes totales en 2018 et 2019 (une demande sur, respectivement, 228 et 215).

B. Le Dispositif proposé

Le présent article 8 tire les conséquences de toutes les considérations qui précèdent s’agissant des impératifs juridiques au regard du droit européen nécessaires à la sécurité juridique – et donc à la pérennité – du CIR et du CII, et de l’opportunité de simplifier et renforcer l’efficience de ceux-ci.

1. L’alignement à compter de 2022 des modalités de la sous-traitance publique sur celles de la sous-traitance privée

En premier lieu, l’article harmonise les modalités de la sous-traitance dans le cadre du CIR, en supprimant le doublement d’assiette prévue pour la sous-traitance publique et en alignant cette dernière sur la sous-traitance privée – les organismes de recherche publics ou assimilés demeurant naturellement éligibles à la sous-traitance, qui se fera désormais selon les modalités prévues pour la sous-traitance privée.

Outre la simplification appelée de ses vœux par la Cour des comptes en 2013, cette mesure permet surtout de sécuriser juridiquement le CIR en éliminant un risque élevé de contrariété du mécanisme avec le droit européen.

Par ailleurs, elle permet de mettre en échec certains montages abusifs reposant sur l’implantation en France par une société étrangère d’une filiale dépourvue de toute substance économique et se bornant à externaliser des opérations de R&D – aboutissant à un coût budgétaire élevé pour des externalités positives réduites pour la France, voire nulles si les sous-traitants sont établis dans un autre État européen.

L’harmonisation des modalités de sous-traitance s’appliquera aux dépenses exposées à compter du 1er janvier 2022.

Cette mesure devrait conduire à un gain budgétaire pour l’État de 150 millions d’euros par an à compter de 2023.

2. Les ajustements des taux majorés applicables en Corse

En deuxième lieu, le présent article prévoit de tirer les conséquences de la confrontation au droit européen des taux majorés de CIR et de CII en Corse :

– en supprimant les dispositions relatives à ces taux majorés, par l’abrogation de l’article 150 de la loi de finances pour 2019 précitée ;

– en introduisant un taux majoré de CII pour les exploitations en Corse, fixé à 35 % - ce taux majoré s’appliquant aux dépenses exposées à compter du 1er janvier 2020.

Le coût du taux de CII de 35 % est estimé à moins de 500 000 euros par an, à compter de 2021.

Le dispositif proposé procède également à des ajustements relatifs aux taux majorés en outre-mer, en supprimant des mentions inutiles.

3. La rationalisation du « rescrit CIR »

En troisième et dernier lieu, l’article 8 supprime la possibilité pour l’administration fiscale de solliciter l’ANR dans le cadre de la procédure du « rescrit CIR », compte tenu du très faible nombre de demandes traitées par cette agence, qui s’est d’ailleurs adaptée en conséquence.

Cette modification s’appliquera aux dépenses de rescrit déposées à compter du 1er janvier 2021 – elle ne concernera pas les instructions en cours.

C. Le Dispositif modifié

L’Assemblée nationale a modifié le volet du présent article consacré au taux majoré de CII en Corse.

Exploitant la marge de manœuvre permise par le RGEC, elle a en effet prévu une majoration supplémentaire pour les petites entreprises, c’est-à-dire celles dont le chiffre d’affaires ou le total de bilan n’excède pas 10 millions d’euros et qui occupent moins de 50 salariés.

En conséquence, le taux du CII pour les exploitations situées en Corse sera, au titre des dépenses exposées à compter du 1er janvier 2020 :

– de 35 % pour les moyennes entreprises, comme le prévoyait le dispositif initial ;

– de 40 % pour les petites entreprises.

Cette modification résulte de l’adoption de deux amendements identiques déposés par la commission des finances et par M. Jean-Félix Acquaviva et les membres du groupe Libertés et Territoires, qui font fait l’objet d’un avis favorable du Gouvernement ([239]).

II. Les modifications apportées par le Sénat

Le Sénat a modifié le dispositif sur plusieurs points.

A. L’introduction de deux hypothèses de remboursement du CIR en cas de fermeture d’établissements

À travers l’adoption de deux amendements de Mme Dominique Estrosi Sassone (Les Républicains) et plusieurs de ses collègues ayant reçu des avis défavorables du Gouvernement – la commission s’en remettant à la sagesse du Sénat –, ont été introduites deux hypothèses de remboursement du CIR.

● Le premier de ces deux amendements ([240]) insère à l’article 244 quater B du CGI un nouveau III ter aux termes duquel une entreprise qui fermerait un ou plusieurs établissements devrait rembourser la moitié du CIR perçu au cours des deux années qui précèdent la fermeture, et après la publication de la loi de finances pour 2021, sauf en cas de cessation d’activité.

Cette mesure s’appliquerait aux dépenses exposées à compter du 1er janvier 2021.

● Le second de ces deux amendements ([241]) modifie l’article L. 1233-57-21 du code du travail relatif à la recherche d’un repreneur en cas de projet de fermeture d’un établissement, en le complétant par un nouvel alinéa portant sur la fermeture d’établissements par les entreprises mentionnées à l’article L. 1233-71 du code du travail – sont ainsi concernées les entreprises d’au moins mille salariés tenues de proposer à chaque salarié dont le licenciement pour motif économique est envisagé un congé de reclassement.

Une telle entreprise, aux termes du nouvel alinéa, qui fermerait un ou plusieurs établissements sans accepter d’offre de reprise permettant le maintien de l’effectif salarié, devrait rembourser la moitié du CIR perçu au cours des deux années précédant la réunion du comité social et économique sur le projet de licenciement collectif pour motif économique, prévue au I de l’article L. 1233-30 du code du travail, et après la publication de la loi de finances pour 2021.

Ces dispositions s’appliqueraient, elles aussi, aux dépenses exposées à compter du 1er janvier 2021.

● L’objectif affiché de ces deux dispositions est, d’après l’exposé sommaire des amendements, de responsabiliser les entreprises bénéficiant du CIR sans pour autant vouloir restreindre l’application de l’outil d’attractivité qu’est ce crédit d’impôt.

B. Le décalage d’un an de l’application de l’harmonisation des modalités de sous-traitance

● Enfin, en adoptant deux amendements identiques de sa commission des finances et de M. Jean-Pierre Moga (Union Centriste) et plusieurs de ses collègues, ayant fait l’objet d’un avis défavorable du Gouvernement, le Sénat a décalé d’un an l’application des nouvelles modalités de sous-traitance dans le cadre du CIR ([242]) .

Ainsi qu’il a été vu, l’harmonisation de ces modalités à travers l’alignement de la sous-traitance publique sur la sous-traitance privée était censée s’appliquer aux dépenses engagées à compter du 1er janvier 2022.

Le Sénat a repoussé le début de cette mise en œuvre au 1er janvier 2023, considérant que la temporalité prévue par le dispositif initial était trop brutale et pourrait pénaliser certaines structures.

III. La position du Rapporteur général

Si le Rapporteur général se réjouit de l’acceptation, par le Sénat, du principe des mesures prévues par le présent article, aucune des modifications apportées par cette assemblée ne paraît devoir être retenue.

A. L’inopportunité et les risques juridiques présentés par les hypothèses de remboursement proposées

En premier lieu, les deux hypothèses de remboursement du CIR introduites à l’initiative de Mme Estrosi Sassone ne semblent ni opportunes, ni juridiquement solides. Il convient au demeurant de noter qu’elles avaient déjà été adoptées l’an dernier par le Sénat, à l’initiative de la même sénatrice, et que l’Assemblée les avait supprimées en nouvelle lecture ([243]).

1. Des mesures économiquement inopportunes et mal calibrées

● Ces dispositifs sont de nature à accroître l’instabilité fiscale en faisant peser sur les entreprises le risque d’une reprise de leur CIR, rétroactivement, plusieurs années après sa perception, au titre d’un événement intervenu ultérieurement.

Malgré la volonté affichée par les auteurs des amendements adoptés par le Sénat, de telles mesures risquent vraisemblablement d’éroder l’efficacité du CIR et le facteur important d’attractivité qu’il constitue. Ces mesures iraient au demeurant à rebours des objectifs de simplicité, de lisibilité et de prévisibilité du CIR qu’appelait de ses vœux la Cour des comptes dans son rapport de 2013 précité.

● Par ce constat, le Rapporteur général n’entend nullement minorer les impacts sociaux et économiques que les fermetures d’établissements peuvent avoir, ni adouber des comportements moralement inacceptables consistant à profiter au maximum d’avantages fiscaux avant de fermer des sites.

Cependant, la dimension générale et absolue des dispositifs introduits par le Sénat rend ces derniers relativement inadaptés aux réalités de la vie des entreprises. Une entreprise qui ferme un établissement peut, en effet, connaître des difficultés. Y ajouter l’obligation de rembourser le CIR perçu par le passé ne ferait qu’accroître la fragilité de l’entreprise.

● En outre, ces mesures, et tout particulièrement la première hypothèse de remboursement, pourraient s’appliquer à des opérations de réorganisation tout à fait normales, telles que :

– la fermeture d’un site en raison du basculement de ses activités et effectifs vers un autre site existant ;

– la fermeture d’un site du fait de son déplacement ailleurs en France, y compris dans le même département ;

– ou encore la fermeture d’un site accompagnée de l’ouverture d’autres établissements.

Poussée à l’extrême, la logique de ces dispositifs pourrait aboutir à ce qu’une entreprise doive rembourser le CIR perçu alors qu’elle développe son activité, le nombre de ses établissements et les embauches, pour l’unique motif d’une fermeture d’un site donné, indépendamment de tout ce qui est fait parallèlement.

● Enfin, l’articulation des deux dispositifs risque de présenter des difficultés pour les entreprises qui entreraient dans le champ de chacun d’eux, dans la mesure où ils ne prévoient pas le même point de départ de la période de remboursement.

2. Des hypothèses de remboursement juridiquement fragiles

En plus des difficultés qui viennent d’être présentées, les mesures adoptées par le Sénat présentent d’importantes imperfections qui les fragilisent fortement d’un point de vue juridique.

● En premier lieu, rappelons que le bénéfice du CIR est subordonné à l’engagement des dépenses éligibles mentionnées au II de l’article 244 quater B du CGI.

Prévoir une reprise rétroactive du CIR pour un motif qui n’a aucun lien avec ces conditions et l’objet de l’outil paraît juridiquement peu robuste, surtout si les dépenses ouvrant droit au CIR ont bien été engagées.

● Par ailleurs, les créances de CIR sont couvertes par le droit de propriété, constitutionnellement et conventionnellement garanti. Y porter atteinte, surtout de façon rétroactive, présenterait un risque élevé d’inconstitutionnalité et de violation des stipulations de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales et de son premier protocole additionnel.

Les deux constats précédents sont renforcés par le calibrage trop large et absolu des hypothèses de remboursement qui ne tiennent pas compte, ainsi qu’il a été vu, des restructurations ou des réorganisations normales et légitimes.

● En deuxième lieu, la rédaction des dispositions adoptées par le Sénat est imprécise s’agissant du CIR dont le remboursement est prévu. Est mentionné « le montant perçu au titre du crédit d’impôt recherche au cours des deux années précédant » l’événement. Or, le CIR auquel une entreprise a droit au titre des dépenses engagées au cours d’une année N (« millésime N ») peut s’imputer sur l’impôt dû au titre des années N + 1 à N + 4.

Dès lors, que faut-il entendre par le CIR perçu au cours des deux années précédant l’événement ? Cela vise-t-il les millésimes correspondant à ces deux années, ou les sommes effectivement imputées, et donc perçues, au cours de ces deux années et pouvant correspondre à des millésimes bien antérieurs ?

