rapport sur le projet de loi de finances pour 2021 (n°3360). — Examen de la première partie du projet de loi de finances : Conditions générales de l'équilibre financier

Après l’article 3

La commission examine, en discussion commune, les amendements I-CF1012 de M. Éric Coquerel et I-CF1289 de M. Fabien Roussel.

M. Éric Coquerel. Cet amendement, très largement inspiré de travaux réalisés par l’association Attac, vise à taxer les multinationales à hauteur de leur bénéfice réellement réalisé en France.

Une taxation unitaire permettrait en particulier de s’attaquer à la sous-déclaration des entreprises multinationales en France par le transfert artificiel des bénéfices dans les paradis fiscaux.

Chacun conviendra que l’évasion fiscale, estimée entre 80 et 118 milliards d’euros par an, reste une plaie pour les recettes publiques, surtout à une période où l’État a besoin d’argent pour la solidarité nationale.

Une telle mesure serait efficace à l’encontre de ces multinationales voyous.

M. Jean-Paul Dufrègne. Ces grands groupes déplacent leurs bénéfices via leurs filiales dans des pays à très faible imposition sur les sociétés et déclarent de très faibles bénéfices dans les pays à imposition normale.

Cet amendement, issu d’une proposition de mon collègue Fabien Roussel travaillée avec l’économiste Gabriel Zucman, vise à déterminer la part du bénéfice taxable d’une entreprise en France par la part du chiffre d’affaires qu’elle réalise dans notre pays. De cette manière, les déplacements fictifs de bénéfices seront inefficaces.

Cette mesure de bon sens permettra de garantir que les grandes entreprises paient leur juste part d’impôt.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Nous partageons tous cet objectif mais, malheureusement, ce que vous proposez ne peut pas fonctionner en raison de conventions fiscales bilatérales ou multilatérales.

Demande de retrait, sinon, avis défavorable.

La commission rejette successivement les amendements I-CF1012 et I-CF1289.

Elle examine les amendements identiques I-CF28 de M. Fabrice Brun et I-CF243 de Mme Marie-Christine Dalloz.

M. Fabrice Brun. L’amendement I-CF28 est défendu.

Mme Marie-Christine Dalloz. Cet amendement I-CF243 a le mérite d’essayer de trouver une solution concrète pour les entreprises qui connaîtront des imputations pour les déficits au titre des deux premiers exercices ouverts à compter du 30 septembre 2019, ce qui est le cas pour celles qui ont clôturé au 30 septembre 2020 ou qui le feront au 30 septembre 2021.

La règle de plafonnement du déficit reportable emportera forcément des conséquences pour elles dès qu’elles retrouveront un peu d’activités. Cet amendement propose donc de supprimer la limite d’imputation.

De plus, aucune optimisation n’est possible par une création plus récente.

Enfin, cet amendement très ciblé ne me paraît pas excessivement coûteux.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Je pense au contraire qu’il le serait.

Le carry forward, à la différence du carry back, peut-être étalé sine die dans le temps, ce qui fait d’ailleurs tout son intérêt. Je ne crois pas utile de percer ce plafond. Il est aussi possible de considérer que si une entreprise fait des bénéfices, c’est qu’elle se porte mieux. Votre proposition ne me paraît pas opportune en cette sortie de crise.

La commission rejette les amendements identiques I-CF28 et I-CF243.

Elle examine l’amendement I-CF1284 de M. Jean-Paul Dufrègne.

M. Jean-Paul Dufrègne. Cet amendement fait partie d’une série déposée par les parlementaires communistes visant à rétablir une progressivité de l’impôt, notamment pour les entreprises. Il propose de créer la notion d’établissement stable pour les entreprises ayant une présence numérique significative en France, de sorte qu’elles s’acquittent de l’impôt français sur les sociétés au même titre que les entreprises qui y sont physiquement implantées.

Il est injuste que les multinationales du numérique contribuent au bien public dans une proportion moindre que les autres en raison de la centralisation propre à leur nature de « plateformes » et de leurs stratagèmes d’évasion fiscale.

La Commission européenne estime pour l’heure que les GAFA paient moitié moins d’impôts que les entreprises traditionnelles, avec une perte estimée de 5,4 milliards d’euros de revenus fiscaux entre 2013 et 2015.

Renvoyée aux calendes grecques après l’échec des négociations internationales et d’hypothétiques négociations européennes, cette mesure doit être prise dès à présent.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Pour le coup, je partage complètement votre propos et je suis favorable à la création de la notion d’établissement stable virtuel, mais je maintiens qu’elle ne présente aucun intérêt si la France est la seule à le faire en raison des conventions fiscales. Il est impératif que la création d’un tel dispositif s’inscrive, a minima, dans le cadre de discussions européennes, voire multilatérales.

Demande de retrait ou avis défavorable.

La commission rejette l’amendement I-CF1284.

Elle examine les amendements identiques I-CF538 de Mme Sylvia Pinel et I-CF664 de Mme Véronique Louwagie.

M. François Pupponi. Une entreprise qui cède certains locaux ou terrains est passible d’un IS à taux réduit de 19 %, or, les friches industrielles, commerciales et administratives en sont exclues. Nous proposons donc que les locaux industriels, de bureaux ou de commerce en bénéficient.

Mme Véronique Louwagie. L’amendement I-CF664 est défendu.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Ces amendements pourraient s'appliquer à des cessions déjà réalisées en 2020 et créeraient un effet d’aubaine. Mais j’y serai de toute façon défavorable s’ils étaient présentés en deuxième partie car une telle extension du taux réduit d’imposition des plus-values de cessions des locaux professionnels me paraît excessive.

Tel qu’il est, le dispositif fonctionne plutôt bien et doit être poursuivi.

J’ajoute que le coût de cette extension, qui ne figure pas dans vos amendements, serait sans doute assez élevé.

Enfin, je rappellerai lors de la discussion de la deuxième partie du budget l’ensemble des mesures du plan de relance en faveur du logement.

Avis défavorable.

La commission rejette les amendements identiques I-CF538 et I-CF664.

La commission examine les amendements identiques I-CF411 de Mme Lise Magnier, I-CF547 de M. François Pupponi et I-CF665 de Mme Véronique Louwagie.

Mme Lise Magnier. Il convient d’ouvrir le bénéfice du taux réduit d’IS à la zone B1 alors qu’il ne s’applique aujourd’hui qu’aux zones les plus tendues, A bis et A, bien que certaines métropoles connaissent une véritable tension sur le marché du logement.

M. François Pupponi. L’amendement I-CF547 est défendu.

Mme Véronique Louwagie. De même que le I-CF665.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Tout l’intérêt de ces dispositifs repose sur leur ciblage sur les zones tendues. Avis défavorable.

La commission rejette les amendements identiques I-CF411, I-CF547 et I-CF665.

*

Article additionnel après l’article 3 Prorogation du délai de réalisation des logements dans le cadre du régime d’imposition à taux réduit applicable à la cession d’immeubles

Elle examine les amendements identiques I-CF412 de Mme Lise Magnier, I-CF548 de M. François Pupponi et I-CF666 de Mme Véronique Louwagie.

Mme Lise Magnier. Le taux réduit d’IS à 19 % s’applique à condition que la réalisation des logements intervienne dans un délai de quatre ans suivant l’acquisition du bien, ce qui est parfois insuffisant. Nous proposons que les constructeurs puissent demander une prorogation de ce délai.

M. François Pupponi. L’amendement I-CF548 est défendu.

Mme Véronique Louwagie. J’ajoute qu’une telle demande est d’autant plus fondée que 2020 a été une année très difficile et que les constructeurs n’ont pas forcément anticipé ces difficultés.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Il me semble que c’est M. Pupponi qui, en 2017, avait fait passer le délai de trois à quatre ans.

Avis de sagesse, une telle mesure étant à mon sens moins problématique que l’extension des zones et des types de locaux concernés, même si le délai de quatre ans me semble suffisant.

Il est vrai, par ailleurs, que nous avons connu une année particulièrement difficile et qu’un décalage d’un an pourrait être de bon aloi dès lors que les autres critères ne changent pas, même si je ne suis pas persuadé qu’il s’impose.

M. Alexandre Holroyd. Compte tenu de l’année particulière que nous vivons, le groupe La République en Marche votera en faveur de ces amendements.

La commission adopte les amendements identiques I-CF412, I-CF548 et I-CF666 (amendement 1124).

*

Après l’article 3

La commission examine, en discussion commune, les amendements I-CF1291 de M. Fabien Roussel et I-CF1292 de M. Jean-Paul Dufrègne.

M. Jean-Paul Dufrègne. L’amendement CF1291 propose de rétablir le taux normal de l’impôt sur les sociétés à 33,33 %, comme il l’était en 2017.

La réforme fiscale de l’impôt sur les sociétés engagée en 2017 a permis de réduire progressivement le taux normal d’IS, qui doit atteindre selon la trajectoire prévue 25 % en 2022.

Outre le fait que cette baisse affecte fortement les finances publiques – près de 11 milliards d’euros par an à terme – elle tend à réduire encore l’imposition des plus grandes entreprises au détriment des plus petites.

Par ailleurs, la progressivité doit irriguer l’ensemble de notre système fiscal. Il s’agit en effet d’un élément fondamental pour garantir le consentement à l’impôt dans notre pays : plus un impôt est progressif, plus il est juste, mieux il est consenti. C’est dans cet esprit que s’inscrit l’amendement CF1292.

Au même titre que pour l’imposition des ménages, la progressivité de l’impôt sur les sociétés s’est détériorée, les différentes réformes fiscales de ce Gouvernement y ayant largement contribué. Une étude de l’Institut des politiques publiques de 2019 montrait ainsi que le taux d’imposition des grandes entreprises était en moyenne de six points inférieur à celui des TPE et PME.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Je suis opposé à toute révision de la trajectoire de baisse de l’impôt sur les sociétés, essentielle pour répondre à la crise que nous traversons. Nous maintiendrons la trajectoire de baisse du taux jusqu’à 25 % à compter de 2022. Avis défavorable.

La commission rejette successivement les amendements I-CF1291 et I-CF1292.

Elle examine, en discussion commune, les amendements I-CF1283 de M. Jean-Paul Dufrègne et I-CF778 de Mme Émilie Cariou.

M. Jean-Paul Dufrègne. Cet amendement vise à supprimer la niche Copé, un dispositif fiscal qui permet aux entreprises d’exonérer à hauteur de 88 % leurs plus-values provenant de la cession d’actifs de l’impôt sur les sociétés.

Alors que le taux normal d’impôt sur les sociétés ne cesse de baisser, il faut également prendre en compte l’assiette de cet impôt, aujourd’hui réduit par de nombreuses niches. La niche Copé diminue d’environ 5 milliards d’euros les recettes de l’impôt sur les sociétés en réduisant l’assiette. D’un point de vue économique, il n’y a aucune raison pour que des cessions de titres, qui ont pu rapporter plusieurs millions d’euros de plus-value à certaines entreprises, sortent de l’impôt sur les sociétés.

Mme Émilie Cariou. Contrairement à l’amendement de notre collègue Jean-Paul Dufrègne, le très raisonnable amendement I-CF778 propose, non pas de supprimer, mais de raboter la niche Copé, c’est-à-dire l’exonération de plus-values tirées de cessions de titres de sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés (IS).

Aujourd’hui, seule une quote-part de 12 % de la plus-value est réintégrée dans le résultat fiscal imposable au taux de l’IS : je propose de la porter à 20 % pour la fraction supérieure à un million d’euros. Il s’agit alors de cas d’enrichissement dans lesquels l’imposition reste très minime – 20 % multipliés par un taux d’IS en baisse – dans une période où l’on recherche une plus grande solidarité et une plus grande justice fiscale.

Nous avions d’ailleurs raboté un peu la niche Copé au moment du financement des mesures dites gilets jaunes.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Nous en avons déjà débattu lors de l’examen du projet de loi de finances pour 2020 et des projets de loi de finances rectificatives pour 2020.

Je veux insister sur un point de désaccord. L’exposé sommaire de l’amendement de M. Dufrègne souligne que la proposition doit être mise en perspective avec la baisse de l’IS, ce qui me semble particulièrement baroque : pourquoi cette baisse devrait-elle s’accompagner de la hausse d’une autre imposition ? Vous ne poussez pas quelqu’un dans le dos pour qu’il avance plus vite en lui faisant des tacles en même temps ! Améliorerait-on la compétitivité de nos PME et de nos grosses ETI, qui seraient aussi concernées par vos amendements ? Non, on les priverait précisément d’un gain de compétitivité.

Rappelons enfin, la compétitivité étant toujours relative, que notre quote-part d’imposition du montant brut des plus-values de cession s’élève à 12 % quand elle se situe entre 0 % et 5 % dans d’autres pays européens. Il ne s’agit donc pas d’une bonne mesure en général, ni d’une bonne réponse à la crise.

M. Jean-Paul Mattei. Je suis plus partagé : en effet, une baisse de l’IS entraîne mathématiquement une baisse de la taxation de la cession de participations. En outre, dans ces cas, les personnes concernées se retirent souvent des affaires en cédant des filiales dans des conditions fiscales sur lesquelles l’on peut s’interroger.

Le système fait qu’en cas de réinvestissement dans l’entreprise, il n’y a pas de souci. Monsieur le rapporteur général, vous avez écarté des amendements portant sur une fiscalité de faveur, à hauteur de 19 %, sur la cession d’éléments d’actif qui, si elle intervient en direct, est imposée à des taux élevés, alors que le mécanisme de la quote-part permet d’appliquer le taux de l’IS à une assiette réduite. Une véritable réflexion doit donc être menée en la matière.

Mme Émilie Cariou. Je comprends votre position, monsieur le rapporteur général, mais nous évoquons une fiscalité extrêmement basse : une quote-part de 12 % taxable à 28 %. La baisse de l’IS va donc accentuer les effets de la niche Copé puisque les plus-values en question ne seront plus taxées à hauteur de 4 % mais de 3,36 %.

Or je ne pense pas que lorsque l’on a souhaité baisser l’IS sur les résultats de droit commun on ait poursuivi un tel objectif. En tout cas, pour ma part, je ne l’avais pas du tout entendu de cette manière.

Nous en débattrons avec le ministre, qui partage de toute façon votre position. Je considère que c’est un problème de justice fiscale : si l’on ne soumet pas les plus-values à l’IS, on taxera en effet la consommation. Or ce n’est pas la bonne option.

M. le président M. Éric Woerth. Je ne suis pas sûr que les amendements provoquent une augmentation des recettes fiscales.

M. Charles de Courson. Un peu de pragmatisme, mes chers collègues, sur ce sujet dont nous débattons depuis des années. Que se passera-t-il si nous retaxons les plus-values ? Elles seront réalisées aux Pays-Bas ou en Belgique. Battez-vous plutôt pour une taxation au niveau communautaire.

La commission rejette successivement les amendements I-CF1283 et I-CF778.

*

Article additionnel après l’article 3 Relèvement de 7,63 à 10 millions d’euros du plafond de chiffre d’affaires rendant éligible au taux réduit d’impôt sur les sociétés de 15 %

Elle est ensuite saisie de l’amendement I-CF1448 du rapporteur général.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Voici une mesure qui améliorera encore la compétitivité de nos entreprises. Nous nous sommes demandé ce matin si les petites entreprises françaises entraient bien dans le champ des mesures de relance. La réponse est oui, grâce à la baisse de la fiscalité et des impôts de production. Mon amendement va plus loin en augmentant le nombre de celles éligibles au taux réduit d’IS de 15 %, en portant le plafond du chiffre d’affaires de 7,63 millions d’euros à 10 millions d’euros. Nous leur donnerons ainsi un coup de pouce fiscal.

Mme Émilie Cariou. Les TPE ne payent pas d’impôts de production, et les PME très peu. En outre, dans la moitié des cas, leur chèque de réduction de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) ne s’élèvera qu’à 125 euros, ce qui correspond à la moitié de la cotisation minimale.

Le plan de relance aide-t-il les PME, et, surtout, les TPE ? Non ! Les grandes entreprises vont bénéficier de baisses de charges et les petites d’un taux réduit d’IS, mais, du fait de la crise, elles ne vont pas dégager de résultats. Les deux mesures n’ont rien à voir ! Je le répète : il n’y a pas suffisamment de mesures en faveur des PME dans le plan de relance. Ce n’est pas de votre fait, monsieur le rapporteur, c’est de celui du Gouvernement. Il manque un échelon PME et surtout TPE dans ce plan.

M. Charles de Courson. Monsieur le rapporteur général, il s’agit d’un bon petit amendement à trente-cinq millions d’euros ! Depuis quand, d’ailleurs, ce plafond n’avait-il pas été relevé ? C’est une sorte d’actualisation.

Le vrai problème réside dans le taux : lorsqu’on a abaissé – j’y étais favorable – le taux de l’IS, il aurait fallu abaisser aussi le taux réduit autour de 10 %. Peut-être vais-je déposer un amendement en ce sens pour la séance. Combien coûterait une telle mesure que nous pourrions mettre en œuvre de façon progressive ?

M. Daniel Labaronne. Je ne peux pas laisser dire que le plan de relance ne s’adresse pas aux PME ni aux TPE ! Celui-ci prévoit en effet à leur bénéfice des prêts participatifs de long terme, un plan de soutien à l’exportation, un mécanisme de compensation des pertes d’exploitation, à hauteur de 100 millions d’euros, une aide à la rénovation énergétique des bâtiments, à hauteur de 200 millions d’euros, un fonds de soutien en matière de projets de tourisme durable, une aide à la transition écologique, des autodiagnostics et des prêts écologiques ainsi, enfin, qu’un dispositif de soutien financier pour le recrutement d’apprentis.

Dire qu’il ne s’adresse pas à cette catégorie d’entreprises signifie donc soit qu’on n’a pas bien lu ce plan, soit que l’on veut délibérément ignorer tous ces dispositifs.

M. le président M. Éric Woerth. C’est presque trop : elles vont s’y perdre.

M. Jean-Paul Mattei. L’avantage que représente l’amendement sera très modeste. Il aurait été plus intéressant de relever le seuil d’application du taux réduit en le portant, par exemple jusqu’à 50 000 ou 100 000 euros de bénéfice, car il concerne plutôt des entreprises de petite taille.

Mme Lise Magnier. Le groupe Agir ensemble salue l’amendement de notre rapporteur général. Mais il reste peut-être effectivement une marche supplémentaire à gravir.

En revanche, je ne suis pas du tout d’accord avec Émilie Cariou. Certes, nos entreprises vont avoir du mal à dégager des bénéfices en 2021 et vraisemblablement en 2022, mais le dispositif proposé est pérenne. Cet amendement est un bon message à destination de nos TPE et PME. Le rapport nous apportera des éclaircissements sur les conséquences de l’article 3.

Mme Émilie Cariou. Je ne suis pas spécialement défavorable à l’amendement du rapporteur général ; je peux même le voter car il ne mange pas de pain. Mais il n’apporte pas la réponse appropriée aujourd’hui pour les TPE.

Monsieur Labaronne, d’un côté vous faites des cadeaux fiscaux aux grandes entreprises, et de l’autre vous proposez aux PME d’engager des dépenses. Or ces dernières ne peuvent en faire faute de trésorerie. Elles devront en outre rembourser les prêts garantis qu’elles auront contractés.

Mme Christine Pires Beaune. Nous aurions pu faire l’économie de ces débats si nous avions disposé d’un tableau récapitulatif des différentes aides directes et indirectes accordées aux différentes catégories d’entreprises. Il est indispensable pour l’examen du texte en séance publique.

Par ailleurs, nous aurons beaucoup de mal à ne pas voter cet amendement que nous avions déposé sous une autre forme dans le cadre du deuxième ou du troisième projet de loi de finances rectificative. Mais, il est vrai, ce PLF est bien loin d’apporter aux TPE et aux PME l’aide qui leur est nécessaire, leur principal problème étant effectivement le manque de trésorerie.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Monsieur Mattei, je me suis bien gardé de tout triomphalisme : c’est une mesure complémentaire pour nos PME et nos TPE. Ce n’est pas l’alpha et l’oméga du plan de relance. Il m’a cependant semblé de bon aloi de leur donner un coup de pouce fiscal, qui représente tout de même plusieurs dizaines de millions d’euros par an…

Cette mesure ne réglera évidemment pas tous leurs problèmes de trésorerie du quotidien. Nous connaissons tous les nombreuses solutions d’urgence qui ont été prises à cet égard et qui font partie du fond d’écran permanent de nos discussions. L’amendement que je vous propose d’adopter collectivement s’inscrit dans le champ des mesures d’aide à l’investissement et d’amélioration de la compétitivité.

La commission adopte l’amendement I-CF1448 (amendement 1125).

*

Après l’article 3

La commission examine ensuite l’amendement I-CF1336 de Jean-Noël Barrot.

M. Jean-Paul Mattei. Cet amendement prévoit que certaines sociétés soient assujetties à un taux plancher en matière d’imposition des bénéfices. Il avait déjà été déposé l’année dernière.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. J’y suis défavorable. Il ne faut pas oublier que du point de vue des finances publiques il est beaucoup plus coûteux de baisser le taux réduit d’IS que d’élargir le nombre d’entreprises bénéficiaires : il ne s’agit pas du tout des mêmes ordres de grandeur.

La commission rejette l’amendement I-CF1336.

Elle est ensuite saisie de l’amendement I-CF1329 de Jean-Noël Barrot.

M. Jean-Paul Mattei. L’amendement permettrait aux entreprises qui réalisaient des profits avant la crise mais qui ont été frappées par celle-ci d’imputer plus rapidement les pertes réalisées de son fait sur le bénéfice réalisé au titre de l’exercice précédent.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Je suis toujours défavorable à l’augmentation du plafond de carry back.

La commission rejette l’amendement I-CF1329.

*

Article additionnel après l’article 3 Modification de la catégorisation des dépenses liées à la production d’images permettant le développement de la carrière d’un artiste au sein du crédit d’impôt pour la production d’œuvres phonographiques

La commission examine ensuite, en discussion commune, les amendements I-CF492 et I-CF493 de M. Pierre-Yves Bournazel.

Mme Lise Magnier. Ces amendements concernent la production phonographique qui évolue dans un contexte difficile du fait de la crise et de l’arrêt de la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) du 8 septembre 2020 qui a pour conséquence d’assécher la moitié des montants de l’aide à la création.

L’amendement I-CF492 vise à renforcer les paramètres du crédit d’impôt phonographique (CIP), outil incitatif à la production des jeunes talents francophones, qui représente les investissements les plus risqués, en relevant de dix points les taux différenciés, en déplafonnant les seuils et en élargissant les dépenses éligibles.

L’amendement technique I-CF493 tend à corriger un hiatus dans la rédaction de l’article du code général des impôts définissant ce même crédit d’impôt, en déplaçant la mention des dépenses pour production d’images de la catégorie des dépenses de développement vers celle des dépenses de production.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Je suis défavorable à l’augmentation du taux du CIP et m’en remets à la sagesse de la commission s’agissant de la modification de catégorie des dépenses concernées.

La commission rejette l’amendement I-CF492.

Puis elle adopte l’amendement I-CF493 (amendement 1126).

*

Après l’article 3

Elle est ensuite saisie de l’amendement I-CF433 de Mme Frédérique Lardet.

Mme Frédérique Lardet. Le crédit d’impôt pour le rachat du capital d’une société par ses salariés est rarement utilisé alors que chaque année des milliers de petites entreprises ne sont pas transmises faute d’avoir pu trouver un repreneur.

La loi de finances pour 2019 a remédié à cette situation en assouplissant les conditions d’éligibilité du crédit d’impôt en supprimant le seuil minimal de salariés impliqués dans une opération de rachat.

Afin d’éviter tout abus, la suppression de ce seuil est assortie d’une condition d’ancienneté minimale de dix-huit mois. Néanmoins tant les difficultés économiques que rencontrent aujourd’hui des milliers d’entrepreneurs que l’urgence économique nous conduisent à proposer de l’abaisser à douze mois. Le dispositif s’en trouverait assoupli tout en garantissant la satisfaction des objectifs poursuivis par le Gouvernement.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Votre amendement nous renvoie aux discussions que nous avons eues lors de l’examen du projet de loi de finances pour 2019. Nous avions abaissé la condition d’ancienneté initialement prévue par le projet de loi de vingt-quatre à dix-huit mois. Cette durée nous paraissait satisfaisante et permettait d’éviter les effets d’aubaine. Douze mois, cela me semble trop court, surtout dans un contexte de crise. Je demande donc le retrait de l’amendement. À défaut, j’y serais défavorable.

L’amendement I-CF433 est retiré.

La commission examine l’amendement I-CF29 de M. Fabrice Brun.

M. Fabrice Brun. Il vise à porter de 25 % à 50 % la limite fiscale de déduction, qui est complémentaire de l’indemnité kilométrique vélo. L’aide fiscale envisagée par l’article 220 undecies A du CGI est un puissant levier pour accroître l’usage du vélo pour les déplacements domicile-travail. Chacun comprendra l’intérêt de cet amendement en termes économiques, de mobilités douces et de santé pour les Français.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Votre amendement m’amène à évoquer le plan vélo, qui passe de 50 millions d’euros à 200 millions d’euros dans le plan de relance. Faisons-en la promotion au lieu de proposer des réductions ou des crédits d’impôts. L’activité relative à la réparation des vélos fonctionne d’ailleurs très bien.

Demande de retrait ou avis défavorable.

La commission rejette l’amendement I-CF29.

Puis elle est saisie de l’amendement I-CF63 de Fabrice Brun.

M. Fabrice Brun. L’amendement tend à créer une taxe exceptionnelle sur les géants du e-commerce. Je sais que le sujet a déjà été abordé lors de l’examen des PLF et PLFR pour 2020, mais les faits sont têtus – comme nous – et 2020 n’a malheureusement fait que renforcer la concurrence avec le commerce de proximité et qu’élargir le fossé qui les sépare désormais. Or il faut avoir toujours à l’esprit l’objectif de justice fiscale.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Oui, la fiscalité des acteurs du numérique nous a d’ailleurs amenés à voter ici une taxe sur les services numériques (TSN). Il nous faut désormais aller plus loin de façon multilatérale.

Votre proposition présente cependant des risques en matière d’emploi à court terme et, ne nous leurrons pas, il y a une transmission prix sur le consommateur, ce qui entraîne une perte de pouvoir d’achat. Avis défavorable, donc. Laissons sa chance à la négociation multilatérale.

La commission rejette l’amendement I-CF63.

Puis elle examine l’amendement I-CF774 de Mme Émilie Cariou.

Mme Émilie Cariou. Il vise à augmenter de 0,1 point la taxe sur les excédents de provisions des entreprises d’assurances de dommages : j’avais proposé le même dispositif de solidarité lors du PLFR3.

Nous attendons surtout le rapport portant sur la sinistralité que nous avions demandé.