L’imprécision est importante, risque d’accroître les difficultés de mise en œuvre des dispositifs et, par ailleurs, renforce la fragilité juridique de ces mesures.

● Enfin, et en écho avec les développements précédents soulignant que la fermeture d’un établissement pouvait s’accompagner de l’ouverture d’autres sites, les dispositions adoptées par le Sénat présentent un risque élevé d’incompatibilité avec le droit de l’Union européenne si la fermeture d’un site en France s’accompagnait de l’ouverture de sites dans un autre État membre. En effet, le remboursement de CIR dans une telle hypothèse pourrait être vu comme entravant la libre prestation de services ([244]).

● Il convient d’ailleurs de noter que la commission des finances du Sénat avait souligné ces risques élevés au regard du droit constitutionnel et du droit européen, rendant l’avis de sagesse émis ensuite d’autant plus étonnant ([245]) .

B. L’inopportunité du décalage de l’application des mesures en matière de sous-traitance

La troisième modification apportée par le Sénat, consistant à décaler d’une année l’application des mesures prévues sur les modalités de la sous-traitance d’opérations de recherche dans le cadre du CIR, n’apparaît pas non plus opportune.

● Ainsi qu’il a été vu, ces mesures répondent au double impératif de simplification, gage d’efficacité comme le soulignait la Cour des comptes, et de sécurisation juridique au regard du droit européen.

Retarder leur mise en œuvre et, ce faisant, exposer plus longtemps le CIR à une fragilisation, n’apparaît pas souhaitable et serait même risqué. La stabilité et l’efficience d’un outil fiscal passent avant tout par sa solidité juridique, que compromettrait le décalage d’un an proposé par le Sénat.

● Par ailleurs, la temporalité initiale des modalités d’application des mesures relatives à la sous-traitance, contrairement à ce qui ressort de l’exposé sommaire de l’amendement adopté par le Sénat, évite toute brutalité puisque ces mesures n’étaient initialement censées s’appliquer qu’aux dépenses exposées à compter de 2022. Cela laisse donc une année complète pour les entreprises et les organismes concernés pour s’adapter et s’organiser.

Au demeurant, rappelons que la sous-traitance publique n’est pas supprimée, bien au contraire, et qu’elle continuera à ouvrir droit à un CIR généreux pour les opérations qui seraient externalisées auprès d’organismes de recherche publics ou assimilés.

● Enfin, le soutien à la recherche demeure particulièrement important, qu’il passe par le CIR ou par les crédits budgétaires :

– le coût budgétaire du CIR et du CII qui résultera des modalités proposées en matière de sous-traitance sera supérieur à 6,4 milliards d’euros, soit un niveau supérieur à celui constaté en 2018 – et il s’agit au demeurant d’une hypothèse conservatrice qui repose sur un coût du CIR et du CII par ailleurs constant, alors que ce coût évolue régulièrement depuis plusieurs années ;

– les crédits alloués à la recherche dans le présent projet de loi augmentent de 400 millions d’euros, et seront accrus de 5,1 milliards d’euros à l’horizon 2030.

*

À l’aune de l’ensemble des considérations qui précèdent, le Rapporteur général propose d’adopter cet article dans sa rédaction issue des travaux de l’Assemblée nationale.

*

Article 8 quater Abattement de 70 ou 85 % sur les plus-values immobilières réalisées dans le périmètre d’une grande opération d’urbanisme ou d’une opération de revitalisation du territoire, sous condition de construction de bâtiments d’habitation d’une densité minimale

I. Les dispositions adoptées par l’assemblée nationale

A. L’état du droit

1. L’abattement exceptionnel de plus-values immobilières adopté en LFR pour 2017

L’article 28 de la loi n° 2017-1775 du 28 décembre 2017 de finances rectificative pour 2017 a prévu un dispositif exceptionnel d’abattement de plus-values immobilières, qui s’applique aux cessions de terrains à bâtir ou de biens immobiliers bâtis, ou de droits relatifs à ces mêmes biens, situés dans des zones géographiques se caractérisant par un déséquilibre particulièrement important entre l’offre et la demande de logements.

Cet abattement est soumis à plusieurs conditions cumulatives :

– la cession doit être précédée d’une promesse de vente ayant acquis date certaine entre le 1er janvier 2018 et le 31 décembre 2020 ;

– elle doit être réalisée au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle au cours de laquelle la promesse de vente a acquis date certaine ;

– le cessionnaire doit s’engager, par une mention portée dans l’acte authentique d’acquisition, à réaliser et à achever, dans un délai de quatre ans à compter de la date d’acquisition, un ou plusieurs bâtiments d’habitation collectifs dont le gabarit est au moins égal à 75 % du gabarit maximal autorisé tel qu’il résulte de l’application des règles du plan local d’urbanisme ou d’un document d’urbanisme en tenant lieu.

Si la cession porte sur des biens immobiliers bâtis, le cessionnaire doit s’engager à démolir les constructions existantes et à achever des bâtiments d’habitation collectifs dans les mêmes conditions.

L’abattement porte sur 70 % du montant de la plus-value. Ce taux est porté à 85 % lorsque le cessionnaire s’engage à réaliser et à achever des logements sociaux ou intermédiaires dont la surface habitable représente au moins 50 % de la surface totale des constructions mentionnées sur le permis de construire du programme immobilier.

En cas de manquement à ces engagements, le cessionnaire est redevable d’une amende d’un montant égal à 10 % du prix de cession mentionné dans l’acte.

2. Les grandes opérations d’urbanisme et les opérations de revitalisation du territoire

La loi n° 2018-1021 du 23 novembre 2018 portant évolution du logement, de l’aménagement et du numérique (dite « ELAN ») a créé les grandes opérations d’urbanisme et les opérations de revitalisation du territoire.

a. Les grandes opérations d’urbanisme

La qualification de grande opération d’urbanisme (GOU) est décidée par délibération de l’organe délibérant de la collectivité territoriale ou de l’établissement public de coopération intercommunale (EPCI), après avis conforme des communes couvertes en tout ou partie par le périmètre de l’opération, et avec l’accord du représentant de l’État dans le ou les départements concernés. Elle peut être attribuée aux opérations d’aménagement prévues par un contrat de projet partenarial d’aménagement (PPA) dont la réalisation requiert un engagement conjoint spécifique de l’État et d’une collectivité territoriale ou d’un établissement public cocontractant en raison de ses dimensions ou de ses caractéristiques.

La délibération attribuant la qualification de GOU fixe la durée et le périmètre de l’opération. Elle peut aussi délimiter, sur tout ou partie de ce périmètre, une zone d’aménagement différé et, dans ce cas, désigner le titulaire du droit de préemption urbain afférent. Ce droit de préemption peut être exercé pendant une période de dix ans renouvelable une fois.

Les effets induits par la qualification de GOU présentent l’intérêt de rassembler dans la seule main de l’EPCI ou de la collectivité territoriale qui l’a décidée les compétences nécessaires à sa réalisation, et donc de faciliter et accélérer de façon significative sa mise en œuvre.

Ainsi, dans le périmètre de la GOU, l’EPCI ou la collectivité territoriale est compétent pour délivrer les permis de construire, d’aménager ou de démolir et pour se prononcer sur un projet faisant l’objet d’une déclaration préalable. En outre, il peut mettre en place une zone d’aménagement différé (ZAD) dans laquelle s’applique le droit de préemption urbain pour une durée de 10 ans. L’EPCI ou la collectivité territoriale est également compétent pour la réalisation, la construction, l’adaptation ou la gestion d’équipements publics relevant de la compétence des communes d’implantation, lorsqu’ils sont nécessaires à la GOU et identifiés et localisés dans l’acte de qualification de celle-ci.

b. L’opération de revitalisation du territoire

L’opération de revitalisation du territoire (ORT) vise quant à elle une requalification d’ensemble d’un centre-ville dont elle facilite la rénovation du parc de logements, de locaux commerciaux et artisanaux, et plus globalement le tissu urbain, pour créer un cadre de vie attractif propice au développement à long terme du territoire. Elle se concrétise par une convention signée entre l’intercommunalité, sa ville principale, d’autres communes membres volontaires, l’État et ses établissements publics. Toute personne publique ou privée susceptible d’apporter son soutien ou de prendre part à des opérations prévues par le contrat peut également en être signataire.

La mise en place d’une ORT ouvre droit à diverses facilités financières et administratives : dispense d’autorisation d’exploitation commerciale, possibilité de suspendre des projets commerciaux périphériques, accès prioritaire aux aides de l’Agence nationale de l’habitat, renforcement du droit de préemption urbain et du droit de préemption des locaux artisanaux en particulier.

B. le dispositif proposé

Cet article résulte de l’adoption, par l’Assemblée nationale, d’un amendement du Gouvernement ayant reçu un avis favorable de la commission. Il rétablit l’article 150 VE du CGI afin d’introduire un abattement sur les plus-values tirées de la cession de bâtiments situés pour tout ou partie dans le périmètre d’une grande opération d’urbanisme ou d’une opération de revitalisation du territoire, lorsque la promesse a été conclue entre le 1er janvier 2021 et le 31 décembre 2023. Le cessionnaire doit s’engager à démolir les constructions existantes et à réaliser sous quatre ans des bâtiments d’habitation collectifs d’une taille minimale.

Le taux de l’abattement est de 70 %, ou 85 % si les logements sociaux ou intermédiaires représentant au moins 50 % du programme. Cet abattement vise à compenser le coût des démolitions pour l’acquéreur.

II. les modifications apportées par le sénat

Le Sénat a adopté un amendement de M. Jean-François Husson au nom de la commission des finances, contre l’avis défavorable du Gouvernement.

Il prévoit la remise, par le Gouvernement, avant le 1er septembre 2023, d’un rapport au Parlement, sur l’abattement prévu à cet article. Ce rapport devra évaluer dans quelle mesure cet abattement a entraîné le lancement ou la réorientation d’opérations de démolition et de reconstruction, les éventuels effets d’aubaine pour les bénéficiaires de l’abattement, l’impact du dispositif par rapport aux objectifs de sobriété foncière et de lutte contre l’artificialisation des sols et l’efficacité des modalités de contrôle des engagements pris par les cessionnaires.

III. La position du rapporteur général

Le rapporteur général estime que, si un tel rapport pourrait avoir son utilité, sa date de remise – avant le 1er septembre 2023 – est trop précoce pour que l’évaluation fournie soit éclairante.

Il propose donc de revenir au texte adopté par l’Assemblée nationale.

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Article 8 quinquies A (nouveau) Suppression de la surtaxe sur les bureaux applicable dans certains secteurs d’Île-de-France

Le présent article a été introduit par le Sénat, à l’initiative de M. Roger Karoutchi, et plusieurs de ses collègues membres du groupe Les Républicains (LR) ([246]), avec l’avis favorable de la commission mais défavorable du Gouvernement. Il propose de revenir sur la création, par la loi de finances pour 2020, d’une nouvelle première circonscription, à laquelle sont associés des tarifs supérieurs, pour les locaux à usage de bureaux, à ceux applicables dans l’ancienne première circonscription. Le Rapporteur général propose de supprimer cet article.

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

1. La Société du Grand Paris

La société du Grand Paris (SGP) est un établissement public de l’État à caractère industriel et commercial créé par la loi du 3 juin 2010 relative au Grand Paris. Elle a pour mission principale de concevoir et d’élaborer le schéma d’ensemble et les projets d’infrastructure composant le réseau de transport public du Grand Paris (Grand Paris Express – GPE) et d’en assurer la réalisation (construction des lignes et des gares, acquisition, entretien et renouvellement des matériels roulants, etc.)