M. le président M. Éric Woerth. Nous ne disposons pas encore de ce rapport. En revanche, j’ai reçu des éléments de la part de la Fédération française de l’assurance (FFA), que je vais vous transmettre.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Ce rapport éclairera utilement nos débats sur les compagnies d’assurances dont nous avons beaucoup parlé depuis le début de la crise. Ont-elles été au rendez-vous ?

À la fin du mois de juin, les institutions de prévoyance, notamment les mutuelles, ont consacré 1,3 milliard d’euros – dont 75 % ont été engagés – aux abandons de cotisations, au maintien gratuit de garanties et au report de cotisations. Les mutuelles ont en outre mené à la même date des actions de solidarité, à hauteur de 158 millions d’euros. Les adhérents de la FFA, quant à eux, ont au total débloqué 3,8 milliards d’euros, dont 1,5 milliard d’euros investis dans les PME et les ETI. Les assureurs étant souscripteurs de fonds d’investissement, on attend d’eux, au delà de l’indemnisation, qu’ils intensifient, au moment où l’on relance notre économie, cet aspect de leur activité.

Si je pars du principe qu’ils n’ont pas à être pénalisés dans leur action face à la crise, ils doivent cependant rapidement proposer un nouveau risque permettant de faire face à une telle sinistralité : tel est l’objet du rapport attendu.

Je suis par conséquent défavorable à la taxation du secteur, d’autant que les dernières données communiquées par l’Autorité de contrôle prudentiel et de résolution (ACPR) appellent à la vigilance, notamment s’agissant de l’emploi.

M. Fabrice Brun. Vous avez évoqué l’impact sur l’emploi de la taxe sur le numérique : Booking.com pèse d’abord sur nos hôteliers et nos restaurateurs !

S’agissant des assurances, les acteurs du tourisme, notamment ceux du secteur de l’hôtellerie de plein air, qui ont saisi plusieurs députés, ont de plus en plus de difficultés à s’assurer en particulier sur les risques de pertes d’exploitation, les risques naturels, mais également en matière de responsabilité civile. Notre commission devrait faire remonter ce problème majeur à la FFA.

La commission rejette l’amendement I-CF774.

Elle est ensuite saisie de l’amendement I-CF905 de M. Fabien Di Filippo.

M. Fabien Di Filippo. Les associations sportives font face à une double problématique en cette période d’épidémie : d’une part, l’arrêt de leurs activités et les contraintes sanitaires font planer le risque de voir le nombre de licenciés baisser de 25 % environ, soit 4 millions de licenciés, et, d’autre part, les difficultés de leurs partenaires habituels, collectivités et entreprises, mettent à mal leurs finances. Cela se produit dans un contexte de progression de la sédentarité – enfants en surpoids ou atteints de diabète de plus en plus nombreux – et de perte des capacités physiques. Cette bombe à retardement coûte 17 milliards d’euros à la sécurité sociale.

L’amendement vise à aider les petits clubs qui font vivre le sport dans les territoires à surmonter ces difficultés, en portant de 60 % à 80 % le montant de la déduction fiscale accordée au mécénat ainsi que celui du versement à hauteur de dix pour mille du chiffre d’affaires.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Il faut aider les associations sportives avec des outils de court terme, notamment au travers des crédits prévus par le plan de relance et de ceux déployés grâce au PLFR 4 dans le tissu associatif, notamment au moyen du Fonds pour le développement de la vie associative (FDVA), plutôt qu’avec des outils fiscaux.

Nous reviendrons d’ailleurs sur le sport au travers du relèvement du plafond de la taxe Buffet, des crédits de l’Agence nationale du sport (ANS) et de ceux qui descendent dans les fédérations et donc également dans les associations sportives.

Je demande donc le retrait de l’amendement au profit des mesures bénéficiant aux petits clubs, qui doivent effectivement être bien accompagnés pendant cette période.

M. Fabien Di Filippo. Mises bout à bout, les aides que vous évoquez – notamment le fonds de soutien de l’ANS, doté de 15 millions d’euros, et le relèvement du plafond de la taxe Buffet, à hauteur de 23 millions d’euros environ – ne représentent même pas 2 euros par licencié !

Nos clubs se mobilisent beaucoup pour solliciter le tissu économique dans les territoires, il faut les aider. En outre, la perte fiscale induite pour l’État n’est pas si importante puisque seul de l’argent privé serait mis à contribution : je maintiens donc l’amendement.

La commission rejette l’amendement I-CF905.

La commission examine l’amendement I-CF194 de M. Marc Le Fur.

M. Marc Le Fur. Mon amendement I-CF194 porte sur le mécénat d’entreprise, notamment dans le secteur du patrimoine, dont on a mesuré l’importance et la paupérisation, ainsi que les exigences auxquelles il est soumis, avec les drames récents, tels celui de Notre-Dame de Paris.

Les dons en mécénat ouvrent droit à une réduction d’impôt de 60 %, dans la limite d’un plafond de cinq pour mille du chiffre d’affaires. L’idée est d’augmenter ce plafond à dix pour mille. Ainsi, une PME dont le chiffre d’affaires s’élève à un million d’euros serait incitée à donner davantage que 5 000 euros. On ne peut pas mettre en avant une exigence dans le cadre d’une mission patrimoine sans se donner les moyens d’agir.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. L’amendement vise à augmenter le plafond de la réduction d’impôt pour mécénat de cinq pour mille à dix pour mille du chiffre d’affaires. Or, les entreprises peuvent d’ores et déjà opter pour un plafond alternatif de 20 000 euros s’il est plus élevé que le plafond lié au chiffre d’affaires.

M. Marc Le Fur. Une entreprise dont le chiffre d’affaires s’élève à un million d’euros ne bénéficie pas de l’avantage fiscal au-delà de 5 000 euros. Pour en donner 10 000 en en bénéficiant, il faut un chiffre d’affaires de 2 millions d’euros. L’idée est de permettre à la première d’en donner 10 000.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. La loi de finances pour 2020 a fait passer le plafond alternatif forfaitaire de 10 000 à 20 000 euros, quel que soit le chiffre d’affaires de l’entreprise. Défavorable.

La commission rejette l’amendement I-CF194.

Suivant l’avis défavorable du rapporteur général, elle rejette ensuite l’amendement I-CF195 de M. Marc Le Fur.

La commission examine l’amendement I-CF407 de M. Fabrice Brun.

M. Fabrice Brun. J’ai défendu cet amendement l’an dernier dans le même cadre. Mon amendement I-CF407 porte sur la cession de fonds en location-gérance au sein d’une même famille dans le secteur de l’hôtellerie-restauration. Un problème de renchérissement du coût se pose.

L’année dernière, M. Giraud, alors rapporteur général, a proposé de réunir un groupe de travail, resté lettre morte en raison du confinement et de sa nomination au Gouvernement. Je soulève à nouveau le problème, afin que nous puissions y apporter une réponse, dès aujourd’hui en commission ou plus tard en séance publique.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Il y a en effet un problème, dû au cumul des caractères commercial et familial de cette activité. La crise n’est pas terminée, mais le groupe de travail envisagé pourrait se réunir.

M. Fabrice Brun. Comme l’an dernier, je retire l’amendement, en espérant qu’un groupe de travail voie le jour.

L’amendement I-CF407 est retiré.

La commission examine, en discussion commune, les amendements I-CF297 de M. François Pupponi, I-CF571 de M. Jean-Félix Acquaviva, I-CF296 de M. Michel Castellani I-CF572, I-CF570 et I-CF785 de M. Jean-Félix Acquaviva et I-CF386 de M. François Pupponi.

M. Jean-Félix Acquaviva. Ces amendements portent sur le crédit d’impôt pour l’investissement en Corse – CIIC –, qui est un dispositif utile méritant d’être renforcé. Un dialogue est en cours avec le Gouvernement à ce sujet. Nous examinerons tout à l’heure un amendement, auquel M. le rapporteur général s’est dit favorable, relatif à son extension à la construction et à la rénovation des bâtiments des établissements de santé privés.

Les amendements portent notamment sur le taux et la durée du crédit d’impôt, ainsi que sur son cumul avec les avantages fiscaux résultant du classement de la Corse en zone de développement prioritaire. Les règles du débat parlementaire nous obligent à en déposer plusieurs, mais ils ont vocation à faire l’objet d’une discussion commune. Dans le contexte de la crise sanitaire, ce dispositif fiscal est essentiel pour le territoire hyperspécialisé dans le tourisme qu’est la Corse.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. À présentation globale, réponse globale ! Lors de l’examen du troisième projet de loi de finances rectificative pour 2020, j’avais indiqué être favorable à la prorogation du CIIC, qu’a d’ailleurs consacré la loi finalement votée. Toutefois, il faut avoir conscience qu’un crédit d’impôt n’est pas nécessairement une mesure d’urgence ; il est utile pour relancer l’investissement à long terme. Cela n’enlève rien à la nécessité de prendre des mesures d’urgence dans certains territoires comme la Corse.

La commission rejette successivement les amendements I-CF297, I-CF571, I-CF296, I-CF572, I-CF570, I-CF785 et I-CF386.

*

Article additionnel après l’article 3 Extension du crédit d’impôt pour investissements en Corse aux travaux de construction et de rénovation d’établissements de santé privés

La commission examine ensuite l’amendement I-CF399 de M. Paul-André Colombani.

M. Jean-Félix Acquaviva. Il vise à élargir le champ du CIIC à la construction et à la rénovation des bâtiments des établissements de santé privés. Nous prenons note de l’avis favorable du rapporteur, en attendant d’obtenir d’autres élargissements du CIIC d’ici à l’examen du texte en séance publique.

Suivant l’avis favorable du rapporteur général, la commission adopte l’amendement I-CF399 (amendement 1127).

*

Après l’article 3

La commission examine ensuite l’amendement I-CF1023 de M. Jean-Félix Acquaviva.

M. Jean-Félix Acquaviva. Il s’agit de permettre le cumul du CIIC avec les avantages fiscaux induits par la zone de développement prioritaire. Ce sujet fait partie d’un dialogue global avec le Gouvernement, afin de parvenir, d’ici à l’examen du texte en séance publique, à un dispositif de relance efficace dans le contexte que nous connaissons.

Suivant l’avis défavorable du rapporteur général, la commission rejette l’amendement I-CF1023.

Puis elle examine, en discussion commune, les amendements identiques I-CF169 de Mme Patricia Lemoine, I-CF170 de Mme Émilie Bonnivard, I-CF232 de Mme Marie-Christine Dalloz et I-CF471 de M. Charles de Courson, ainsi que les amendements I-CF955 de M. Vincent Rolland et I-CF1038 de Mme Lise Magnier.

Mme Patricia Lemoine. Le crédit d’impôt famille – CIFAM – ne bénéficie qu’aux salariés des entreprises. L’amendement I-CF169 vise à étendre son assiette aux membres des professions libérales – gérants non salariés, entrepreneurs individuels, artisans, auto-entrepreneurs –, afin de soutenir les familles et les entreprises, ainsi que les associations de crèches, durement affectées par la crise.

Mme Émilie Bonnivard. Mon amendement I-CF170 vise à soutenir les associations de crèche, qui ont été fragilisées par la crise. Il s’agit également d’une véritable mesure de pouvoir d’achat pour les travailleurs indépendants, qui ont été fortement touchés par la crise. Il s’agit de favoriser le secteur de la petite enfance ainsi que la relance de la consommation. Malheureusement, les travailleurs indépendants et les membres des professions libérales sont souvent les oubliés des dispositifs d’accompagnement fiscal et de la politique familiale. L’amendement vise à remédier à cette situation.

Mme Marie-Christine Dalloz. L’amendement I-CF232, identique aux deux qui précèdent, est défendu.

M. Charles de Courson. Il s’agit d’une mesure logique. Au nom de quoi exclut-on du bénéfice du CIFAM les enfants des membres des professions libérales ?

M. Vincent Rolland. Mon amendement I-CF955 vise à mettre fin à une discrimination en matière de CIFAM, en rendant éligibles à son bénéfice les salariés de toute entreprise, quelle que soit sa forme.

Mme Lise Magnier. Mon amendement I-CF1038 est défendu.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Ce débat est récurrent. Le CIFAM n’est pas destiné aux familles, mais aux entreprises, qui en font bénéficier leurs salariés ayant des enfants. Les enfants des membres des professions libérales ne sont pas exclus des crèches, qu’elles soient publiques, parapubliques, associatives ou privées. Aucun enfant n’est privé d’accès à une crèche. Le CIFAM est destiné aux entreprises, en tant qu’employeurs, et doit le rester.

Nous avons eu ce débat l’année dernière, à l’occasion de l’examen d’un amendement prévoyant le bornage de l’aide fiscale dont bénéficient les employeurs qui réservent des places de crèches. Il n’a pas été adopté, au bénéfice de la remise d’un rapport demandé par notre collègue Valérie Petit. Nous pouvons demander au Gouvernement où en est sa rédaction.

En tout état de cause, j’estime que le CIFAM doit rester ce qu’il est : un avantage fiscal destiné aux entreprises. Les travailleurs indépendants et les membres des professions libérales peuvent inscrire leurs enfants à la crèche en bénéficiant des aides, notamment de la Caisse d’allocations familiales (CAF).

Mme Christine Pires Beaune. Je souscris aux propos du rapporteur général. Les travailleurs indépendants et les membres des professions libérales ayant des enfants ont droit aux mêmes aides de la CAF que les autres parents, ainsi qu’au crédit d’impôt pour frais de garde d’enfant. Le CIFAM est un crédit d’impôt destiné aux entreprises, au bénéfice de leurs salariés, comme par exemple l’aide au transport.