Le GPE représente donc un chantier d’une ampleur exceptionnelle. À terme, ce sont 200 kilomètres de lignes nouvelles de métro automatiques, dont 90 % en souterrain, qui seront construites, soit un doublement du réseau de métro de l’Île-de-France. La SGP peut également financer des projets connexes à cette mission, comme la modernisation des réseaux de métro et de RER existants.

Depuis sa création, la SGP est donc bénéficiaire de plusieurs recettes fiscales mises en place par le législateur afin d’assurer sa soutenabilité financière. Une « règle d’or » prévoit en outre que toute contribution supplémentaire mise à la charge de la SGP fait l’objet d’une augmentation des ressources de l’établissement d’un même montant afin de garantir une stricte neutralité sur l’équilibre financier annuel et pluriannuel de la SGP ([247]).

2. La taxe annuelle sur les bureaux, commerces, locaux de stockages et de stationnement

Cette taxe (TSBCS) est prévue à l’article 231 ter du code général des impôts et s’applique à tous les locaux à usage de bureaux, aux locaux commerciaux, aux locaux de stockage et aux surfaces de stationnement situés en Île-de-France.

Le produit de la taxe est affecté :

– à 50 % au profit de la région d’Île-de-France, dans la limite de 212,9 millions d’euros ([248]) ;

– au fonds national d’aide au logement (FNAL) et à la Société du Grand Paris (SGP) ([249]) dans le respect des plafonds fixés en loi de finances ([250]). Le plafond d’affectation au FNAL est fixé à 116,1 millions d’euros en 2020 et celui propre à la SGP à 544 millions d’euros (il était fixé à 500 millions en 2019). Le reliquat éventuel est versé au budget général de l’État.

Répartition du produit de la TSB en 2019 (par ordre de prioritÉ)

(en millions d’euros)

Source : rapport du Gouvernement du 10 octobre 2020 relatif à l’évolution des dépenses et des ressources de la Société du Grand Paris.

Le montant de la taxe est égal au produit de la superficie des biens imposables, exprimée en mètres carrés au sol, par un tarif unitaire qui varie selon la nature des locaux et leur situation géographique. Elle est applicable :

– aux locaux à usage de bureaux ;

– aux locaux commerciaux ;

– aux locaux de stockage :

– aux surfaces de stationnement faisant l’objet d’une exploitation commerciale, depuis la loi de finances pour 2019.

Un tarif réduit est appliqué pour certains locaux à usage de bureaux, notamment ceux possédés par des collectivités publiques ainsi que par des associations ou des organismes privés sans but lucratif.

Le montant de la taxe est déterminé en multipliant la surface des locaux imposables par un tarif au mètre carré, qui varie en fonction de la circonscription dans laquelle ils sont situés. Depuis la loi de finances pour 2020, l’Île-de-France est découpée en quatre circonscriptions :

– première circonscription : 1er, 2e, 7e, 8e, 9e, 10e, 15e, 16e et 17e arrondissements de Paris et les communes de Boulogne-Billancourt, Courbevoie, Issy-les-Moulineaux, Levallois-Perret, Neuilly-sur-Seine et Puteaux ;

– deuxième circonscription : les arrondissements de Paris et les communes du département des Hauts-de-Seine autres que ceux de la première circonscription ;

– troisième circonscription : les communes de l’unité urbaine de Paris autres que Paris ([251]) et les communes du département des Hauts-de-Seine ;

– quatrième circonscription : les autres communes de la région d’Île-de-France.

La loi de finances pour 2019 avait augmenté de 10 % les tarifs des locaux de bureaux et des surfaces de stationnement en première circonscription. La loi de finances pour 2020 a ensuite augmenté de 20 % le tarif de la taxe sur les bureaux applicables aux locaux à usage de bureaux dans les zones les plus attractives de la région d’Île-de-France, créant ainsi la nouvelle première circonscription.

Tarifs applicables en 2020

(en euros par mètre carré)

Source : article 231 ter du CGI.

Il convient de signaler que les modifications évoquées supra sur les tarifs et le champ de la TSB dans les lois de finances pour 2019 et 2020 résultent de propositions formulées par Gilles Carrez dans un rapport remis au Premier ministre en juillet 2018 ([252]). Elles avaient pour objet de fournir des ressources supplémentaires à la SGP pour la réalisation du projet de transports du Grand Paris Express.

Les mesures adoptées en loi de finances pour 2019 ont permis d’augmenter de 96 millions d’euros en comptabilité budgétaire les recettes fiscales de la SGP. La loi de finances pour 2020 devrait permettre une hausse de recettes supplémentaire de 60 millions d’euros par an.

Fin 2019, le coût final du projet du Grand Paris Express était estimé par le Gouvernement à 35,6 milliards d’euros. En prenant en compte certaines dépenses connexes, les dépenses de la SGP s’établissaient à 39,1 milliards d’euros ([253]). Il est fait hypothèse d’une matérialisation de risques additionnels, y compris les conséquences de la pandémie de covid-19. Ces risques pourraient avoir un effet sur la trajectoire financière de la SGP de l’ordre de 1 milliard d’euros de dépenses supplémentaire.

B. Le Dispositif proposé

Le dispositif proposé par le Sénat consiste à supprimer la création, par la loi de finances pour 2020, d’une nouvelle première circonscription à laquelle sont associés des tarifs supérieurs, pour les locaux à usage de bureaux, à ceux applicables dans l’ancienne première circonscription.

Les auteurs de l’amendement estiment que les arrondissements et communes concernés par la création en 2020 de la nouvelle première circonscription sont parmi les plus touchées par les conséquences de l’épidémie de covid-19 et que le recours au télétravail y fragilise le secteur de l’immobilier de bureau.

II. La position du Rapporteur général

La création d’un tarif majoré de TSB pour certaines zones de la région parisienne a été justifiée par le caractère particulièrement attractif de ces zones situées dans le cœur historique de Paris ou à proximité du quartier d’affaires de La Défense, et pour les locaux à usage de bureaux uniquement. De nombreux locaux à usage de bureaux qui bénéficient fortement des externalités positives du réseau de transport francilien se concentrent dans ces arrondissements et dans ces communes.

Cette disposition a permis d’apporter à la SGP des ressources financières qui lui sont nécessaires pour financer les dépenses majeures qu’elle doit réaliser dans le cadre des projets qui lui sont confiés. Le financement de la SGP doit être d’autant plus préservé que l’épidémie de covid-19 fait peser des risques supplémentaires sur sa trajectoire financière et, partant, sur la réalisation des grands travaux qui doivent être mis en œuvre. Ces travaux peuvent être considérés comme essentiels pour résorber les inégalités sociales et territoriales en Île-de-France et favoriser une forme de densification urbaine, à même de lutter contre le réchauffement climatique.

Le secteur de l’immobilier de bureau et les commerces dont l’activité est liée à la présence des employés des bureaux dans les zones correspondantes peuvent en revanche bénéficier des crédits du plan de relance et des mesures de soutien aux entreprises, fiscales, sociales et budgétaires.

En conséquence, le Rapporteur général propose de supprimer cet article.

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Article 8 quinquies B (nouveau) Allongement à 24 mois après le transfert de son domicile fiscal du délai pendant lequel un non-résident peut vendre sa résidence principale en exonération de la plus-value

I. Les dispositions adoptÉes par le SÉnat

A. L’État du droit

Les contribuables non-résidents sont soumis à un régime spécifique d’imposition des plus-values immobilières réalisées en France qui a été modifié par l’article 43 de la loi de finances pour 2019, dans le cadre de la réforme globale de la fiscalité des non-résidents ([254]).

• L’article 244 bis A prévoit le régime spécifique d’imposition des plus-values immobilières réalisées à titre occasionnel en France, par des particuliers ou des entreprises, sous réserve des conventions internationales. Cet article prévoit que les sociétés sont imposables au taux normal de l’IS tandis que les particuliers sont imposés au taux de 19 % applicable aux résidents, étant rappelé qu’il faut y ajouter les prélèvements sociaux de 17,2 %, soit une imposition totale de 36,2 % de la plus-value. Ce dispositif est susceptible de s’appliquer à l’ensemble des résidences détenues en France par le particulier, qu’elles aient été anciennement leur résidence principale ou qu’elles soient encore leur résidence secondaire.

L’article 43 de la loi de finances pour 2019 a complété cet article en créant une exonération totale de la plus-value immobilière pour les cessions, réalisées à compter du 1er janvier 2019, des immeubles qui constituaient la résidence principale en France du cédant à la date du transfert de son domicile fiscal dans un État de l’Union européenne ou dans un État ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales ainsi qu’une convention d’assistance au recouvrement. La cession doit être réalisée au plus tard le 31 décembre de l’année suivant celle du transfert du domicile hors de France et l’immeuble ne doit pas avoir été mis à la disposition d’un tiers.

• L’article 150 U du CGI prévoit le régime général d’imposition de la plus-value immobilière des contribuables résidents et notamment l’exonération d’impôt de la plus-value immobilière réalisée sur la résidence principale du cédant au jour de la cession.

Il dispose également que les non-résidents peuvent bénéficier d’une exonération partielle de la plus-value immobilière, à hauteur de 150 000 euros, s’appliquant aux cessions d’immeubles en France, dans la limite d’une résidence par contribuable, à condition que le cédant ait été fiscalement domicilié en France de manière continue pendant au moins deux ans à un moment quelconque antérieurement à la cession. Cette exonération partielle s’applique à condition que la cession soit réalisée au plus tard le 31 décembre de la dixième année ([255]) suivant le transfert du domicile du cédant hors de France, sauf lorsque le cédant a la libre disposition du bien depuis le 1er janvier de l’année précédant la cession.

B. Le Dispositif proposÉ

Le Sénat a adopté un amendement de Mme Jacky Deromedi (Les Républicains) avec des avis de sagesse de la commission des finances et défavorable du Gouvernement qui modifie les conditions relatives à l’exonération totale de plus-value immobilière pour la résidence principale des contribuables non-résidents. Ainsi, il prévoit un allongement à 24 mois du délai prévu pour réaliser la cession de la résidence principale en exonération de la plus-value, délai aujourd’hui fixé au 31 décembre de l’année suivant celle du transfert du domicile hors de France.

II. La position du Rapporteur gÉNÉral

Le Rapporteur général considère que la réforme du régime d’imposition de la plus-value immobilière des non-résidents, réalisée en 2019 dans le cadre d’une réforme plus globale de la fiscalité des non-résidents, a permis un rapprochement opportun de la fiscalité des plus-values perçues lors de la cession de la résidence principale, entre les contribuables résidents et non-résidents.

Les conditions posées à l’exonération totale de la plus-value immobilière de la résidence principale apparaissent aujourd’hui parfaitement justifiées pour limiter les risques d’effets d’aubaine et le caractère disproportionné d’un tel avantage fiscal pour des non-résidents qui pourraient bénéficier d’avantages similaires dans leur État de résidence.

Soucieux de préserver une certaine stabilité fiscale pour les années à venir, le Rapporteur général considère qu’il n’est pas souhaitable de revenir sur les paramètres du régime d’imposition applicable aux non-résidents, alors que l’article 2 ter du présent projet de loi qui prévoit le maintien de la retenue à la source spécifique partiellement libératoire vient clore la réforme globale de la fiscalité des non-résidents initiée en 2019.

Il propose donc de supprimer cet article.

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Article 8 quinquies C (nouveau) Extension aux zones B1 de l’abattement de 70 % ou 85 % applicable aux plus-values immobilières en zone tendue, sous condition de construction de bâtiments d’habitation d’une densité minimale

I. Les dispositions adoptées par le sénat

A. L’état du droit

L’article 28 de la loi n° 2017-1775 du 28 décembre 2017 de finances rectificative pour 2017 a prévu un dispositif exceptionnel d’abattement de plus-values immobilières, dont les caractéristiques sont détaillées en commentaire de l’article 8 quinquies. Il s’applique dans les zones géographiques se caractérisant par un déséquilibre particulièrement important entre l’offre et la demande de logements.