M. Charles de Courson. Que l’on soit travailleur indépendant ou salarié d’une entreprise classique, il s’agit toujours d’une entreprise. Pourquoi certains enfants subiraient-ils une discrimination au motif que leurs parents ne sont pas éligibles à ce crédit d’impôt ? Il s’agit d’une rupture d’égalité manifeste, contre laquelle les associations familiales pourraient déposer une question prioritaire de constitutionnalité. Monsieur le rapporteur, je ne comprends pas votre position. Ces associations demandent au nom de quoi les enfants de leurs membres sont exclus du bénéfice de ce crédit d’impôt. Que leur répondons-nous ?

Mme Émilie Bonnivard. En la matière, les salariés des entreprises bénéficient d’un avantage sur les travailleurs indépendants et les membres des professions libérales, qui sont simultanément souscripteurs de l’impôt et potentiellement bénéficiaires de cet avantage au titre de leur entreprise. Il y a donc rupture d’égalité. Monsieur le rapporteur, je suis bien entendu heureuse que les enfants des travailleurs indépendants aient le droit d’aller à la crèche et que leurs parents puissent bénéficier des aides de la CAF. Nous proposons une mesure de pouvoir d’achat, d’égalité devant l’impôt et de politique familiale.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Je rappelle que le CIFAM est distinct du crédit d’impôt pour frais de garde d’enfant, qui est destiné aux particuliers et dont peuvent tout à fait bénéficier les travailleurs indépendants.

Prenons le cas des micro-crèches privées ; leur coût comporte une part parents et une part employeur. Un travailleur indépendant peut tout à fait imputer la part employeur à ses charges et bénéficier, en tant que parent, du crédit d’impôt pour frais de garde d’enfant. Ainsi, la personne morale qu’est son entreprise assume la part employeur. Le CIFAM, quant à lui, est destiné aux entreprises, où il constitue un avantage social pour les salariés. Qu’il existe une distinction entre les deux ne me choque pas du tout.

La commission rejette successivement les amendements identiques I-CF169, I-CF170, I-CF232 et I-CF471, ainsi que les amendements I-CF955 et I-CF1038.

Puis elle examine l’amendement I-CF612 de M. Philippe Huppé.

Mme Lise Magnier. L’amendement vise à atténuer le coût administratif de la certification haute valeur environnementale – HVE –, en octroyant aux exploitants agricoles un crédit d’impôt d’un montant égal à celui du crédit d’impôt en faveur de l’agriculture biologique. Il nous semble important de ne pas opposer entre elles les diverses démarches agricoles.

Ce crédit d’impôt bénéficierait à la certification HVE de niveau trois, afin d’inciter le plus grand nombre possible d’exploitants à s’engager dans cette démarche. Sa durée de validité est bornée au 31 décembre 2022, afin de lui donner un caractère véritablement incitatif tout en limitant le risque budgétaire pour la première année d’engagement dans cette démarche.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Cet amendement aura davantage sa place dans la seconde partie du projet de loi de finances, même s’il a des conséquences sur l’article d’équilibre. S’il est présenté lors de l’examen de la seconde partie, j’émettrai un avis favorable, sous réserve de plusieurs modifications, notamment la diminution du montant proposé et la création d’un outil un peu plus incitatif, par exemple avec un avantage fiscal supérieur au titre de la certification HVE la première année d’application. Au demeurant, d’autres amendements devraient être présentés en ce sens. Je suggère donc le retrait de l’amendement.

L’amendement I-CF612 est retiré.

La commission examine l’amendement I-CF831 de M. Stéphane Peu.

M. Jean-Paul Dufrègne. L’amendement I-CF831 de M. Peu vise à étendre le champ d’application du crédit d’impôt en faveur de l'acquisition ou de la construction de logements sociaux outre-mer.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Ce crédit d’impôt a déjà fait l’objet d’une extension il y a moins d’un an. Je propose d’en faire l’évaluation avant d’envisager une nouvelle extension. Avis défavorable.

La commission rejette l’amendement I-CF831.

Puis elle examine les amendements identiques I-CF953 de M. Vincent Rolland et I-CF964 de Mme Lise Magnier.

M. Vincent Rolland. Mon amendement I-CF953 vise à la création d’un crédit d’impôt sur les sociétés à hauteur de 30 % pour l’investissement dans des audits de cybersécurité ainsi que pour l’acquisition de solutions de protection des données ou du système informatique des entreprises, dans la limite de 100 000 euros par an. Une telle mesure est d’autant plus nécessaire que le nombre de cyberattaques menées contre des entreprises a augmenté avec le développement du télétravail constaté depuis le printemps dernier.

Mme Lise Magnier. L’amendement I-CF964 est défendu.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Qu’il s’agisse de la cybersécurité ou d’autres filières d’avenir, je préfère les soutenir par le biais des aides à l’investissement prévues dans le plan de relance. Avis défavorable.

La commission rejette les amendements identiques I-CF953 et I-CF964.

Elle examine ensuite l’amendement I-CF1347 de M. Jean-Noël Barrot.

M. Jean-Paul Mattei. L’amendement vise à compléter les mesures facilitant les abandons de créances, en créant un crédit d’impôt au bénéfice des contribuables accordant un abandon de créance aux petites et moyennes entreprises exerçant une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole. Cet amendement est très encadré et très précis ; il s’inscrit dans le cadre des mesures relatives au régime des abandons de créances que nous avons proposées jusqu’à présent.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Notre collègue Jean-Noël Barrot a proposé au printemps la déductibilité de tous les abandons de créance, à laquelle j’ai donné un avis défavorable. Tel est le cas, à plus forte raison, s’agissant d’un crédit d’impôt, qui ne me semble pas souhaitable pour nos finances publiques.

La commission rejette l’amendement I-CF1347.

Suivant l’avis défavorable du rapporteur général, elle rejette ensuite l’amendement I-CF74 de M. Fabrice Brun.

La commission examine les amendements identiques I-CF98 de M. Marc Le Fur et I-CF158 de M. Fabrice Brun.

Mme Marie-Christine Dalloz. L’amendement I-CF98 est défendu.

M. Fabrice Brun. Mon amendement I-CF158 prévoit – au risque de jeter un pavé dans la mare – la suppression du privilège des créanciers publics en cas de faillite d’une entreprise, afin d’éviter les faillites en cascade, dont le risque est particulièrement fort compte tenu de la crise économique et sanitaire que nous vivons. Certes, une telle disposition induira des pertes pour l’État, mais elles seront bien minimes en comparaison du coût des éventuelles faillites en série de nos entreprises et des suppressions d’emplois qui en résulteraient.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. En pratique, lors d’une faillite d’entreprise, l’État – et tout détenteur d’une créance publique – ne laisse pas couler les entreprises, surtout en période de crise. Les mesures d’urgence prises depuis six mois en témoignent.

J’ai suivi de près plusieurs recouvrements de créances, notamment de BpiFrance ; la priorité est d’accompagner l’entreprise concernée et de faire en sorte qu’elle rembourse d’abord ses fournisseurs. Sincèrement, il ne me semble pas nécessaire de supprimer ce privilège. L’État, détenteur de créances publiques, accompagne les entreprises en difficulté.

M. Fabrice Brun. J’en suis conscient, monsieur le rapporteur. Il n’en reste pas moins que l’URSSAF, par exemple, a la priorité sur les fournisseurs. Malheureusement, les acteurs privés, en cas de faillites en cascade, sont désavantagés par rapport à certains organismes publics. Telle est la réalité.

La commission rejette les amendements identiques I-CF98 et I-CF158.

Puis elle examine les amendements identiques I-CF99 de M. Marc Le Fur et I-CF161 de M. Fabrice Brun.

Mme Marie-Christine Dalloz. L’amendement I-CF99 est défendu.

M. Fabrice Brun. L’amendement I-CF161 est un amendement de repli complétant celui que je viens de défendre.

Suivant l’avis défavorable du rapporteur général, la commission rejette les amendements identiques I-CF99 de M. Marc Le Fur et I-CF161.

Suivant l’avis défavorable du rapporteur général, elle rejette ensuite les amendements identiques I-CF413 de Mme Lise Magnier et I-CF667 de Mme Véronique Louwagie, puis elle rejette l’amendement I-CF32 de M. Fabrice Brun.

*

Article additionnel après l’article 3 Exonérations fiscales et sociales des aides versées aux indépendants par le Conseil de la protection sociale des travailleurs indépendants

Puis la commission examine l’amendement I-CF1211 de M. Jean-Paul Mattei.

M. Jean-Paul Mattei. Mon amendement porte sur les travailleurs indépendants, qui ont été particulièrement fragilisés par les répercussions économiques de la crise sanitaire. Il vise, sur le modèle des exonérations applicables aux aides versées par le fonds de solidarité, à exonérer l’aide financière exceptionnelle destinée aux cotisants de ce régime de l’impôt sur les bénéfices et des cotisations sociales associées. Il neutralise les effets du versement de cette aide pour l’application du régime d’imposition auquel est soumis le bénéficiaire.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Cette transposition du modèle des exonérations applicables aux aides versées par le fonds de solidarité, adopté dans le cadre de la deuxième loi de finances rectificative pour 2020, me semble très pertinente. Avis favorable.

La commission adopte l’amendement I-CF1211 (amendement 1128).

Article 4 Modernisation des paramètres de la méthode d'évaluation de la valeur locative des établissements industriels et modification du coefficient de revalorisation de la valeur locative de ces établissements

I. L’état du droit

A. les valeurs locatives des Établissements industriels pour l’Établissement des impÔts directs locaux des entreprises industrielles

Parmi les impôts directs locaux, on distingue traditionnellement les taxes « ménages » des impôts « économiques » payés par les entreprises.

La cotisation foncière des entreprises (CFE) relève de la seconde catégorie. La taxe foncière sur les propriétés bâties (TFPB) ressortit à la première catégorie, étant payée sur les locaux d’habitation. Toutefois, elle est également due sur les locaux professionnels et industriels.

Ces deux impôts pèsent donc sur les entreprises. Ils portent sur une base d’imposition commune, la valeur locative cadastrale des locaux considérés. Cette valeur locative est calculée selon des modalités particulières pour les immeubles industriels.

1. La taxe foncière sur les propriétés bâties

La TFPB est la recette la plus importante des impôts locaux. Elle est perçue par les communes, les établissements publics de coopération intercommunale (EPCI) ([83]) et les départements ([84]).

Toutefois, la loi de finances pour 2020 a prévu, dans le cadre de la suppression progressive de la taxe d’habitation d’ici à 2023, un nouveau schéma de financement des collectivités territoriales (communes et départements), fondé notamment sur le transfert de la part départementale de la TFPB aux communes, en remplacement de la TH.

À compter de 2021, la TFPB sera donc entièrement affectée au bloc communal.

Le nouveau schéma de financement des communes : le remplacement de la TH communale par la TFPB départementale

L’article 16 de la loi de finances pour 2020 prévoit la suppression de la taxe d’habitation afférente à l’habitation principale. Les foyers qui ne bénéficient pas du dégrèvement instauré par la loi de finances pour 2018 vont être progressivement exonérés de TH à partir de 2021 (il s’agit de la fraction de 20 % des foyers percevant les revenus les plus élevés), plus aucune cotisation n’étant payée à compter de 2023. À partir de 2021, la TH est affectée au budget de l’État, qui la perçoit jusqu’à son extinction en 2023.

Parallèlement, les communes bénéficieront, à partir de 2021, d’un transfert de la part départementale de TFPB en remplacement de la TH (les départements étant quant à eux compensés par une part de TVA, de même que les EPCI).

La loi de finances pour 2020 a prévu la compensation à l’euro près des communes par l’application, au produit de TFPB perçu par chaque commune en remplacement de la TH, d’un « coefficient correcteur », qui permet d’équilibrer la TH perçue jusqu’en 2020 et la TFPB perçue à compter de 2021.

La situation communale prise en compte pour l’application du coefficient correcteur est celle des bases existantes en 2020, mais des taux appliqués en 2017 (les hausses de taux décidées entre 2018 et 2020, c’est-à-dire postérieurement à l’annonce de la suppression de la TH, n’étant pas compensées).

L’État complète le remplacement de la TH par la TFPB départementale par une dotation spécifique constituée d’une fraction des frais de gestion qu’il prélève à l’occasion du reversement aux collectivités du produit des impositions locales

La TFPB est assise annuellement sur les propriétés bâties et biens assimilés en France.

Les propriétés bâties sont imposables, pour l’année entière, dans la commune où elles sont situées et au nom de leur propriétaire connu au 1er janvier de l’année d’imposition ([85]).

La TFPB porte sur les constructions destinées à l’habitation, à l’exercice d’une activité économique ou de stockage ainsi que sur les bâtiments et installations assimilées et les terrains industriels ou commerciaux.

Certaines exonérations permanentes sont prévues par la loi (bâtiments ruraux, par exemple). D’autres sont temporaires ou liées à la personne plutôt qu’à la base fiscale.

La base d’imposition correspond à 50 % de la valeur locative cadastrale afin de tenir compte des frais de gestion, d’assurance, d’amortissement, d’entretien et de réparation du bien ([86]).

Les taux sont votés annuellement par les collectivités territoriales concernées (communes, EPCI et départements) ([87]), sous réserve des règles de liens entre les taux des taxes directes locales ([88]).

La TFPB est recouvrée par voie de rôle, à l’échéance prévue par l’avis d’imposition, ou par le versement de dix prélèvements mensuels, de janvier à octobre, et égaux chacun au dixième de l’impôt établi l’année précédente ([89]).