B. le dispositif proposé

Cet article découle de l’adoption, avec l’avis favorable de la commission et contre l’avis défavorable du Gouvernement, d’un amendement de M. Emmanuel Capus.

Il prévoit que cet abattement s’applique dans les zones présentant un déséquilibre « important » entre l’offre et la demande de logements, alors que le dispositif en vigueur limite son application aux zones présentant un déséquilibre « particulièrement important » sous ce rapport. En pratique, il s’agit d’étendre le bénéfice de cet abattement aux zones dites B1, alors qu’il est aujourd’hui cantonné aux zones A bis et A.

II. La position du rapporteur général

Le rapporteur général souhaite rappeler que ce dispositif a été volontairement centré sur les zones où le besoin de logement est le plus important. Il craint que l’extension à de nouvelles zones ne crée un effet d’aubaine, et qu’elle ne desserve l’objectif initial de ce dispositif, qui était de créer un choc d’offre en faveur de la libération du foncier dans les zones tendues, choc qui ne peut fonctionner que s’il est limité dans le temps et ciblé dans l’espace.

De plus, cet abattement a vocation à être remplacé par un dispositif proche introduit à l’article 8 quater du projet de loi.

Enfin, un amendement identique a été rejeté par l’Assemblée nationale en première lecture.

Le rapporteur général propose donc la suppression de cet article.

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Article 8 quinquies D (nouveau) Prorogation en 2021 de l’abattement de 70 ou 85 % applicable aux plus-values immobilières en zone tendue, sous condition de construction de bâtiments d’habitation d’une densité minimale

I. Les dispositions adoptées par le sénat

A. L’état du droit

L’article 28 de la loi n° 2017-1775 du 28 décembre 2017 de finances rectificative pour 2017 a prévu un dispositif exceptionnel d’abattement de plus-values immobilières, dont les principales caractéristiques sont exposées en commentaire de l’article 8 quinquies.

Cet abattement s’applique aux cessions précédées d’une promesse de vente ayant acquis date certaine entre le 1er janvier 2018 et le 31 décembre 2020, et réalisées au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle au cours de laquelle la promesse de vente a acquis date certaine.

B. le dispositif proposé

Cet article résulte de l’adoption, par le Sénat, d’un amendement de M. Philippe Dallier ayant reçu un avis favorable de la commission et un avis défavorable du Gouvernement.

Il étend le bénéfice de cet abattement aux cessions précédées d’une promesse de vente ayant acquis date certaine jusqu’au 31 décembre 2021, prorogeant ainsi son existence d’une année.

II. La position du rapporteur général

Le rapporteur général souligne que cet abattement a vocation à être remplacé par un dispositif très proche introduit à l’article 8 quater du projet de loi. Sa prorogation pour un an entraînerait la coexistence de deux dispositifs d’incitation fiscale très proches partageant le même objectif, ce qui ne paraît pas souhaitable. De plus, un amendement identique a été rejeté par l’Assemblée nationale en première lecture.

Le rapporteur général propose donc la suppression de cet article.

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Article 8 sexies A (nouveau) Autorisation temporaire de déblocage de l’épargne salariale pour des dépenses de transition énergétique

I. Les dispositions adoptées par le sénat

A. L’état du droit

1. La participation

La participation est un dispositif prévoyant la redistribution, au profit des salariés, d’une partie des bénéfices de l’entreprise.

Elle est obligatoire pour les entreprises d’au moins 50 salariés et facultative pour les autres. Elle est mise en place par un accord qui précise le montant de la prime, et concerne obligatoirement tous les salariés. En l’absence d’accord, un régime dit d’autorité est imposé à l’entreprise.

Le montant de la participation varie en fonction des bénéfices réalisés par celle-ci. Il est plafonné, par personne et par an, à 75 % du plafond annuel de la sécurité sociale, soit 30 852 euros en 2020.

Les salariés peuvent demander le versement immédiat de la prime, auquel cas celle-ci est soumise à l’impôt sur le revenu. Dans le cas contraire, la prime est bloquée pendant cinq ans sur un plan d’épargne salariale, ou huit ans en l’absence d’accord de participation. Au terme de ce délai, elle est exonérée d’impôt sur le revenu. Elle est, dans tous les cas, soumise aux contributions sociales.

Une fois les sommes bloquées, un déblocage anticipé n’est possible que dans un nombre limité de situations : mariage ou conclusion d’un PACS, naissance ou adoption d’un troisième enfant, divorce ou dissolution d’un PACS avec la garde d’au moins un enfant, violence conjugale, invalidité, décès, rupture du contrat de travail et surendettement notamment.

2. L’intéressement

L’intéressement consiste à verser aux salariés une prime proportionnelle aux résultats ou aux performances de leur entreprise. Sa mise en place est facultative, mais elle concerne obligatoirement tous les salariés de l’entreprise concernée. Les modalités de calcul de la prime d’intéressement sont fixées par un accord d’intéressement.

La prime peut être versée immédiatement, ou bien placée sur un plan d’épargne salariale.

Les sommes reçues sont soumises aux contributions sociales. Elles sont également soumises à l’impôt sur le revenu, sauf si elles sont placées sur un plan d’épargne salariale.

3. L’épargne salariale

Les sommes distribuées aux salariés au titre de l’intéressement et de la participation peuvent être placées dans un plan d’épargne salariale qui, en fonction des dispositions applicables dans l’entreprise, peut prendre la forme d’un plan d’épargne entreprise (PEE).

Le PEE peut également recevoir, dans certaines limites, des versements volontaires du salarié et de l’entreprise, ainsi que des droits inscrits sur un compte épargne temps.

Les sommes versées sur un PEE sont en principe bloquées pendant au moins cinq ans, sauf survenance de certains événements : mariage, conclusion d’un PACS, naissance ou adoption d’un troisième enfant, divorce, ou dissolution d’un PACS avec la garde d’au moins un enfant, violence conjugale, acquisition, construction, agrandissement ou remise en état de la résidence principale, invalidité, décès, cessation de travail, création ou reprise d’entreprise et surendettement.

Les revenus et les gains nets de cession des titres d’un PEE sont exonérés d’impôt sur le revenu lorsque les titres correspondants ont été détenus au moins cinq ans. Avant l’expiration de ce délai, ils sont soumis à l’impôt sur le revenu, sauf cas de déblocage anticipé autorisés par la loi. Ils sont dans tous les cas soumis aux prélèvements sociaux.

B. le dispositif proposé

Cet article découle de l’adoption, par le Sénat, d’un amendement de M. Albéric de Montgolfier ayant reçu un avis favorable de la commission et un avis défavorable du Gouvernement.

Il ouvre la possibilité pour les salariés de débloquer, dans la limite de 8 000 euros nets de prélèvements sociaux, les sommes contenues dans un plan d’épargne salariale avant l’expiration des délais normalement fixés, lorsque ces sommes sont affectées au financement de travaux de rénovation énergétique de la résidence principale ou à l’achat d’un véhicule neuf électrique, hybride rechargeable ou thermique dont les émissions de dioxyde de carbone sont inférieures ou égales à 137 grammes par kilomètre, et que la demande est formulée avant le 31 décembre 2021. Les sommes ainsi débloquées seraient exonérées d’impôt sur le revenu.

II. La position du rapporteur général

Le rapporteur général estime que cette mesure irait à l’encontre de l’intérêt de long terme des épargnants, et que son coût pourrait être important. Il rappelle également que le plan de relance contient des fonds en faveur de la transition écologique à hauteur de 30 milliards d’euros.

Il propose donc la suppression de cet article.

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Article 8 sexies B (nouveau) Autorisation, en 2021 et en 2022, du transfert de jours de compte épargne temps ou de jours de repos vers un plan d’épargne salariale pour l’acquisition de titres de l’entreprise ou de parts ou d’actions de fonds d’actionnariat

I. Les dispositions adoptées par le sénat

A. L’état du droit

Le compte épargne-temps (CET) permet au salarié d’accumuler des droits à congé rémunéré ou de bénéficier d’une rémunération, immédiate ou différée, en contrepartie des périodes de congé ou de repos non prises, ou des sommes qu’il y a affectées. Les conditions d’utilisation des droits acquis par le salarié sont précisées par la convention ou l’accord prévoyant l’ouverture du CET.

Un dispositif fiscal et social avantageux vise à inciter les salariés à utiliser les droits accumulés sur un CET en vue de la retraite. Ainsi, ils peuvent être versés sur un plan d’épargne pour la retraite collectif (Perco) ou un plan d’épargne retraite d’entreprise collectif (PERE-CO). Dans ce cas, les droits qui correspondent à un abondement de l’employeur en temps ou en argent sont exonérés de cotisations sociales et d’impôt sur le revenu, tandis que ceux qui ne sont pas issus d’un abondement en temps ou en argent de l’employeur bénéficient de ces exonérations dans la limite d’un plafond de dix jours par an.

B. le dispositif proposé

Cet article résulte de l’adoption, par le Sénat, d’un amendement de Mme Christine Lavarde, contre l’avis défavorable du Gouvernement, la commission s’en étant remise à la sagesse du Sénat.

Il prévoit que, jusqu’au 31 décembre 2022, les droits issus d’un compte épargne temps qui ne correspondent pas à un abondement en temps ou en argent de l’employeur ou, en l’absence de compte épargne temps dans l’entreprise, les droits correspondant à des jours de repos non pris, sont exonérés des cotisations de sécurité sociale et d’impôt sur le revenu lorsqu’ils sont versés sur un plan d’épargne salariale, à condition qu’ils servent à l’acquisition de titres de l’entreprise ou d’une entreprise qui lui est liée, ou à celle de parts ou actions de fonds d’épargne salariale. Cette possibilité serait plafonnée à vingt jours par an.

II. La position du rapporteur général

Le rapporteur général estime qu’une exonération totale d’impôt sur le revenu et de cotisations sociales pourrait être coûteuse, et que le dispositif proposé ne s’articule pas clairement avec les possibilités déjà existantes de transférer des droits figurant sur un CET vers un plan d’épargne salariale.

Il rappelle également que dans le contexte de l’épidémie de covid-19, le législateur a autorisé, jusqu’au 31 décembre 2020, les employeurs à imposer que les droits affectés sur le compte épargne-temps (CET) du salarié soient utilisés par la prise de jours de repos, nonobstant les dispositions du code du travail et les conventions applicables dans l’entreprise ([256]). De fait, l’urgence pour nombre d’entreprises consiste davantage dans la préservation de leur trésorerie que dans le renforcement de leurs fonds propres, même si ce dernier objectif demeure fondamental.

Il propose donc la suppression de cet article.

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Article 8 septies A (nouveau) Extension du dispositif temporaire d’exonération des dons de sommes d’argent dans le cadre familial à l’acquisition d’un logement neuf à usage de résidence principale

I. Les dispositions adoptées par le sénat

A. L’état du droit

La loi n° 2020-935 du 30 juillet 2020 de finances rectificative pour 2020 a introduit, à l’article 790 A bis du CGI, un dispositif supplémentaire et temporaire d’exonération de droits de donation pour les dons de sommes d’argent consentis à un descendant en ligne directe ou, à défaut d’une descendance, à un neveu ou une nièce.