2. La cotisation foncière des entreprises

La cotisation foncière des entreprises (CFE) est l’une des composantes de la contribution économique territoriale (CET) avec la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE). Elle est perçue par les communes et les EPCI.

Elle est assise sur la valeur locative des biens passibles de la taxe foncière, et est due dans chaque commune où l’entreprise redevable qui exerce une activité professionnelle imposable ([90]) dispose de locaux et de terrains.

La loi exonère certaines activités de manière permanente, mais donne également la faculté aux collectivités d’accorder ou de s’opposer à tout ou partie d’une exonération de la CFE.

Les cotisations de CFE sont calculées en appliquant les taux votés par les communes ou les EPCI bénéficiaires à la base d’imposition du contribuable, égale à la valeur locative foncière des biens imposables.

Les taux sont votés librement par les assemblées délibérantes des communes ou des EPCI, également sous réserve des règles de lien entre les taux évoquées supra.

Une cotisation minimale a été instaurée afin que chaque redevable de la CFE contribue pour un certain montant à la couverture des charges des collectivités locales ([91]).

La CFE est également recouvrée par voie de rôle. L’avis d’imposition précise la date limite de règlement des cotisations. Comme pour la TFPB, le contribuable peut choisir des prélèvements mensuels versés de janvier à octobre et égaux au dixième du montant mis en recouvrement au titre de l’année précédente ([92]).

Si la cotisation annuelle de CFE de l’année précédente (N–1) est supérieure ou égale à 3 000 euros, et si l’assujetti n’a pas choisi le prélèvement mensuel, ce dernier doit payer un acompte égal à 50 % de la cotisation mise en recouvrement au titre de l’année N-1 ([93]).

Le redevable peut choisir, sous sa responsabilité, de diminuer le montant de l’acompte s’il estime que sa base d’imposition de l’année sera réduite d’au moins 25 % par rapport à celle de l’année N-1 ou s’il prévoit la cessation de son activité en cours d’année. Il verse alors un solde en fin d’année.

3. Les valeurs locatives des établissements industriels

a. La notion de valeur locative

La valeur locative d’un local est la notion fondamentale de la fiscalité directe locale. Elle représente le rendement théorique d’une propriété.

Elle constitue l’assiette de plusieurs impositions directes locales, en particulier la CFE et la TFPB, ainsi que de leurs éventuelles taxes annexes (taxes spéciales d’équipement – TSE – et taxe pour la gestion des milieux aquatiques et la prévention des inondations – GEMAPI).

Les taxes additionnelles aux taxes directes locales (CFE, TFPB, TFNB et TH)

Les taxes spéciales d’équipement (TSE) sont perçues au profit d’établissements publics fonciers, en addition aux deux taxes foncières, à la TH et à la CFE, dans le ressort géographique de l’établissement public affectataire.

La taxe sur la gestion des milieux aquatiques et la prévention des inondations (GEMAPI) peut être instituée sur délibération des communes ou EPCI à fiscalité propre dotés de la compétence correspondante.

La taxe additionnelle spéciale annuelle de la région Île-de-France (TASARIF) est due par toutes les personnes physiques ou morales assujetties à la TFPB ainsi que par toutes les personnes physiques ou morales assujetties à la CFE dans les communes comprises dans le ressort géographique de la région Île-de-France.

Enfin, les EPCI sans fiscalité propre (syndicats) peuvent décider de percevoir les quatre taxes directes locales sous forme de « contributions fiscalisées » en remplacement de la contribution budgétaire des communes associées.

Le produit de ces taxes, en principe déterminé par l’affectataire, est réparti entre les personnes assujetties aux taxes directes locales selon diverses modalités, qui ont en commun d’être fondées sur la répartition du produit des taxes directes locales à l’assiette desquelles elles sont liées.

La division de ces produits par les bases de CFE, de TFPB, de TH ou de TFNB permet à l’administration de calculer, pour chaque taxe additionnelle, des taux additionnels à chacune des taxes directes locales.

Par exemple, la répartition du produit de TASARIF entre redevables de CFE et de TFPB, et donc le taux additionnel de TASARIF, sont proportionnels aux recettes de CFE et TFPB en Île-de-France.

En conséquence, la suppression de la TH sur les résidences principales en 2021 et le transfert associé de la part départementale de TFPB aux communes ont conduit le législateur à opérer deux ajustements pour éviter une modification incidente de la répartition des taxes additionnelles en 2021 et un ressaut d’imposition non anticipé par les contribuables en 2022. Ces ressauts d’imposition auraient notamment pu pénaliser les personnes assujetties à la TFNB, qui sont peu nombreuses comparativement à ceux des autres taxes directes locales.

Les deux ajustements sont :

– la prise en charge par l’État de la part des taxes additionnelles correspondant à la TH sur les résidences principales, à compter des impositions établies au titre de 2021, afin d’éviter une modification de la répartition entre redevables des taxes additionnelles ;

– la minoration, à compter de 2022, des recettes de TFPB servant à la répartition de la TSE des recettes que cette taxe a procuré aux départements en 2020, afin d’éviter un ressaut d’imposition au titre des taxes additionnelles au détriment des redevables de la TFPB.

Le présent article, qui propose la réduction de moitié des VLC des établissements industriels pour la CFE et la TFPB, opère des neutralisations similaires afin de conserver la répartition existante du poids des taxes locales additionnelles.

La valeur locative est également utilisée, dans une moindre mesure, pour calculer la répartition territoriale de la cotisation sur la valeur ajoutée (CVAE) pour une entreprise multi-établissements.

Le coefficient de pondération des valeurs locatives des établissements industriels dans la répartition de la CVAE

La valeur ajoutée, qui constitue l’assiette de la CVAE, est territorialisée : elle est imposée dans la commune où le contribuable qui la produit dispose de locaux ou emploie des salariés exerçant leur activité plus de trois mois. Ainsi, lorsque le redevable est une entreprise mono-établissement, l’ensemble de la valeur ajoutée revient au territoire d’implantation de l’entreprise. Dans le cas où le redevable est une entreprise multi-établissements, la valeur ajoutée est imposée dans chacune des communes d’implantation sur la base d’une clé de répartition spécifique : pour un tiers en fonction de la valeur locative foncière des immobilisations ; pour deux tiers en fonction de l’effectif employé.

Pour les établissements où les valeurs locatives des immobilisations industrielles évaluées selon la méthode comptable représentent plus de 20 % de la valeur locative des immobilisations imposables à la CFE, l’article 1586 octies du CGI, dans sa rédaction issue de la loi de finances pour 2018, dispose que l’effectif employé est pondéré par un coefficient de 5 et les valeurs locatives des immobilisations industrielles sont pondérées d’un coefficient de 21.

Ce dispositif vise à maintenir une incitation pour les collectivités territoriales à soutenir l’activité industrielle en augmentant artificiellement la valeur locative et les effectifs utilisés pour la répartition de la CVAE.

Ainsi, près des deux tiers des recettes de fiscalité locale utilisent les valeurs locatives comme assiette d’imposition ou critère de répartition territoriale. De ce fait, les règles d’évaluation de la valeur locative constituent un enjeu essentiel de la fiscalité locale.

Or, les valeurs locatives sont évaluées selon des règles qui varient en fonction de la nature du local. Les locaux sont répartis en trois catégories :

– les locaux d’habitation (46 millions de locaux) ;

– les locaux professionnels (3,5 millions de locaux) ;

– et les locaux industriels (86 000 établissements au titre de la CFE et 110 000 au titre de la TFPB).

La qualification fiscale d’un local entraîne l’application de règles d’évaluation de la valeur locative propres à chaque catégorie. Ces règles d’évaluation font régulièrement l’objet de modifications en loi de finances.

b. La qualification d’établissement industriel

Les locaux industriels faisaient à l’origine seulement l’objet d’une définition issue d’une décision du Conseil d’État du 27 juillet 2015. Ce dernier a jugé que « revêtent un caractère industriel […] les établissements dont l’activité nécessite d’importants moyens techniques, non seulement lorsque cette activité consiste dans la fabrication ou la transformation de biens corporels mobiliers, mais aussi lorsque le rôle des installations techniques, matériels et outillages mis en œuvre, fût-ce pour les besoins d’une autre activité, est prépondérant ». Il ressort de cette définition prétorienne que les locaux industriels s’entendent des locaux dont l’activité nécessite d’importants moyens techniques, lorsque cette activité consiste dans la fabrication ou la transformation de biens corporels mobiliers. Pour les locaux où d’autres activités sont réalisées, notamment des opérations de manipulation ou des prestations de services, le critère de la prépondérance du rôle des installations techniques s’ajoute à celui de leur importance.

L’appréciation de l’importance des moyens techniques mis en œuvre et de leur contribution aux opérations effectuées résulte de données de fait propres à chaque situation. Elle est opérée par l’administration fiscale, sous le contrôle du juge de l’impôt.

L’approche est donc matérielle, fondée sur les moyens techniques utilisés pour l’activité professionnelle, davantage que sur la nature de l’activité elle-même. Cette jurisprudence a été codifiée à l’article 1500 du code général des impôts (CGI) par l’article 156 de la loi de finances pour 2019.

Les autres apports de la loi de finances pour 2019 en matière de valeurs locatives des établissements industriels

La loi de finances pour 2019 a introduit un « seuil d’outillage » : à compter de 2020, les bâtiments et terrains qui disposent d’installations techniques, matériels et outillages destinés à l’activité et d’une valeur inférieure à 500 000 euros, appréciée sur trois années, sont exclus de la qualification d’établissement industriel. Cette disposition permet de sécuriser la qualification pour les entreprises en deçà d’un seuil de moyens techniques. Le local est alors qualifié de local professionnel et la valeur locative est évaluée en fonction de la méthode tarifaire ou par voie d’appréciation directe. En effet, comme le précise le commentaire du présent article, l’état actuel du droit conduit, en cas de requalification en établissement industriel à la suite d’un contrôle fiscal, à un alourdissement des impositions locales. Cet alourdissement résulte de la mise en œuvre de la méthode d’évaluation propre aux locaux industriels, qui conduit à un niveau d’imposition de ces établissements en général supérieur à celui des locaux professionnels.

Elle a également exclu les biens dont disposent les entreprises artisanales de la méthode comptable.

La loi de finances pour 2019 a par ailleurs prévu un mécanisme de lissage sur six ans des hausses et des baisses de plus de 30 % de la valeur locative d’un local industriel ou professionnel consécutivement à un changement d’affectation ou à un changement de méthode de détermination de la valeur locative. Le lissage est égal à 85 % du montant de la variation de valeur locative la première année, à 70 % la deuxième année, à 55 % la troisième année, à 40 % la quatrième année, à 25 % la cinquième année et à 10 % la sixième année.

La loi de finances pour 2019 avait aussi prévu l’évaluation des impacts d’un changement plus ambitieux des modalités d’évaluation de la valeur locative des établissements industriels. À cette fin, elle prévoit les modalités déclaratives permettant la collecte, au cours du premier semestre 2019, des informations nécessaires pour effectuer des simulations concernant une modification plus ambitieuse de la méthode applicable aux locaux professionnels et d’en apprécier les conséquences financières pour les collectivités territoriales.

Les informations demandées devaient permettre d’identifier l’activité à laquelle les bâtiments et terrains industriels sont affectés, la surface et la valeur vénale du bien, le montant du loyer annuel éventuel, la valeur des installations techniques, matériels et outillages, ainsi que la catégorie dont ils relèveraient s’ils étaient considérés comme des locaux professionnels.

Une fois ces informations collectées et les simulations réalisées, il a été prévu la remise d’un rapport par le Gouvernement au Parlement, au plus tard le 1er avril 2020, afin de présenter les impacts d’un changement d’évaluation de la valeur locative des bâtiments et terrains (variations de valeur locative et d’impositions locales, conséquences financières pour les propriétaires et les collectivités territoriales, transferts de fiscalité entre les contribuables, conséquences sur les potentiels financier et fiscal des collectivités territoriales ainsi que sur la répartition des dotations). Ce rapport n’a toutefois pas, à ce jour, été remis au Parlement.

Néanmoins, l’évaluation préalable du présent article, s’agissant des données rassemblées dans le cadre de cette collecte d’informations prévue par la loi de finances pour 2019 conclut qu’elles sont d’une « insuffisante qualité » et d’une « mauvaise représentativité ». Les simulations effectuées sur cette base, concernant un changement de méthode d’évaluation des locaux industriels, notamment en ce qui concerne les pertes potentielles pour les collectivités territoriales, sont « très fragiles ».

La particularité de la valeur locative des locaux industriels résulte principalement du recours à une méthode d’évaluation spécifique : alors que les locaux d’habitation et les locaux professionnels sont évalués par référence au marché locatif, les établissements industriels sont évalués par la méthode dite « comptable » ([94]).

c. Les raisons d’une méthode d’évaluation spécifique pour les établissements industriels

Les établissements industriels peuvent difficilement être évalués par comparaison ou par référence aux loyers. Il n’y a donc pas de données pertinentes de référence. Très spécialisés, leurs caractéristiques et l’équipement qu’ils abritent ne permettent pas de dégager des critères pour justifier un tarif. Avant l’introduction de la méthode comptable, ils étaient donc évalués par la méthode de l’évaluation directe.