Les dons réalisés entre le 15 juillet 2020 et le 30 juin 2021 sont exonérés dans la limite de 100 000 euros par donateur, si les sommes concernées sont affectées :

– à la souscription au capital d’une petite entreprise de moins de cinq ans où le donataire travaille pendant au moins trois ans après la souscription ;

– à des travaux de rénovation énergétique de la résidence principale ;

– ou à la construction de la résidence principale.

B. le dispositif proposé

Cet article résulte de l’adoption, par le Sénat, de trois amendements identiques déposés par M. Emmanuel Capus, M. Philippe Dallier et M. Hervé Marseille ayant reçu un avis favorable de la commission et un avis défavorable du Gouvernement.

Il ajoute, parmi les affectations possibles des dons concernés, l’acquisition d’un logement neuf à usage de résidence principale.

II. La position du rapporteur général

Le rapporteur général estime que l’exonération temporaire votée dans le cadre de la troisième loi de finances rectificative pour 2020 est déjà généreuse. De plus, selon lui, une éventuelle modification des droits de donation et de succession relève désormais d’un débat plus large et mérite une réflexion approfondie. Enfin, des amendements identiques ont été rejetés par l’Assemblée nationale en première lecture.

Il propose, en conséquence, la suppression de cet article.

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Article 8 septies B (nouveau) Relèvement à 600 000 euros du plafond en deçà duquel les donations de biens ruraux loués par bail à long terme sont exonérées de droits pour 75 % de leur valeur

I. Les dispositions adoptées par le sénat

A. L’état du droit

Une exonération de droits de mutation à titre gratuit, c’est-à-dire de droits de donation et de droits de succession, est prévue à l’article 793 du CGI pour :

● Les parts des groupements fonciers agricoles et celles des groupements agricoles fonciers, à concurrence des trois quarts de la fraction de la valeur nette des biens donnés à bail à long terme ou à bail cessible, à condition :

– que les statuts du groupement lui interdisent l’exploitation en faire-valoir direct ;

– que les immeubles à destination agricole constituant le patrimoine du groupement aient été donnés à bail à long terme ou à bail cessible ;

– et que les parts aient été détenues depuis deux ans au moins par le donateur ou le défunt.

● Les biens donnés à bail à long terme ou à bail cessible hors du cadre familial, dans les conditions prévues par le code rural et de la pêche maritime, pour les trois quarts de leur valeur.

Cette exonération partielle est subordonnée à la condition que le bien reste la propriété du donataire, héritier ou légataire pendant cinq ans à compter de la date de la transmission à titre gratuit. Lorsque cette condition n’est pas respectée, les droits sont rappelés, majorés de l’intérêt de retard.

Lorsque la valeur totale des biens susceptibles de bénéficier de cette exonération, transmis par le donateur ou le défunt à chaque donataire, héritier ou légataire, excède 300 000 euros, celle-ci est ramenée à 50 % au-delà de cette limite.

B. le dispositif proposé

Cet article résulte de l’adoption, par le Sénat, de deux amendements identiques de M. Daniel Laurent et de M. Franck Montaugé ayant reçu un avis défavorable du Gouvernement, la commission s’en remettant à la sagesse du Sénat.

Il propose d’appliquer l’exonération de 75 % jusqu’au double du plafond actuel, soit jusqu’à 600 000 euros, lorsque les bénéficiaires s’engagent à doubler la période de conservation, en la portant à dix ans au lieu de cinq. Compte tenu de cette durée, cet engagement ne ferait pas obstacle à une nouvelle transmission à titre gratuit, l’engagement de conservation étant dans ce cas transmis à l’ayant-cause.

II. la position du rapporteur général

Le rapporteur général rappelle que l’exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit dont bénéficient les biens ruraux donnés à bail à long terme ou à bail cessible a été fortement élargie en loi de finances pour 2019, puisqu’elle était, avant cette loi, de 75 % de la valeur des biens transmis jusqu’à 101 897 euros par bénéficiaire, et de 50 % au-delà de cette somme. Il rappelle qu’il s’agit d’ores et déjà d’un dispositif généreux, d’autant que les biens transmis peuvent également bénéficier du dispositif Dutreil et de la réduction d’impôt spécifique de 50 % pour la transmission d’une entreprise.

De plus, selon lui, une éventuelle modification des droits de donation et de succession relève d’un débat plus large et mérite une réflexion approfondie.

Enfin, des amendements identiques ont été rejetés par l’Assemblée nationale en première lecture.

Il propose, en conséquence, la suppression de cet article.

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Article 8 septies C (nouveau) Relèvement à 90 ans de l’âge en dessous duquel les dons de sommes d’argent dans le cadre familial peuvent être exonérés de droits

I. Les dispositions adoptées par le sénat

A. L’état du droit

L’article 790 G du CGI prévoit que les dons de sommes d’argent consentis en pleine propriété au profit d’un enfant, d’un petit-enfant, d’un arrière-petit-enfant ou, à défaut d’une telle descendance, d’un neveu ou d’une nièce ou, par représentation, d’un petit-neveu ou d’une petite-nièce sont exonérés de droits de mutation à titre gratuit dans la limite de 31 865 euros tous les quinze ans.

Cette exonération est subordonnée au respect des conditions suivantes :

– le donateur doit être âgé de moins de 80 ans au jour de la transmission ;

– le donataire doit être âgé de 18 ans révolus ou avoir fait l’objet d’une mesure d’émancipation au jour de la transmission.

Le plafond de 31 865 euros est applicable aux donations consenties par un même donateur à un même donataire.

Cette exonération est cumulable avec les abattements de droit commun en matière de droits de donation. En ligne directe, cet abattement s’élève à 100 000 euros tous les quinze ans.

B. le dispositif proposé

Cet article résulte de l’adoption, par le Sénat, d’un amendement de M. Emmanuel Capus ayant reçu un avis défavorable de la commission et du Gouvernement.

Il modifie la condition d’âge du donateur, en prévoyant que celui-ci doit être âgé de moins de 90 ans au jour de la transmission.

II. la position du rapporteur général

Le rapporteur général propose la suppression de cet article.

Il estime en effet qu’une éventuelle modification des droits de donation et de succession relève d’un débat plus large et mérite une réflexion approfondie.

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Article 8 septies D (nouveau) Élargissement aux fondations reconnues d’utilité publique du dispositif permettant aux associations reconnues d’utilité publique de recevoir des dons de certains biens mobiliers appartenant à l’État ou à ses établissements publics - Ouverture à ceux-ci de la possibilité de céder à titre gratuit des biens mobiliers à des collectivités territoriales

I. Les dispositions adoptées par le sénat

A. L’état du droit

L’article L. 3211-18 du code général de la propriété des personnes publiques (CG3P) dispose que les opérations d’aliénation du domaine mobilier de l’État ne peuvent être réalisées ni à titre gratuit, ni à un prix inférieur à la valeur vénale. Il codifie ainsi, concernant les biens mobiliers, le principe général d’interdiction des libéralités par les personnes publiques, et celui d’incessibilité à vil prix de leurs propriétés, qui lui est corrélatif.

Toutefois, l’article L. 3212-2 du même code prévoit des exceptions à ce principe pour l’État et ses établissements publics. Ceux-ci peuvent ainsi réaliser certaines cessions à titre gratuit. Cela concerne :

1° Les cessions de biens meubles dont la valeur n’excède pas des plafonds fixés par l’autorité désignée par décret en Conseil d’État à des États étrangers dans le cadre d’une action de coopération ;

2° Les cessions de biens meubles dont la valeur unitaire n’excède pas un plafond fixé selon les mêmes modalités à des associations reconnues d’utilité publique et dont les ressources sont affectées à des œuvres d’assistance, notamment à la redistribution gratuite de biens meubles aux personnes les plus défavorisées. Ces associations ne peuvent procéder à la cession, à titre onéreux, des biens ainsi alloués à peine d’être exclues définitivement du bénéfice de ces mesures ;

3° Les cessions des matériels informatiques dont les services de l’État ou de l’un de ses établissements publics n’ont plus l’emploi et dont la valeur unitaire n’excède pas un seuil fixé par décret ([257]) aux associations de parents d’élèves, aux associations de soutien scolaire, aux associations reconnues d’utilité publique et aux associations d’étudiants. Les associations s’engagent par écrit à n’utiliser les matériels qui leur sont cédés que pour l’objet prévu par leurs statuts, à l’exclusion de tout autre. Elles ne peuvent procéder à la cession, à titre onéreux, des biens ainsi alloués, à peine d’être exclues du bénéfice de ces mesures ;

4° Les cessions de matériels et d’équipements destinés à l’enseignement et à la recherche scientifiques, lorsqu’ils ont été remis, dans le cadre d’une convention de coopération, à un organisme assurant des missions de même nature ;

5° Les cessions des matériels informatiques et des logiciels nécessaires à leur utilisation, dont les services de l’État ou de l’un de ses établissements publics n’ont plus l’emploi et dont la valeur unitaire n’excède pas un plafond fixé par décret ([258]), aux personnels des administrations concernées ;

6° Les cessions de biens meubles, dont le ministère de la défense n’a plus l’emploi, à des associations ou organismes agissant pour la préservation ou la mise en valeur du patrimoine militaire, ou contribuant au renforcement du lien entre la Nation et son armée ;

7° Les cessions des biens de scénographie dont l’État et ses établissements publics n’ont plus l’usage, au profit de toute personne agissant, à des fins non commerciales, dans le domaine culturel ou dans celui du développement durable ;

8° Les cessions au profit d’États étrangers de biens meubles du ministère de la défense, y compris de matériels de guerre et assimilés, lorsqu’elles contribuent à une action d’intérêt public, notamment diplomatique, d’appui aux opérations et de coopération internationale militaire. Les cessions peuvent concerner des biens acquis à cette fin ou des biens dont le ministère de la défense n’a plus l’emploi. La valeur des biens cédés ne peut dépasser un plafond annuel fixé par arrêté conjoint du ministre de la défense et du ministre des finances ([259]) ;

9° Les cessions des biens archéologiques mobiliers déclassés ([260]) ;

10° Les cessions de constructions temporaires et démontables dont les services de l’État ou de l’un de ses établissements publics n’ont plus l’emploi aux structures bénéficiant de l’agrément « entreprise solidaire d’utilité sociale » (ESUS) dans le but d’en éviter la démolition.

B. le dispositif proposé

Cet article résulte de l’adoption, par le Sénat, d’un amendement de M. Didier Rambaud et du groupe du Rassemblement des démocrates, progressistes et indépendants ayant reçu un avis favorable de la commission et du Gouvernement.

Tout d’abord, il modifie le 2° de l’article L. 3212-2 du CG3P afin de permettre aux fondations reconnues d’utilité publique de bénéficier de la possibilité qu’ont l’État et ses établissements publics de céder à titre gratuit des biens meubles de faible valeur, comme c’est déjà le cas pour les associations reconnues d’utilité publique. Les conditions posées seraient identiques : les ressources des fondations concernées devraient être affectées à des œuvres d’assistance, notamment à la redistribution gratuite de biens meubles aux personnes les plus défavorisées, et les fondations concernées ne pourraient procéder à la cession, à titre onéreux, des biens ainsi alloués à peine d’être exclues définitivement du bénéfice de ces mesures.

Ensuite, cet article harmonise les différents dispositifs de dons ouverts à l’État et à ses établissements publics :

– Il complète ainsi les dispositifs concernant les cessions de matériels destinés à l’enseignement et à la recherche scientifiques, celles de biens meubles à des associations de préservation du patrimoine militaire, celles de biens de scénographie, de biens mobiliers archéologiques et de constructions temporaires et démontables, afin de préciser que la valeur unitaire des biens cédés ne peut excéder un plafond fixé par décret, et que le cessionnaire ne peut procéder à la cession, à titre onéreux, des biens ainsi alloués, à peine d’être exclu du bénéfice de ces mesures ;

– Il complète également le dispositif concernant les cessions de matériels informatiques aux personnels des administrations de l’État et de ses établissements publics afin de prévoir que le cessionnaire ne peut procéder à la cession, à titre onéreux, des biens ainsi alloués, à peine d’être exclu du bénéfice de ces mesures.