La méthode de l’évaluation directe repose sur la valeur vénale des locaux, à laquelle étaient appliqués des taux d’intérêt différents selon l’activité exercée. L’évaluation préalable relève qu’elle a été dénoncée « pour son instabilité et son caractère jugé arbitraire ».

d. La méthode comptable

La méthode comptable a donc été introduite en 1970. Elle est conçue comme permettant une évaluation adaptée à ces établissements très spécifiques, mais assise sur des règles objectives et incontestables, ce que ne permettaient ni la méthode tarifaire ni l’évaluation directe.

La valeur locative de l’établissement est calculée à partir de la valeur comptable des biens passibles de la TFPB, à savoir le prix de revient des éléments des immobilisations industrielles inscrites au bilan de leur propriétaire ou de leur exploitant.

Les prix de revient des éléments des immobilisations industrielles se voient appliquer des taux dits « d’intérêt ». Ces taux d’intérêt sont fixés par décret en Conseil d’État ([95]) :

– 8 % pour les sols et les terrains ;

– 12 % pour les constructions et les installations.

S’agissant des constructions et des installations, il ne s’agit néanmoins que d’une valeur locative brute, auquel est appliqué un abattement forfaitaire ([96]) qui permet de tenir compte de la date de l’entrée de ces constructions et installations dans l’actif de l’entreprise.

Selon l’évaluation préalable, cet abattement a pour objet, d’une part, de tenir compte de la vétusté accélérée des installations sur la valeur foncière des établissements industriels et, d’autre part, de corriger la sous-évaluation des constructions anciennes par rapport aux constructions récentes.

L’abattement s’élève ainsi à 25 % pour les biens acquis ou créés avant le 1er janvier 1976, et à 33,33 % pour les biens acquis ou créés à partir de cette date.

L’application de l’abattement permet d’obtenir un taux d’intérêt effectif sur les valeurs locatives des constructions et installations :

– 8 % du prix de revient pour les constructions et installations postérieurs à 1976 ;

– 9 % pour celles qui sont antérieures à cette date.

Une fois la valeur locative résultant de la méthode comptable obtenue, certaines réductions spécifiques peuvent s’appliquer à cette VLC, par exemple :

– réduction de 33 % de la VLR pour les aéroports ;

– sur délibération des collectivités, 50 % de réduction pour les installations de recherche industrielle.

Lorsque la mise en œuvre de la méthode comptable n’est pas possible, c’est-à-dire lorsque les propriétaires ou les exploitants d’un établissement industriel ne sont pas soumis aux obligations comptables de l’imposition d’après le bénéfice réel ([97]), la valeur locative est alors malgré tout définie selon les règles applicables aux locaux professionnels (méthode tarifaire ou méthode de l’appréciation directe).

e. Les mécanismes de réduction de l’impôt applicables à la VLC des établissements industriels

Une fois la VLC obtenue par la méthode comptable, d’autres ajustements peuvent intervenir au bénéfice du redevable.

Pour le calcul de la TFPB, comme évoqué supra, seule la moitié de la VLC est prise en compte pour le calcul de l’impôt (cette déduction est générale et s’applique à toutes les VLC, au-delà du cas particulier des établissements industriels).

Pour le calcul de la CFE, la VLC des établissements industriels évalués selon la méthode comptable fait l’objet d’un abattement de 30 % ([98]). L’évaluation préalable précise que cet abattement a été instauré lors de la suppression de la taxe professionnelle, afin de corriger un « désavantage comparatif » des établissements industriels. Leur valeur locative avait mécaniquement suivi le prix du marché, compte tenu de l’augmentation des prix du foncier et des coûts de construction (à travers la prise en compte du prix de revient des éléments des immobilisations), ce qui avait renchéri l’imposition. En revanche, la VLC des locaux professionnels avait été moins dynamique, en l’absence de révision depuis 1970.

B. les valeurs locatives des Établissements industriels entraînent une imposition excessive des entreprises industrielles

1. Les modalités de calcul des taux d’intérêt appliqués à la valeur locative des établissements industriels sont obsolètes

Comme le précise l’évaluation préalable, les taux d’intérêt présentés supra, qui sont appliqués aux prix de revient des éléments des immobilisations industrielles pour la détermination de leur valeur locative, résultent de l’addition :

– du taux moyen des placements du marché financier au 1er janvier 1970 (le taux des emprunts d’État étant alors de 8 %), censé correspondre au coût de financement des acquisitions immobilières des entreprises ;

– et du taux d’amortissement de ces immobilisations, fixé d’après la durée réelle d’utilisation du bien par l’entreprise. Les terrains étaient considérés par nature comme ne pouvant faire l’objet d’un amortissement, leur valeur n’étant pas dépréciée par le temps (taux d’amortissement de 0 %). Les constructions étaient considérées comme amortissables sur 25 ans (taux de 4 %).

L’évaluation préalable souligne que ces taux d’intérêt n’ont pas été révisés depuis les années 1970 et ne sont plus adaptés aux réalités économiques.

La fraction du taux égale à 8 %, qui résulte de la référence au taux moyen de placement sur les marchés financiers, ne reflète plus le coût réel de financement des acquisitions immobilières des entreprises.

En tout état de cause, selon l’évaluation préalable, la référence au taux d’amortissement des biens pourrait suffire pour refléter le coût annuel de leur utilisation et donc leur valeur réelle d’usage, à laquelle doit correspondre la VLC, « sans qu’il soit nécessaire de prendre en compte les modalités de financement de leur acquisition ou de leur construction ».

Dans ce cadre, selon les estimations du Gouvernement, une division des taux par deux, fondée sur la seule prise en compte des conditions actuelles d’amortissement des éléments des établissements industriels (et donc, sans prendre en compte leur coût de financement), serait la plus adaptée.

L’estimation des taux d’intérêt idoines pour les éléments des immobilisations industrielles sur le fondement de leur durée d’amortissement

S’agissant des constructions, l’évaluation préalable précise que le taux communément admis aujourd’hui est de 5 %. En revanche, doivent aussi être pris en compte les agencements de ces constructions, dont le taux d’amortissement se situe en moyenne à 7,5 %. L’examen des liasses fiscales révèle que les constructions représentent 60 % de l’ensemble « constructions + agencements ». La pondération du taux d’amortissement des constructions par le poids (60 %) des constructions dans cet ensemble « constructions et agencements » conduit ainsi à retenir un taux de 6 %.

S’agissant des terrains, s’ils ne sont pas amortissables, leurs agencements le sont, notamment pour les terrains industriels, et représentent une cause de dépréciation de ces terrains. Dans ces conditions, l’évaluation préalable suggère donc qu’un taux de 4 % pour les terrains refléterait de manière satisfaisante l’usage des sols et terrains par les entreprises industrielles.

Le taux d’intérêt de la catégorie des sols et terrains devrait donc selon ces conclusions être abaissé de 8 à 4 %, et celui des constructions et installations (taux théorique, voir supra) de 12 à 6 %.

2. Les modalités de revalorisation des valeurs locatives pénalisent les entreprises industrielles

Trois niveaux de mise à jour sont prévus pour les locaux professionnels :

– la révision générale sexennale, qui n’a été mise en œuvre qu’en 1970 ;

– l’actualisation triennale, qui n’a été réalisée qu’en 1980 ;

– et la revalorisation annuelle.

Entre 2003 et 2017, l’ensemble des bases ont été quasi-systématiquement revalorisées en fonction de l’inflation prévisionnelle par une mesure expresse en loi de finances.

En 2017, dans le cadre de la révision des valeurs locatives des locaux professionnels (RVLLP), il est prévu que les VLC des locaux professionnels évalués par la méthode tarifaire ou par celle de l’évaluation directe soient mis à jour chaque année, à compter des impositions établies au titre de 2019, en fonction de l’évolution des loyers constatés par catégorie et par secteur.

Ce dispositif de mise à jour permanente vise à éviter une nouvelle déconnexion entre les VLC et la réalité du marché locatif.

S’agissant des autres locaux, donc des établissements industriels (ainsi que des propriétés non bâties), la revalorisation, depuis 2018, a été opérée sur la base de l’indice des prix à la consommation harmonisé (IPCH) ([99]).

Or, la revalorisation sur le fondement de l’IPCH a entraîné ces deux dernières années une hausse des VLC des locaux industriels évalués selon la méthode comptable bien plus marquée que celle des autres locaux professionnels :

Source : évaluation préalable.

La règle de revalorisation applicable aux établissements industriels, fondée sur l’IPCH, paraît donc trop dynamique, et déconnectée des modalités prévues pour les autres locaux professionnels.

Selon l’évaluation préalable, la combinaison de ces paramètres d’évaluation (liés aux taux d’intérêt appliqués) et de la règle de revalorisation (en fonction de l’IPCH) « concourent à expliquer le niveau parfois élevé des cotisations de CFE et de TFPB des établissements industriels ».

Ce constat s’insère également dans celui, plus large, d’un niveau élevé des impôts de production en France, qui pénalise notamment l’industrie nationale.

3. L’intérêt toujours actuel d’une méthode spécifique d’évaluation des locaux industriels rend opportune une modernisation de la méthode comptable

Malgré le caractère obsolète des taux d’intérêt, et le dynamisme excessif de la revalorisation annuelle, les raisons qui ont présidé à l’élaboration d’une méthode spécifique pour l’évaluation des locaux industriels restent actuelles.

L’absence de marché locatif conduit à écarter l’extension de la méthode tarifaire aux locaux industriels. Selon l’évaluation préalable, un nombre substantiel d’établissements ne pourraient pas être évalués dans des conditions satisfaisantes « en raison de l’insuffisance des actes de location normaux ». Cette extension aurait également des effets de bord sur l’évaluation des autres locaux des entreprises, avec la nécessité probable de modifier les catégories de locaux actuelles.

L’inconvénient, soulevé dans le passé, du recours systématique à la méthode de l’évaluation directe est également toujours valable : un défaut potentiel et probable d’uniformité et d’objectivité dans l’évaluation.

L’approche « semi-globale » de la méthode comptable (qui regroupe les éléments en deux catégories, terrains et sols d’une part, constructions et installations d’autre part), et l’utilisation de données comptables de l’entreprise, qui confère à l’évaluation un caractère objectif, devraient donc être conservées.

Plutôt qu’un abandon de la méthode comptable, c’est donc plutôt une modernisation de ses paramètres, ainsi qu’une élévation au plan législatif de ses éléments essentiels, que propose le présent article.

II. Le dispositif proposé

A. Une baisse de CFE et de TFPB compensÉe aux collectivitÉs locales

1. La division par deux de la valeur locative des établissements industriels

Le présent article conserve donc le principe de la méthode actuelle. Il en modernise toutefois les paramètres.

Le I élève au niveau législatif le niveau des taux d’intérêt, actuellement prévus à l’article 310 L de l’annexe 2 du CGI, de valeur réglementaire.

Le 1° du A de ce I supprime ainsi le renvoi à un décret en Conseil d’État pour fixer le montant des taux d’intérêt.

Le 2° du A fixe ainsi les taux d’intérêt, à l’article 1499 du CGI, à :

– 4 % pour les sols et terrains ;

– 6 % pour les constructions et installations.

Il s’agit donc d’une division par deux des taux d’intérêt « théoriques ». En effet, la VLC des établissements industriels se calcule ainsi :

VLC = prix de revient des éléments d’immobilisation du local inscrits au bilan * taux d’intérêt

La cotisation de CFE ou de TFPB se calcule ainsi :

Cotisation = VLC * taux d’imposition

Si le taux d’intérêt est divisé par deux, la valeur locative correspondante est divisée par deux. Dès lors, le taux d’imposition s’applique à une VLC divisée par deux, ce qui aboutit à une cotisation d’impôt elle-même réduite de 50 %.

Les abattements exposés supra, en vigueur pour les constructions et installations et actuellement prévus au niveau réglementaire ([100]) sont maintenus et inscrits dans la loi (au même article 1499) :

– 25 % pour les biens acquis ou créés avant le 1er janvier 1976 ;

– 33,33 % pour ceux acquis ou créés postérieurement à cette date.

Comme précédemment, ces abattements s’appliquent seulement aux constructions et installations, ce qui porte le taux d’intérêt « effectif » de cette catégorie d’immobilisations industrielles à 4,5 %, s’ils sont antérieurs à 1976, 4 % s’ils sont postérieurs.

Source : commission des finances.

Le B du I prévoit un nouveau mécanisme de revalorisation annuelle. Les VLC des bâtiments et terrains industriels évalués selon la méthode comptable seront, à compter de 2021, majorées chaque année par application d’un coefficient égal à la moyenne nationale des coefficients départementaux de mise à jour des loyers des locaux professionnels ([101]).

La revalorisation annuelle des locaux industriels sera donc rapprochée de celle des autres locaux des entreprises, tout en conservant un coefficient national unique, cohérent avec la conception historique de la méthode comptable (une méthode qui permet l’uniformité des évaluations sur le territoire national).

Le C du I opère une coordination intégrant cette nouvelle règle de revalorisation dans l’application du mécanisme de « lissage » de la variation de valeur locative qui résulterait d’un changement de méthode d’évaluation (mécanisme évoqué dans un encadré supra).

Le A du IV opère une coordination similaire en intégrant les nouveaux taux d’intérêt prévus par le présent article pour l’application du mécanisme de la valeur locative « plancher », qui permet de limiter les répercussions dans les recettes fiscales des collectivités des restructurations d’entreprises qui affectent les valeurs locatives de certaines immobilisations (apports, scissions, fusion ou cession de sociétés).