Enfin, il ouvre une nouvelle possibilité de cession à titre gratuit de biens mobiliers par l’État et ses établissements publics. Celle-ci concernerait des biens dont l’État ou ses établissements publics n’ont plus l’emploi et dont la valeur unitaire n’excède pas un plafond fixé par décret, et se ferait au bénéfice d’établissements publics de l’État, de collectivités territoriales, de leurs groupements et de leurs établissements publics. Le cessionnaire ne pourrait procéder à la cession, à titre onéreux, des biens ainsi alloués, à peine d’être exclu du bénéfice de ces mesures.

II. la position du rapporteur général

Le rapporteur général salue l’extension aux fondations reconnues d’utilité publique de la possibilité déjà reconnue aux associations reconnues d’utilité publique de recevoir des dons de l’État et de ses établissements publics, à certaines conditions.

Il approuve également l’harmonisation des conditions des différents types de dons auxquels peuvent procéder l’État et ses établissements publics. Celle-ci permettra de garantir que les biens concernés sont bien de faible valeur, et que leurs récipiendaires ne puissent les revendre. Il n’a rien à opposer non plus à la possibilité pour l’État et ses établissements publics de céder gratuitement à des collectivités territoriales des biens de faible valeur dont ils n’ont plus l’emploi.

Il propose donc d’adopter cet article sans modification.

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Article 8 septies (supprimé) Exonération de droits de mutation à titre gratuit pour les dons aux associations simplement déclarées poursuivant un but exclusif d’assistance et de bienfaisance

I. Les dispositions adoptées par l’assemblée nationale

A. L’état du droit

Bénéficient d’une exonération de droits de mutation à titre gratuit les dons et legs faits aux établissements publics charitables, aux mutuelles et à toutes autres sociétés reconnues d’utilité publique dont les ressources sont affectées à des œuvres d’assistance, à la défense de l’environnement naturel ou à la protection des animaux ([261]).

En outre, la doctrine fiscale a admis, par mesure de tempérament, une extension de cette exonération au bénéfice des associations non reconnues d’utilité publique (c’est-à-dire simplement déclarées), qui poursuivent un but exclusif d’assistance et de bienfaisance.

B. le dispositif proposé

Cet article résulte de l’adoption par l’Assemblée nationale de trois amendements identiques déposés par le rapporteur général au nom de la commission des finances, Mme Émilie Cariou et M. Bertrand Pancher et ayant fait l’objet d’un sous-amendement du Gouvernement.

Il inscrit dans la loi l’extension, déjà admise par la doctrine, de cette exonération aux associations simplement déclarées qui poursuivent un but exclusif d’assistance et de bienfaisance, et dont les ressources sont affectées à des œuvres d’assistance, à la défense de l’environnement naturel ou à la protection des animaux.

II. les modifications apportées par le sénat

Suivant la proposition du rapporteur général de la commission des finances, M. Jean-François Husson, laquelle a reçu un avis de sagesse du Gouvernement, le Sénat a supprimé cet article, au motif qu’il n’a pas sa place en première partie de la loi de finances, puisqu’il inscrit dans la loi une règle déjà appliquée par la doctrine et est donc sans conséquence sur le solde budgétaire de l’année 2021.

III. la position du rapporteur général

Le rapporteur général n’a pas d’objection à la suppression de cet article, puisque le Sénat l’a bien rétabli en seconde partie, à l’article 44 ter B.

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Article 8 octies A (nouveau) Extension aux fondations actionnaires reconnues d’utilité publique du régime de neutralité fiscale applicable aux dotations initiales des fonds de pérennité

Le présent article, introduit par le Sénat, propose d’étendre aux fondations actionnaires reconnues d’utilité publique le régime de neutralité fiscale des opérations de constitution des fonds de pérennité.

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

1. Les fondations actionnaires reconnues d’utilité publique

● Aux termes de l’article 18 de la loi du 23 juillet 1987 sur le développement du mécénat ([262]), la fondation est l’acte par lequel des personnes décident l’affectation irrévocable de biens, droits ou ressources à la réalisation d’une œuvre d’intérêt général et à but non lucratif.

Si l’acte de fondation a pour but la création d’une personne morale, cette fondation ne jouit de la capacité juridique qu’à compter de la date d’entrée en vigueur du décret lui accordant la reconnaissance d’utilité publique, la fondation acquérant alors le statut de fondation reconnue d’utilité publique (FRUP).

La dotation initiale de la FRUP peut être versée en plusieurs fractions sur une période ne pouvant excéder dix ans, ainsi qu’en dispose l’article 18-1 de la même loi.

● Enfin, et aux termes de l’article 18-3 de cette loi, modifié par l’article 178 de la loi du 22 mai 2019 relative à la croissance et la transformation des entreprises (loi « PACTE ») ([263]), une FRUP peut recevoir et détenir des parts ou actions d’une société qui a une activité industrielle ou commerciale : dans cette hypothèse, la FRUP est une fondation actionnaire.

Si cette détention confère à la FRUP le contrôle de la société au sens de l’article L. 233-3 du code de commerce, la fondation doit, en vertu du principe de spécialité lui commandant d’avoir une activité conforme à son objet, assurer la gestion des parts ou actions sans s’immiscer dans la gestion de cette société.

Pour ce faire, les statuts de la FRUP déterminent notamment les conditions dans lesquelles celle-ci se prononce sur l’approbation des comptes de la société contrôlée, la distribution des dividendes, les mouvements de capitaux et les décisions susceptibles d’entraîner une modification des statuts de cette société.

● Poursuivant une activité non lucrative, les FRUP ne sont pas assujetties à l’impôt sur les sociétés (IS), ainsi que le prévoit le 1 bis de l’article 206 du code général des impôts (CGI).

2. Le régime de neutralité fiscale des opérations de constitution de fonds de pérennité

● Les fonds de pérennité ont été créés par l’article 177 de la loi PACTE précitée. Ils sont constitués par l’apport gratuit et irrévocable de titres de capital ou de parts sociales d’une ou plusieurs sociétés qui exercent une activité économique ou qui détiennent des participations dans d’autres sociétés qui en exercent une.

Cet apport est réalisé par un ou plusieurs fondateurs, l’objectif étant que le fonds de pérennité assure la gestion des titres ou parts et exerce les droits qui y sont attachés, pour contribuer à la pérennité économique des sociétés concernées ou financer des projets d’intérêt général.

Le fonds de pérennité a pour ressources les produits tirés des activités qu’il est autorisé à exercer en vertu de ses statuts, ceux tirés des services rendus, ainsi que les dividendes perçus au titre de sa dotation.

● La loi de finances pour 2020 ([264]) a mis en place un régime de neutralité fiscale des opérations de constitution des fonds de pérennité, prévu au 7 quater de l’article 38 du CGI.

En vertu de ce régime, la plus-value ou moins-value réalisée par les fondateurs résultant de la dotation initiale du fonds, c’est-à-dire de la transmission à ce dernier de titres ou de parts, est comprise dans le résultat au cours duquel ces titres ou parts sont ultérieurement cédés par le fonds – sous réserve que ce dernier prenne l’engagement de calculer la plus-value ou moins-value d’après la valeur fiscale que les titres ou parts avaient lors de la transmission.

La transmission, c’est-à-dire la dotation initiale du fonds, est donc traitée comme une opération intercalaire, fiscalement neutre : l’imposition de la plus-value ou de la moins-value est reportée jusqu’à la cession ultérieure des titres.

B. Le Dispositif proposé

Le présent article résulte de l’adoption par le Sénat de deux amendements identiques, déposés par M. Emmanuel Capus (Les Indépendants – République et Territoires) et plusieurs de ses collègues, et par Mme Sylvie Vermeillet et plusieurs de ses collègues, qui ont fait l’objet d’avis favorables de la commission et du Gouvernement ([265]).

● Il prévoit, en introduisant à l’article 38 du CGI un nouveau 7 quinquies, de transposer le régime de neutralité fiscale existant au 7 quater de cet article 38 pour les fonds de pérennité, aux fondations actionnaires reconnues d’utilité publique.

● Concrètement, et aux termes des deux premiers alinéas de ce nouveau 7 quinquies, l’imposition de la plus-value résultant de la transmission des titres ou parts à la FRUP peut faire l’objet d’un report d’imposition : cette plus-value sera imposée au nom de la fondation à la date à laquelle il est mis fin au report.

Si la valeur de cession des titres est inférieure à leur valeur lors de la transmission, la plus-value est diminuée de la différence, ainsi qu’il résulte du troisième alinéa du 7 quinquies.

Par ailleurs, le dispositif prévoit des obligations de documentation et de communication à l’administration de tous les éléments utiles au suivi des opérations et au calcul de la plus-value.

● Le présent article modifie également l’article 206 du CGI, portant sur les personnes assujetties à l’IS, en y insérant un nouveau 5 quater précisant que les FRUP sont assujetties à l’IS à raison des plus-values dont l’imposition a fait l’objet d’un report en vertu du nouveau 7 quinquies de l’article 38 du CGI.

● Le dispositif s’appliquera aux exercices clos à compter du 31 décembre 2020.

II. La position du Rapporteur général

Le dispositif qu’a introduit le Sénat est tout à fait opportun, en permettant d’assurer la neutralité fiscale des opérations de constitution des FRUP actionnaires.

Il s’agit au demeurant d’une transposition cohérente du régime de neutralité déjà existant pour les fonds de pérennité, avec des ajustements propres aux spécificités des FRUP, telles que leur caractère non lucratif les excluant du champ de l’IS : sans la modification apportée à l’article 206 du CGI, les plus-values auraient pu ne pas être imposées.

Dès lors, le Rapporteur général propose donc d’adopter cet article sans modification.

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Article 9 Clarification des règles de TVA applicables aux offres composites

I. Les dispositions adoptées par l’Assemblée nationale

A. L’état du droit

Les offres composites sont des offres commerciales constituées de plusieurs éléments relevant de régimes de TVA différents.

Selon la jurisprudence européenne, une offre commerciale ne doit pas être artificiellement décomposée lorsqu’elle constitue une opération unique. Il n’est à ce titre pas permis de ventiler le prix de vente d’une même opération au prorata des différents éléments qui la composent.

Or, la pratique française historique permet justement aux opérateurs économiques de ventiler de manière cohérente les éléments d’une même offre, sous leur responsabilité et sous le contrôle de l’administration.

Cette situation présente des risques de non-conformité à l’égard du droit européen en même temps qu’elle prête le flanc à l’optimisation fiscale, et donc à des risques budgétaires.

B. Le Dispositif proposé

Le présent article vise à mettre en œuvre la méthode dégagée par la jurisprudence européenne, en réservant à des situations particulières les possibilités de ventilation d’une même offre selon des régimes différents de TVA.

Il est donc proposé la reprise au niveau législatif des deux principes cadres de la jurisprudence européenne :

– chaque opération est appréciée de manière indépendante, mais sans pouvoir être artificiellement décomposée ;

– une offre unique comprenant des éléments relevant de taux de TVA différents doit se voir appliquer dans son intégralité le taux de TVA le plus élevé lorsque les éléments accessoires relèvent de la même opération que celle dont relève l’élément principal

II. Les modifications apportées par le Sénat

Le Sénat a adopté, à l’initiative de Didier Rambaud et des membres du groupe Rassemblement des démocrates, progressistes et indépendants (RDPI), un amendement visant à reprendre au niveau législatif la définition de l’élément accessoire donnée par la Cour de justice de l’Union européenne.