Dès lors que les acomptes de CFE et les prélèvements mensuels de CFE ou de TFPB sont calculés en fonction de l’impôt acquitté en année N-1, le présent article tire les conséquences de la réduction par deux des VLC des établissements industriels sur le paiement de l’impôt en 2021 :

– en permettant au redevable concerné de réduire de moitié l’acompte de CFE qu’il doit verser en 2021 (B du IV) ;

– en lui permettant de demander la réduction de moitié des prélèvements mensuels de CFE (C du IV) ou de TFPB (D du IV), s’il a opté pour ce mode de règlement de l’impôt en 2021.

Ces dispositions liées au recouvrement sont également applicables à la taxe additionnelle à la CFE (TA-CFE) affectée à CCI France (taxe pour frais de chambre) ([102]).

2. La compensation dynamique de l’allègement fiscal aux collectivités par un prélèvement sur les recettes de l’État

Le 1° du A du III institue, à compter de 2021, un prélèvement sur les recettes de l’État (PSR) destiné à compenser aux collectivités territoriales et aux EPCI à fiscalité propre la perte de recettes de TPFB et de CFE résultant de la réduction de 50 % des valeurs locatives des établissements industriels évalués selon la méthode comptable.

Les 2° et 3° du A précisent le calcul de ce PSR. Il sera égal, chaque année et pour chaque collectivité ou EPCI bénéficiaire, au produit de :

– la perte de bases résultant chaque année de la réduction de 50 % des VLC ;

– par le taux de TFPB ou de CFE appliqué en 2020 dans la collectivité ou l’EPCI.

La dynamique des bases est donc pleinement prise en compte dans le PSR de compensation. L’installation après 2020 de nouveaux établissements industriels imposables à la CFE et à la TFPB sur le territoire de la commune sera intégrée dans la compensation par l’État de la baisse des VLC.

S’agissant de la TFPB, il est précisé que le taux à prendre en compte est majoré du taux appliqué en 2020 par le département, en lien avec le transfert aux communes de la part départementale de TFPB à compter de 2021 (voir supra).

Le cas des EPCI sans fiscalité propre (des syndicats) qui sont financés par la TFPB ou la CFE sous forme de contributions fiscalisées, plutôt que par des contributions budgétaires de leurs communes membres, est également pris en compte. Le taux de l’année 2020 pris en compte pour le calcul de la compensation intègre le taux additionnel appliqué au profit de l’EPCI.

Enfin, dans le cas de la création d’une commune nouvelle ou lorsqu’un un EPCI applique le régime de fiscalité professionnelle unique à compter du 1er janvier 2020, le taux d’imposition à prendre en compte pour le calcul du PSR de compensation correspond au taux moyen pondéré des communes membres ou préexistantes constaté en 2020.

3. La neutralisation des effets induits sur les autres impôts locaux

a. La neutralisation des effets induits sur la suppression de la TH et la réforme du schéma de financement des communes

Le nouveau schéma de financement des communes à compter de 2021, avec le processus de suppression de la taxe d’habitation sur les résidences principales, est fondé sur l’application d’un coefficient correcteur au produit de TFPB perçu en remplacement de la TH (voir encadré supra).

Ce coefficient garantira la compensation à l’euro près de chacune des communes, comprise comme étant le produit qui résulte de l’application aux bases de TH existantes en 2020 des taux de TH de 2017.

La réduction des VLC portée par le présent article pourrait affecter le fonctionnement du coefficient correcteur, dès lors que les produits de TFPB et de CFE vont être abaissés et compensées dans les recettes locales par un prélèvement sur les recettes de l’État.

Le II du présent article prévoit en conséquence une neutralisation de la réduction des VLC des établissements industriels sur l’application du coefficient correcteur et l’équilibre du schéma de financement tel que prévu par la loi de finances pour 2020.

b. La neutralisation des effets induits sur la répartition du produit de la CVAE entre collectivités

La pondération des locaux industriels par un coefficient de 21 pour l’application de la clé de répartition du produit de CVAE prélevée sur les entreprises multi-établissements permet d’augmenter artificiellement la valeur locative de ces établissements pour la répartition entre collectivité du produit de CVAE (voir encadré supra). Elle a pour objet :

– d’inciter ces dernières à accueillir des entreprises industrielles ;

– et de compenser les externalités négatives qu’elles subissent du fait de la présence de ces établissements sur leur territoire.

La réduction de moitié des VLC de ces établissements par le présent article perturberait nécessairement ces modalités de répartition du produit de CVAE et pourrait affaiblir considérablement la portée du coefficient pondérateur.

Dès lors, le E du I neutralise la réduction de 50 % des VLC des établissements industriels sur la clé de répartition de la CVAE entre collectivités territoriales.

Pour opérer cette neutralisation, lorsque les VLC de l’établissement sont à plus de 20 % évaluées selon la méthode comptable, le coefficient de pondération des VLC des immobilisations industrielles évaluées selon la méthode comptable est doublé de 21 à 42. La répartition du produit de CVAE entre collectivités, et donc, les recettes des collectivités qui accueillent des immobilisations industrielles et en subissent les externalités négatives, ne seront pas modifiées par la réforme.

c. La neutralisation des effets induits sur les taxes additionnelles

La modification des assiettes des taxes directes locales entraîne des effets induits sur les taxes additionnelles concernées, dès lors que la répartition entre catégories de redevables du poids des taxes additionnelles est déterminée en fonction du produit des taxes directes locales sous-jacentes (voir encadré supra).

Lors de la suppression de la TH sur les résidences principales et du transfert aux communes de la part départementale de TFPB, le Gouvernement et le législateur ont ainsi décidé de neutraliser les conséquences de cette réforme sur la répartition du poids des taxes locales additionnelles.

La réduction de moitié des VLC des établissements industriels évalués selon la méthode comptable imposables à la TFPB et à la CFE, en réduisant le produit de ces deux impôts, affecte ainsi également la répartition du poids des taxes locales additionnelles à ces impôts.

Il en résulterait un ressaut d’imposition sur les contribuables des autres taxes directes locales, notamment ceux redevables de la taxe foncière sur les propriétés non bâties (TFNB). Ce surcroît de taxes additionnelles sur les redevables de la TFNB pourrait être élevé au regard du faible nombre de contribuables concernés.

Le présent article propose de prévenir ce ressaut d’imposition et de conserver inchangé en 2021 l’équilibre de la répartition des taxes additionnelles.

En premier lieu, il est ainsi prévu, à compter des impositions établies au titre de 2021, la prise en charge par l’État, pour les établissements industriels, de la moitié du produit de chaque taxe additionnelle réparti en 2020 entre les assujettis à la TFPB et la CFE. Cette prise en charge s’applique :

– à la taxe GEMAPI (D du I) ;

– à la TASARIF (F du I) ;

– et aux taxes spéciales d’équipement (G, H, I, J et K du I).

Le B du III prévoit ainsi que l’État versera une dotation, à compter de 2021, aux affectataires de ces taxes additionnelles :

– les offices publics fonciers (1° du B) ;

– les EPCI dotés de la compétence « GEMAPI » (2° du B) ;

– les syndicats (3° du B) ;

– à la région Île-de-France (4° du B)

Ces dotations sont pérennes (versées chaque année à compter de 2021), mais calculées par rapport aux parts de taxes additionnelles de l’année 2020. Des évolutions de répartition entre les redevables du poids des taxes additionnelles pourront donc intervenir, avec les hausses ou baisses éventuelles de produit des taxes additionnelles, à compter de 2022.

B. l’impact budgÉtaire et Économique

1. Un allègement de 3,3 milliards d’euros sur les impôts de production des entreprises industrielles

La division des taux d’intérêt applicables aux éléments des immobilisations industrielles des entreprises entraîne un gain homogène, équivalent à une réduction de 50 % sur la valeur locative des locaux évalués selon la méthode comptable, c’est-à-dire la majorité des établissements industriels selon l’évaluation préalable, et donc une réduction de 50 % de l’impôt dû à ce titre.

L’allègement d’impôt pour les entreprises serait effectif dès 2021.

La nouvelle règle de revalorisation, fondée sur la moyenne nationale des coefficients départementaux de mise à jour annuelle des locaux professionnels, permettra en outre de limiter pour l’avenir l’écart entre le taux de revalorisation des VLC des locaux évalués selon la méthode comptable et celui des autres locaux des entreprises.

Allègement de CFE et de TFPB pour les entreprises

Source : évaluation préalable.

Le coût budgétaire net de la mesure pour l’État est ainsi prévu :

Source : évaluation préalable.

Ce coût est inférieur au montant du PSR de compensation (voir infra) : il est lié à « l’effet retour » de l’impôt sur les sociétés (IS). En effet, les cotisations de TFPB et de CFE se déduisent de l’assiette de l’IS. En conséquence, la réduction des cotisations de TFPB et de CFE élargit mécaniquement celle de l’IS, ce qui entraîne un gain budgétaire pour l’État.

Les variations du coût en 2021 et 2022, avant sa stabilisation à compter de 2023, s’expliquent par le mécanisme du « cinquième acompte » d’IS. Pour mémoire, en vertu de ce dispositif prévu aux a et b du 1 de l’article 1668 du CGI, le dernier acompte d’IS dû par les entreprises dont le chiffre d’affaires est d’au moins 250 millions d’euros ne repose pas sur les derniers résultats connus, mais sur une estimation de l’IS dû au titre de l’exercice en cours.

L’évaluation préalable estime les effets du « cinquième acompte » en 2021 à 70 % de l’effet retour d’IS, expliquant un coût supérieur pour l’État en raison d’un moindre impact de cet effet retour.

En 2022, à l’inverse, les 30 % de l’effet retour de l’IS au titre de 2021 non pris en compte cette année-là s’ajoutent à un effet retour intégral, expliquant le gain supérieur de l’État au titre de l’IS, et donc le moindre coût.

Enfin, à compter de 2023, les conséquences budgétaires du « cinquième acompte » sont neutralisées et le coût atteint son niveau de croisière ([103]).

La budgétisation des parts de TSE, de TASATIF, de taxe GEMAPI et des contributions fiscalisées perçues par les syndicats qui correspondent à la moitié des parts de ces taxes additionnelles pesant sur les locaux imposés à la TFPB et de la CFE évalués par la méthode comptable aurait un coût de 73 millions d’euros pour le budget de l’État, selon l’évaluation préalable.

Cette charge, qui n’est pas négligeable, ne s’élève néanmoins qu’à 2,7 % du coût global pour l’État de la mesure et permettra d’éviter des ressauts d’imposition préjudiciables aux contribuables.

2. La préservation de l’autonomie financière locale

a. La dynamique des bases constitue l’essentiel de la dynamique du produit fiscal

La baisse de la TFPB et de la CFE sera donc intégralement compensée par un prélèvement sur recettes au bénéfice des communes et EPCI à fiscalité propres affectataires de ces taxes.

Le montant du PSR de compensation versé aux collectivités en 2021 est estimé à 3 290 millions d’euros, dans l’article 23 du présent projet de loi de finances.

Le PSR sera dynamique : son montant suivra l’évolution des bases des établissements industriels évalués selon la méthode comptable et bénéficiaires de la baisse de leurs VLC.

La mesure portée par le présent article s’apparente à une compensation d’exonération (bien qu’il ne s’agisse pas d’une exonération au sens strict, mais d’une évolution des modalités de calcul de l’assiette).

En effet, il s’agit d’un allègement d’impôt local qui serait, avec l’adoption définitive par le Parlement du présent projet de loi de finances, décidé par le législateur dans le cadre d’une politique nationale, qui vise en l’occurrence à renforcer la compétitivité de l’industrie française et l’attractivité du territoire national.

Lorsqu’il est décidé de compenser une exonération, le mécanisme de compensation est défini par la loi selon des modalités propres à chaque dispositif. La plupart des compensations d’exonérations sont calculées en prenant en compte l’évolution des bases de fiscalité multipliées par un taux historique constaté au moment de la mise en place de l’exonération.

Avec le présent article, le Gouvernement s’inscrit donc dans la continuité des modalités traditionnelles de compensation des allègements d’impôts locaux.

Par ailleurs, s’agissant de la TFPB et de la CFE, la dynamique de ces impôts s’explique essentiellement par celle des bases.

L’effet base correspond à l’évolution que les produits auraient connue à taux d’imposition constants, c’est-à-dire si les bases avaient été les seules à évoluer.

L’effet taux explique la part restante de l’évolution globale.

En 2019, le produit d’ensemble de la TFPB s’est élevé à 34 526 milliards d’euros (+ 2,7 % par rapport à 2018).

Évolution du produit total de TFPB depuis 2015

(en millions d’euros)

Note : la différence entre la somme des produits par affectataire présentés sur le graphique et le total perçu en 2019 s’explique par de faibles montants perçus par les syndicats et non indiqués pour toutes les années (96 millions d’euros en 2019)

Source : données OFGL.

Or, l’effet taux a été négatif (– 0,1 %) et la hausse résulte entièrement de l’effet base (+ 2,8 %).

S’agissant des seules communes, l’effet taux est à + 1,9 % et l’effet base est à + 2,7 %, pour une hausse de + 4,7 %.

En 2015, le taux moyen de TFPB de l’ensemble des collectivités s’établissait à 35,66 %. En 2019, il s’établissait à 37,23 %. L’augmentation des taux sur la période est donc modeste.

Effet base et effet taux dans la dynamique de TFPB

(en %)

Source : données OFGL.

Le constat est le même avec la CFE, qui est une imposition relativement dynamique depuis 2015.

Évolution du produit total de CFE depuis 2015

(en millions d’euros)

Source : données OFGL.

C’est encore l’effet bases qui explique l’essentiel de la dynamique du produit fiscal.

Effet base et effet taux dans la dynamique de CFE

(en %)

Source : données OFGL.