Cette proposition a recueilli un avis favorable de la commission des finances et défavorable du Gouvernement.

III. La position du Rapporteur général

Reprendre strictement au niveau de la loi la définition de l’élément accessoire donnée par la Cour de justice de l’Union européenne n’apparaît pas pertinent en ce qu’elle supprimerait une souplesse donnée à la jurisprudence administrative de déterminer le nouveau régime des offres composites au plus près des réalités nationales.

Si des précisions peuvent être amenées, elles peuvent ressortir de la compétence de la doctrine administrative.

Pour cette raison, le Rapporteur général propose de ne pas retenir cet ajout du Sénat et de revenir à la version de l’article telle qu’adoptée par l’Assemblée nationale.

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Article 9 bis A (nouveau) Abaissement à 10 % du taux de TVA pour les opérations portant sur les poulains vivants

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

Les activités de préparation et d’entraînement des équidés domestiques en vue de leur exploitation constituent des activités agricoles. Les activités d’entraînement, de préparation et de prise en pension de chevaux sont donc soumises à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) selon les modalités du régime agricole.

Il en est de même pour les activités d’enseignement de l’équitation ou de locations d’équidés, quelle que soit leur finalité.

Par une lettre de mise en demeure du 23 octobre 2007, la Commission a informé la France qu’elle considérait que l’application d’un taux réduit de TVA aux opérations relatives à certains animaux vivants, tels que les chevaux, lorsqu’ils ne sont normalement pas destinés à être utilisés dans la préparation de denrées alimentaires, pouvait constituer un manquement aux obligations qui découlent de la directive TVA, et en particulier des articles 96 à 99 et de l’annexe III de celle-ci ([266]).

Cette position a été confirmée par une décision du 8 mars 2012 de la Cour de justice de l’Union européenne ([267]).

Aussi, le régime de la TVA sur les opérations relatives aux équidés a été modifié par l’article 63 de la loi de finances rectificative pour 2012 ([268]).

En l’état du droit, il est donc appliqué un taux de 20 % aux ventes de poulains, c’est-à-dire des équidés en phase d’élevage.

B. Le Dispositif proposé

Selon l’article 278 bis du code général des impôts (CGI), la TVA est perçue au taux de 10 % en ce qui concerne les opérations d’achat, d’importation, d’acquisition intracommunautaire, de vente, de livraison, de commission, de courtage ou de façon portant sur un certain nombre de produits.

Le 3° de ce même article est relatif aux « produits d’origine agricole, de la pêche, de la pisciculture et de l’aviculture n’ayant subi aucune transformation et qui sont normalement destinés à être utilisé dans la préparation des denrées alimentaires ou dans la production agricole ».

Le Sénat a adopté un amendement, à l’initiative de Mmes Anne-Catherine Loisier et Nathalie Goulet (Union centriste) ainsi que plusieurs de leurs collègues, visant à rédiger le 3° de l’article 278 bis du CGI de la manière suivante :

« 3° Produits d’origine agricole, de la pêche, de la pisciculture et de l’aviculture n’ayant subi aucune transformation y compris les poulains vivants (ajout) et qui sont normalement destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires ou dans la production agricole ».

Ainsi, il est proposé que les opérations portant sur les poulains vivants soient affectées d’un taux de TVA de 10 %.

Cette proposition a reçu avis favorable tant de la commission des finances que du Gouvernement.

II. La position du Rapporteur général

Le rapporteur général propose de conserver cet article qui vise à réintégrer les poulains vivants dans les produits agricoles sur lesquels peut être appliqué un taux de TVA réduit.

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Article 9 bis B (nouveau) Abaissement à 5,5 % du taux de TVA portant sur les billets de train

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

Le b quater de l’article 279 du code général des impôts (CGI) affecte d’un taux de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) de 10 % les prestations de transport de voyageurs.

B. Le Dispositif proposé

Le Sénat a adopté, à l’initiative d’Olivier Jacquin et du groupe Socialiste, Écologiste et Républicain, un abaissement de la TVA à 5,5 % portant les billets de train pour le transport des voyageurs.

Cette proposition a reçu un avis de sagesse de la commission des finances et un avis défavorable de la part du Gouvernement.

II. La position du Rapporteur général

Si le rapporteur général partage le souhait de favoriser les mobilités plus sobres en émissions de CO2, il considère que l’abaissement de la TVA sur les billets de train n’est pas prioritaire.

Le fait de diminuer la TVA sur les billets de train et non sur les types de mobilité concurrents pour le transport de voyageurs fait courir un risque en matière de compatibilité européenne à la directive TVA ([269]),plus précisément s’agissant du respect de la neutralité de la taxe.

En outre, le coût de cet article additionnel, évalué entre 500 millions et un milliard d’euros par an, est à apprécier à l’aune de la répercussion de la baisse de TVA sur les prix payés par le consommateur. L’impact d’une baisse de TVA de 4,5 points – la TVA sur les billets de train est déjà affectée du taux de TVA réduit de 10 % – sur le prix du billet est incertaine et potentiellement partielle. En tout état de cause, elle serait tout à fait marginale et posséderait un effet décisoire limité quant au choix du mode de transport.

Pour ces raisons, le rapporteur général propose de supprimer cet article.

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Article 9 bis C (nouveau) Abaissement à 5,5 % de la TVA sur les opérations portant sur la fourniture d’éléments d’information faites par les agences de presse

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

Depuis le 1er janvier 1989, les ventes, commissions et courtages portant sur les publications qui remplissent les conditions prévues par les articles 72 et 73 de l’annexe III du code général des impôts (CGI), sont soumis à la TVA au taux de 2,10 % dans les départements de la France métropolitaine et de 1,05 % dans les départements de la Guadeloupe, de la Martinique et de La Réunion.

En d’autres termes, l’ensemble des publications de presse détenant un numéro attribué par la commission paritaire des publications et agences de presse (CPPAP), y compris la presse en ligne, est affecté d’un taux dit « super-réduit » de 2,10 %.

Sont, en revanche – selon l’article 298 octies du CGI – soumises au taux réduit de 10 % les fournitures d’éléments d’information faites par les agences de presse figurant sur une liste prévue à l’article 1er de l’ordonnance du 2 novembre 1945 portant réglementation provisoire des agences de presse ([270]).

B. Le Dispositif proposé

Le présent article, adopté à l’initiative de David Assouline (groupe Socialiste, Écologiste et Républicain), vise à faire bénéficier la fourniture d’éléments d’information par les agences de presse d’un taux de TVA plus réduit de 5,5 %.

La commission des finances a émis un avis favorable quand le Gouvernement a donné un avis défavorable.

II. La position du Rapporteur général

Le rapporteur général juge inopportune cette proposition.

Il remarque que de nombreuses dispositions fiscales dérogatoires existent pour les entreprises de presse, à l’instar de la TVA à taux super-réduit pour la presse papier et numérique ([271]), l’exonération de contribution économique territoriale (CET) pour les diffuseurs de presse ([272]), la déduction fiscale des investissements pour les entreprises de presse ([273]), la réduction d’impôt des particuliers pour les dons effectués en faveur des entreprises de presse ([274]) ou pour souscription au capital des sociétés de presse ([275]).

Dès lors, la suppression de cet article est proposée.

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Article 9 bis D (nouveau) Abaissement de la TVA portant sur la billetterie des compétitions e-sport à 5,5 %

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

Selon le 13e alinéa de l’annexe III de la directive dite « TVA » ([276]), les droits d’admission aux manifestations sportives sont admissibles à un taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée.

En droit interne, cette possibilité est rendue effective par le J de l’article 278-0 bis du code général des impôts, qui affecte les droits d’entrée encaissés par les organisateurs de réunions sportives d’un taux de TVA de 5,5 %.

B. Le Dispositif proposé

Le Sénat a adopté, à l’initiative de Christine Lavarde (Les Républicains) et Jérôme Durain (Socialistes, Écologiste et Républicain), un article additionnel visant à affecter d’un taux de TVA à 5,5 % la billetterie donnant accès aux compétitions de sport électronique.

Ces propositions ont recueilli des avis de sagesse de la commission des finances et défavorable du Gouvernement.

II. La position du Rapporteur général

Le rapporteur général appréhende favorablement les soutiens apportés au dynamique monde de l’e-sport mais considère juridiquement hasardeux, à ce stade, de conserver cet article.

En effet, la définition fiscale du sport est à la fois encadrée et restrictive : il doit s’agit d’une activité physique, ce qui exclut les pratiques intellectuelles comme les échecs et le bridge qui sont pourtant fréquemment qualifiés de sport tant au niveau national qu’international.

Aussi, les compétitions de jeux vidéo n’entrent pas dans la catégorie de compétitions sportives et sont donc exclues du bénéfice d’un taux de TVA réduit.

La suppression de cet article est donc proposée.

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Article 9 bis E (nouveau) Application d’un taux de TVA de 0 % aux dispositifs médicaux de diagnostic in vitro de la covid-19

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

La deuxième loi de finances rectificative pour 2020 ([277]), ajoutant en cela un K bis et un K ter à l’article 278-0 bis du code général des impôts (CGI), a abaissé à 5,5 % le taux de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) portant sur les masques et tenues de protection adaptés à la lutte contre la propagation du virus covid-19 ainsi que sur les produits destinés à l’hygiène corporelle et destinés à la lutte contre ce même virus.

En l’état du droit, la TVA portant sur les dispositifs médicaux destinés à déceler le virus de covid-19 est perçue au taux normal de 20 %.

B. Le Dispositif proposé

Le Sénat a adopté, à l’initiative de Didier Rambaud et des membres du groupe Rassemblement des démocrates, progressistes et indépendants (RDPI), un amendement visant à exonérer de TVA les dispositifs médicaux de diagnostic in vitro de la Covid-19 qui répondent aux exigences prévues par le droit européen ([278]).

Les dispositifs concernés concernent les tests d’acide nucléique (PCR) ou les tests antigéniques réalisés par prélèvement nasopharyngé ainsi que les tests de détection d’anticorps effectués sur un échantillon sanguin.

Cette proposition a recueilli des avis favorables de la commission des finances et du Gouvernement.

Cette exonération de TVA s’applique aux opérations dont le fait générateur intervient à compter du 15 octobre 2020 et jusqu’au 1er janvier 2023, afin de demeurer exceptionnelle et circonscrite à la pandémie de covid-19.

II. La position du Rapporteur général

Le rapporteur général souligne cette initiative sénatoriale qui s’inscrit dans le cadre dérogatoire relatif à la crise évoqué par la Commission européenne, en matière de TVA.

En effet, la Commission européenne a, le 28 octobre 2020, publié une proposition de directive modifiant la directive dite « TVA » ([279]) en ce qui concerne des mesures temporaires relatives à la TVA applicable aux vaccins contre le virus covid-19 et aux dispositifs médicaux de diagnostics in vitro de cette maladie ([280]).

Cette initiative européenne vise à permettre aux États membres d’exonérer temporairement de TVA la fourniture de vaccins contre la Covid-19 et de dispositifs médicaux de diagnostic in vitro de cette maladie, ainsi que les services étroitement liés à ces vaccins et dispositifs. Elle permet également aux États membres d’appliquer un taux réduit de TVA aux dispositifs médicaux de diagnostic in vitro de la covid-19 et aux services qui leur sont étroitement liés, comme c’est déjà le cas pour les vaccins.

Aussi, le rapporteur général propose de retenir cet article.

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Article 9 ter Extension du taux réduit de TVA à l’ensemble des livraisons d’immeubles réalisées en vue de la conclusion d’un bail réel solidaire et à certaines opérations réalisées en amont

I. Les dispositions adoptées par l’Assemblée nationale

A. L’état du droit

Le bail réel solidaire (BRS), créé en France par l’ordonnance n° 2016-985 du 20 juillet 2016 relative au bail réel solidaire, permet de réduire le coût d’un achat immobilier pour un ménage modeste en dissociant la propriété du bâti de celle du terrain, dans un objectif d’accession sociale à la propriété.

Le ménage est alors propriétaire de la maison mais locataire du terrain.

La durée du bail est renouvelée à chaque cession des droits réels, sous réserve d’un agrément du nouvel acquéreur, qui doit respecter des conditions de ressources. Le logement peut donc être occupé par plusieurs ménages consécutifs selon les mêmes conditions, sur une très longue période : le BRS est « rechargé » à chaque cession.

Régi par les articles L. 255-1 et suivants du code de la construction et de l’habitation, le BRS est consenti par un organisme de foncier solidaire (OFS) pour une durée comprise entre dix-huit et quatre-vingt-dix-neuf ans.

Les OFS sont des organismes sans but lucratif soumis à agrément par l’autorité administrative, qui acquièrent et gèrent des terrains en vue de réaliser des logements et des équipements collectifs dans le cadre de la politique d’aide au logement, notamment en ayant recours au bail réel solidaire.

La loi de finances pour 2018 ([281]) a conduit à une réécriture du dispositif des taux réduits de TVA applicables au secteur du logement social et assimilé :

– l’article 278 sexies du code général des impôts définit les catégories d’opérations bénéficiant d’un taux réduit de TVA ;

– l’article 278 sexies-0 A du même code précise dans un tableau quel est le taux réduit (soit à 5,5 %, soit à 10 %) applicable à chacune de ces catégories d’opérations ;

– l’article 278 sexies A définit dans son I les catégories de travaux faisant l’objet d’un taux réduit de TVA et précise dans le tableau contenu dans son II le taux réduit applicable à chacune de ces catégories de travaux.

Le 4° du III de l’article 278 sexies précité, combiné avec les dispositions de l’article 278 sexies-0 A du CGI, prévoit que le taux de TVA de 5,5 % s’applique aux opérations suivantes réalisées en vue de la conclusion d’un BRS :

– livraisons de terrains à bâtir à un OFS ;

– livraisons de logements neufs à un OFS lorsque le bail est pris par l’occupant du logement ;

– cessions des droits réels immobiliers lorsque le bail est pris par une autre personne que celle qui occupe le logement.

B. Le Dispositif modifié

L’Assemblée nationale a adopté, avec avis favorables de la commission des finances et du Gouvernement, deux amendements identiques présentés par le rapporteur général et Émilie Cariou (Écologie, Démocratie et Solidarité) qui étendent le régime d’application du taux réduit de TVA à 5,5 % portant sur certaines opérations liées à un BRS à toute livraison à un OFS d’immeubles destinés à faire l’objet d’un BRS, ainsi qu’aux travaux réalisés le cas échéant en vue de la conclusion d’un BRS.

II. Les modifications apportées par le Sénat

Le Sénat a adopté, avec avis favorables de la commission des finances et du Gouvernement, deux amendements identiques déposés par Marie-Noëlle Lienemann (CRCE) et Emmanuel Capus (LI-RT) visant à étendre par cohérence l’extension votée par notre assemblée aux livraisons à soi-même d’immeubles réalisés dans le cadre d’un BRS.

Les amendements adaptent également le dispositif de rappel de taxe applicable lorsque les conditions d’éligibilité au taux réduit ne sont pas ou plus remplies aux extensions ainsi proposées : en particulier, est proposé que les opérateurs disposent de cinq années après la livraison à soi-même de travaux avant de trouver un occupant pour les lieux.

III. La position du Rapporteur général

Le rapporteur général juge ces précisions bienvenues et propose d’adopter le présent article ainsi modifié par le Sénat.

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Article 9 quinquies (nouveau) Application des taux réduits de TVA aux créations de logements sociaux réalisées à partir de la transformation d’immeubles anciens

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

L’article 278 sexies du code général des impôts (CGI) définit les logements sociaux susceptibles de bénéficier d’un taux réduit de TVA. Ce taux est de 5,5 % ou de 10 % en fonction du type de logement et du profil des ménages auxquels ils sont destinés.

B. Le Dispositif proposé

Le Sénat a adopté, à l’initiative de Valérie Létard (Union centriste) et de Marie-Noëlle Lienemann (CRCE) deux amendements identiques portant article additionnel et visant à appliquer les taux réduits de TVA aux créations de logements sociaux réalisées à partir de la transformation d’immeubles anciens aux mêmes conditions, et sous les mêmes garanties, que celles applicables aux constructions neuves.

Cette proposition a recueilli des avis défavorables tant de la part de la commission des finances que du Gouvernement.

II. La position du Rapporteur général

Le rapporteur général remarque que la rédaction de cet article, particulièrement large, ne correspond pas au souhait de la majorité, traduit dans le pacte d’investissement pour le logement social signé le 25 avril 2019, qui vise à concentrer les efforts sur les constructions de logements neufs.

Dans le cadre de cet accord signé entre le Gouvernement et l’Union sociale pour l’habitat (USH), les « familles HLM » qui la composent, la caisse des dépôts et Action logement, ainsi que les bailleurs sociaux se sont en effet engagés à produire, annuellement, 110 000 logements sociaux neufs.

L’effort de construction de logements sociaux neufs doit avant tout se concentrer sur les publics les plus en difficulté : or, ces constructions bénéficient déjà d’un taux de TVA réduit à 5,5 %.

Pour cette raison et afin de ne pas diluer et de rendre confus l’effort de construction tel qu’il résulte des engagements pris par la filière l’an passé, il est proposé de supprimer cet article.

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Article 9 sexies (nouveau) Application du taux de TVA de 5,5 % aux constructions de logements locatifs sociaux construits dans le cadre des conventions ANRU 1

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

Faisant suite au pacte d’investissement pour le logement social 2020-2022 signé entre le Gouvernement d’une part et les représentants des bailleurs sociaux, la Caisse des dépôts et consignations et Action logement d’autre part, l’article 30 de la loi de finances pour 2020 ([282]) a renforcé de façon ciblée l’application des taux réduits de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) afférents au secteur du logement social, afin d’améliorer les incitations à la construction et à la rénovation urbaine.

À cette fin, les taux de TVA portant sur les livraisons et livraisons à soi-même de logements locatifs sociaux (LLS) financés par un prêt locatif aidé d’intégration (PLAI) ont été abaissés de 10 % à 5,5 %. Ces logements sont destinés à héberger les ménages dont les revenus sont les moins élevés.

De même, le taux de TVA a été abaissé de 10 % à 5,5 % pour les livraisons et livraisons à soi-même des logements locatifs sociaux éligibles à un prêt locatif à usage social (PLUS), ainsi que pour les logements situés dans les quartiers prioritaires de la politique de la ville (QPV) faisant l’objet d’une convention de renouvellement urbain du nouveau programme de renouvellement urbain (NPNRU) 2014-2024, qui prend la suite du programme national pour la rénovation urbaine (PNRU), institué en 2003 et dont l’extinction est prévue en 2020 ([283]).

Certains travaux attachés à ces logements peuvent également bénéficier de cette baisse de TVA.

B. Le Dispositif proposé

Le Sénat a adopté, à l’initiative de Viviane Artigalas et de plusieurs de ses collègues du groupe Socialiste, Écologiste et Républicain, de Valérie Létard et de plusieurs de ses collègues du groupe Union Centriste et de Marie-Noëlle Lienemann et des membres du groupe Communiste, Républicain, Citoyen et Écologiste, trois amendements identiques portant article additionnel et visant à étendre l’application du taux de TVA réduit de 5,5 % aux constructions de logements locatifs sociaux construits dans le cadre des conventions de rénovation urbaine du PNRU.

Cette proposition a recueilli des avis défavorables tant de la commission des finances et du Gouvernement.

II. La position du Rapporteur général

Le rapporteur général remarque que cette proposition conduirait à diluer les efforts visant à la construction prioritaire de logements destinés aux publics les plus précaires et qui résultent de choix politiques effectués avec les bailleurs sociaux dans le cadre du pacte pour le logement social signé le 25 avril 2019.

Surtout, cet article vise les constructions de logements locatifs sociaux réalisées dans le cadre des conventions de rénovation urbaine du PNRU. Or, les derniers engagements de crédits de ce programme ont été réalisés au 31 décembre 2015 pour une livraison définitive des opérations en 2021 ([284]), ce qui prive cette proposition d’effectivité.

Pour cette raison, il est proposé de supprimer cet article.

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Article 9 septies (nouveau) TVA au taux de 5,5 % pour les opérations de livraison ou de rénovation des centres de soins, d’accompagnement et de prévention en addictologie

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

L’article 30 de la loi de finances pour 2020 ([285]) a actualisé le champ d’application des taux de la TVA applicable à certains segments de la politique sociale concernant les structures d’hébergement d’urgence ou temporaire sous réserve qu’ils aient conclu une convention avec le représentant de l’État dans le département venant formaliser l’engagement d’héberger certains publics.

Ainsi, dans le secteur social et médico-social, relèvent désormais d’un taux de TVA à 5,5 % les livraisons et les livraisons à soi-même de locaux dont les acquéreurs sont les structures indiquées dans le tableau suivant.

Champ d’application du Taux de TVA de 5,5 % portant sur la livraison de certaines structures d’hébergement d’urgence ou temporaire

Source : article 278 sexies du code général des impôts.

B. Le Dispositif proposé

Le Sénat a adopté, à l’initiative d’Olivier Henno et de plusieurs de ses collègues du groupe Union Centriste et de Philippe Moulier (Les Républicains), deux amendements identiques portant article additionnel visant à étendre le bénéfice du taux de TVA à 5,5 % aux livraisons et livraisons à soi-même de locaux directement destinés ou mis à la disposition de centres de soins, d’accompagnement et de prévention en addictologie ainsi qu’aux centres d’accueil et d’accompagnement à la réduction des risques pour usagers de drogue mentionnés au 9° du I de l’article L. 312-1 du code de l’action sociale et des familles.

Cette proposition a recueilli un avis de sagesse de la commission des finances et un avis défavorable de la part du Gouvernement.

II. La position du Rapporteur général

Sans préjuger de l’opportunité politique d’un tel dispositif et tout en réservant son avis quant à son éventuelle efficacité économique et sociale, le rapporteur général remarque qu’une telle extension du taux réduit de TVA de 5,5 % est fragile sur le plan du droit européen qui limite l’usage de tels taux à la politique sociale du logement.

Pour cette raison, il est proposé de supprimer cet article.

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Article 9 octies (nouveau) TVA à taux réduit pour les locaux d’hébergement de personnes âgées et de personnes handicapées

I. Les dispositions adoptées par le Sénat

A. L’état du droit

L’article 30 de la loi de finances pour 2020 ([286]) a actualisé le champ d’application des taux de la TVA applicable à certains segments de la politique sociale concernant les structures d’hébergement d’urgence ou temporaire sous réserve qu’ils aient conclu une convention avec le représentant de l’État dans le département venant formaliser l’engagement d’héberger certains publics.

Ainsi, dans le secteur social et médico-social, relèvent désormais d’un taux de TVA à 5,5 % les livraisons et les livraisons à soi-même de locaux dont les acquéreurs sont les structures indiquées dans le tableau suivant.

Champ d’application du Taux de TVA de 5,5 % portant sur la livraison de certaines structures d’hébergement d’urgence ou temporaire

Source : article 278 sexies du code général des impôts.