En 2015, le taux moyen de CFE du secteur communal était de 25,95 %. En 2019°, il est de 26,45 %. La hausse de taux est également modérée sur la période.

b. L’autonomie financière des collectivités est préservée

Aux termes de l’article 72-2 de la Constitution, les recettes fiscales et autres « ressources propres » des collectivités doivent représenter une « part déterminante » de l’ensemble de leurs ressources.

Le législateur organique a précisé cette exigence constitutionnelle. Il a prévu que son respect s’appréciait au regard de ratios d’autonomie financière calculés pour chaque catégorie de collectivité, sur le fondement de la définition des ressources propres fixée par le Conseil constitutionnel.

Or, comme le précise l’évaluation préalable, la perte fiscale qui résulte du présent article n’est pas de nature à porter atteinte au principe d’autonomie financière locale.

Source : Observatoire des finances et de la gestion publiques locales (OFGL). Les finances des collectivités locales en 2020.

Le bloc communal, affectataire de la TFPB et de la CFE, dispose en effet d’une « marge » importante par rapport au ratio plancher.

Par ailleurs, le pouvoir de taux n’est pas aboli par le présent article, y compris sur les bases des établissements industriels, qui continuent d’être imposables.

Au-delà de la compensation prévue par l’État, s’agissant des établissements industriels, le pouvoir de taux local s’exercera simplement sur une assiette réduite de moitié.

*

La commission examine les amendements de suppression I-CF843 de Mme Sabine Rubin et I-CF1337 de M. Christophe Jerretie.

Mme Danièle Obono. La réduction de moitié de la valeur locative des établissements industriels se traduirait pour les communes par une perte de 1,75 milliard d’euros de taxe foncière sur les propriétés bâties (TFPB) et de 1,54 milliard d’euros de cotisation foncière des entreprises (CFE). Ce serait une aberration, d’abord parce qu’il n’existe aucune étude empirique établissant un lien entre la baisse de ces impôts de production et la compétitivité des entreprises ; ensuite, parce que si ces impôts de production sont effectivement élevés en France, ils sont largement neutralisés par les subventions à la production, tout aussi importantes.

Une note du Conseil d’analyse économique de juillet 2020 montre que cette mesure n’est absolument pas adaptée, puisque les trois secteurs les plus favorisés par la baisse des impôts de production sont, dans l’ordre, la production d’électricité et de gaz, les industries extractives et la finance. Les PME, elles, ne capteront que 30 % du gain. De notre point de vue, c’est l’inverse qu’il faudrait faire, pour des raisons à la fois environnementales et de justice sociale. D’où cet amendement de suppression de l’article 4.

M. Christophe Jerretie. Je ne reviens pas sur le débat que nous avons eu ce matin au sujet des impôts de production et de la nécessaire réforme de la fiscalité des collectivités locales.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Il est vrai que nous avons largement débattu de ces questions ce matin, notamment de la CFE, et j’ai dit combien il me semblait important de maintenir un lien entre le contribuable et le bloc communal. Avis défavorable.

L’amendement I-CF1337 est retiré.

La commission rejette l’amendement I-CF843.

La commission est saisie de l’amendement I-CF1100 de Mme Patricia Lemoine.

Mme Patricia Lemoine. Afin de ne pas pénaliser les communes et les établissements publics de coopération intercommunale (EPCI), nous proposons de maintenir le mécanisme d’évolution des valeurs locatives des locaux industriels en vigueur, basé sur l’inflation.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Vous remettez en question tout ce que nous cherchons à faire. L’un des intérêts du dispositif, c’est qu’il permet une évolution des bases plus lente, ce qui favorise l’attractivité industrielle. En maintenant le mécanisme actuel, la base serait réduite – et ce serait déjà une belle avancée –, mais la dynamique resterait rapide. Cela pourrait être mieux pour les collectivités territoriales mais pas pour la compétitivité des entreprises, notamment industrielles, qui, je le répète, est l’objectif premier poursuivi par l’article. Avis défavorable.

La commission rejette l’amendement I-CF1100.

La commission est saisie de l’amendement I-CF326 de Mme Véronique Louwagie.

Mme Véronique Louwagie. S’appuyant sur le flou de la notion d’immobilisation industrielle, l’administration fiscale a multiplié ces dernières années les requalifications en immobilisations industrielles de bâtiments divers. Il y a quelques années, le législateur a pensé apporter une clarification en fixant un seuil en dessous duquel aucun local ne pourrait plus être qualifié de local industriel. Or, fixé à 500 000 euros, ce seuil apparaît inapproprié, de nombreux établissements industriels le dépassant rapidement. Afin de sécuriser les entreprises, je propose de fixer ce seuil à un million d’euros.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. L’amendement de Mme Patricia Lemoine risquait de pénaliser les entreprises ; le vôtre risque de pénaliser les collectivités territoriales. Tout l’enjeu est de rendre nos entreprises plus compétitives tout en préservant les ressources de nos collectivités. L’article 4 me semble équilibré de ce point de vue. Avis défavorable.

La commission rejette l’amendement I-CF326.

La commission examine, en discussion commune, les amendements I-CF1359 du président Éric Woerth et I-CF1098 de Mme Patricia Lemoine.

M. le président Éric Woerth. Vous envisagez de compenser les pertes de recettes subies par les collectivités territoriales, du fait de la réduction de moitié de l’assiette fiscale de la CFE et de la TFPB propre aux établissements industriels, par un mécanisme basé sur un prélèvement sur les recettes de l’État (PSR). Les collectivités conservant un pouvoir de taux, si elles augmentent ce taux, cela n’aura d’effet que sur la moitié de la base actuelle.

Les collectivités sont le fruit d’une histoire fiscale, souvent longue. Certaines ont des taux bas historiquement ou ponctuellement, en fonction d’une situation donnée ; parfois, elles les augmentent en prévision d’investissements à financer. Les élus, du moins je l’espère, ne gèrent pas leurs taux à la petite semaine ! La compensation que vous prévoyez est très injuste, puisque les collectivités qui avaient souhaité maîtriser leur fiscalité en maintenant un taux bas ne pourront pas bénéficier pleinement d’une éventuelle hausse de leurs taux. Vous ne prenez pas en compte l’histoire fiscale des collectivités.

Mme Patricia Lemoine. Pour une compensation intégrale et dynamique des pertes de ressources, le calcul devrait prendre en compte les taux de CFE et de TFPB votés par la commune ou l’EPCI à fiscalité propre au titre de l’année d’imposition, et non les taux figés de 2020.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Lorsqu’une loi prévoit un allègement d’impôt local pour le contribuable – en l’occurrence, ici, les entreprises, notamment industrielles –, la compensation est systématiquement prévue sur la base du taux d’une année de référence, le plus souvent celui constaté au moment de l’introduction de l’exonération.

La dynamique de la CFE et de la TFPB s’explique davantage par celle des bases que par celle des taux. Ainsi, en 2019, le produit de la TFPB s’est élevé à 34,5 milliards, ce qui correspond à une hausse de 2,7 % par rapport à 2018. Or l’effet taux a été négatif (moins 0,1 %) ; la hausse résulte entièrement de l’effet base (plus 2,8 %). Pour la CFE, en 2019, l’effet base a été de plus 0,5 % et l’effet taux de plus 0,1 % seulement. Le gel du taux n’aura pas d’effet sur la dynamique de la ressource fiscale puisque les bases, elles, devraient continuer de progresser. Or la compensation prendra en compte l’intégralité de la dynamique des bases.

L’autonomie financière des collectivités est préservée. Il y a une vraie différence avec ce qui a été imaginé pour compenser la suppression de la taxe d’habitation ou le transfert de la taxe foncière sur les propriétés bâties des départements au bloc communal – les départements recevant, en compensation, une fraction de TVA. S’agissant de la CFE et de la TFPB, les collectivités ont toujours la possibilité de moduler les taux sur la moitié des bases.

Enfin, la référence aux taux de 2020 pour le calcul du PSR doit être comprise dans les deux sens. Si une collectivité baisse ses taux de CFE et de TFPB, elle sera quand même compensée sur la base des taux de 2020. C’est une incitation financière de l’État, qui doit pousser les collectivités à soutenir l’industrie française en baissant les impôts locaux. Avec les amendements proposés, qui remplacent la référence aux taux de 2020 par ceux de l’année en cours, une collectivité qui baisserait ses taux serait moins compensée.

J’insiste sur le fait que les collectivités, s’agissant de la CFE et de la TFPB, ne perdent aucunement leur pouvoir fiscal, puisque l’impôt existe encore, tout comme la liberté de taux. Il me paraît essentiel de garder comme taux de référence le taux de 2020, ce qui n’empêche pas la prise en compte de bases dynamiques. Du point de vue du pilotage des finances publiques de l’État, nous pensons qu’il est essentiel de partir d’un taux de référence.

Pour toutes ces raisons, je suis défavorable à ces amendements.

M. le président Éric Woerth. Les maires, les communes et les communautés de communes vont garder une liberté de taux et vont donc peut-être augmenter leur taux sur la moitié des bases. Mais sur l’autre moitié, ils ne seront pas compensés.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Si !

M. le président Éric Woerth. Ils seront compensés sur le taux historique, mais pas sur le nouveau. Envisagez-vous de fixer un seuil ? Certaines communes pourraient être tentées d’aller assez loin dans l’augmentation des taux. Cela réduirait leur attractivité, me direz-vous, mais avez-vous prévu quelque chose pour éviter que des taux élevés soient appliqués sur une base minorée ?

M. Jean-René Cazeneuve. Lorsqu’on parle de compensation aux collectivités territoriales, il y a trois étapes à considérer. Premièrement, au moment de la bascule, la compensation se fait-elle à l’euro près ? Deuxièmement, la compensation se fait-elle sur une ressource dynamique ? Troisièmement, la dynamique de la compensation est-elle aussi forte que la dynamique historique de l’impôt initial ?

Dans le cas de la compensation de la disparition de la part de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) des régions par le versement d’une fraction de TVA, la réponse est oui aux trois questions – l’évolution de la TVA sera aussi dynamique que l’actuelle CVAE.

Qu’en sera-t-il de la CFE et de la TFPB ? Premièrement, on compensera bien à l’euro près. Deuxièmement, on compensera bien par une ressource dynamique, puisqu’elle va évoluer en même temps que les bases. Sur le troisième point, en revanche, il est vrai que les collectivités vont perdre le droit de taux sur une partie de la base. On peut considérer que c’est important, mais cela ne concerne que 3 milliards d’euros sur une assiette de 43 milliards d’euros, c’est-à-dire 6 % ou 7 % au maximum.

Avec ces amendements, le PSR augmenterait au gré de la fixation du taux par les collectivités locales : ce serait un précédent un peu dangereux pour le pilotage du budget de l’État. Il est vrai que l’autonomie fiscale des collectivités territoriales va connaître un léger recul, mais la compensation à l’euro près augmentera au moins autant que l’inflation.

M. Éric Woerth. Ceux qui ont un peu d’expérience savent ce que vaut la compensation à l’euro près.

M. Jean-René Cazeneuve. J’ai moi-même une certaine expérience.

M. Charles de Courson. Avec Gilles Carrez, nous nous sommes battus pendant vingt-huit ans pour que toutes les compensations soient à taux stabilisé, simplement parce que sans taux stabilisé, l’État doit augmenter sa compensation à chaque fois que les collectivités locales augmentent leur taux. Ce n’est ni logique ni responsable.

Il y a tout de même un vrai problème de démocratie. À force de supprimer les impôts sur les ménages, que restera-t-il du lien entre le citoyen contribuable et les élus ? C’est cela, le grand problème ! Le président de la délégation aux collectivités territoriales et à la décentralisation nous dit que la CVAE sera parfaitement compensée parce que l’expérience a montré que la croissance de la TVA nette n’est pas très différente de celle de la CVAE. C’est vrai pour le passé, mais soyons prudents pour l’avenir ! En tout cas, il n’y a plus aucun lien avec la territorialisation.

Avec la CFE et la TFPB, ce lien existe encore, mais la CFE revient massivement aux intercommunalités, ce qui n’est pas le cas de tout le foncier bâti. Cela pose la question des liaisons inter-taux, qui a déjà été évoquée.

M. Cazeneuve dit que cela ne concernera que 7 % de l’assiette, mais c’est une moyenne. Il y a des communes industrielles où la proportion est beaucoup plus importante.

M. Christophe Jerretie. Monsieur le rapporteur général, pourriez-vous demander au Gouvernement de nous expliquer la logique qui l’a conduit à réformer ces deux taxes foncières ? Je n’ai eu que des réponses partielles à ce sujet, alors que c’est important au regard de l’évolution de la valeur locative. Si vous pouviez en dire un mot dans votre rapport, ce serait une bonne chose.

Mme Véronique Louwagie. Les collectivités vont perdre une grande partie de leur liberté. Elles pourront certes continuer à faire évoluer leurs taux, mais l’effet de leurs décisions sera réduit de moitié.

Y a-t-il un mécanisme de plafonnement des taux pour éviter des hausses trop importantes ? Existe-t-il toujours un lien entre l’évolution des différents taux ?

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Que les choses soient claires : aucun des articles du projet de loi ne modifie les règles de liaison des taux.

Je partage le point de vue de Jean-René Cazeneuve, et je ne suis pas opposé à ce que l’on approfondisse certaines questions d’ici à l’examen du texte en séance, mais je crois avoir exposé le fond de ma pensée.

Il est vrai, monsieur le président, que les collectivités n’auront plus une liberté de taux que sur une base réduite de moitié, mais cette baisse des impôts de production est un effort collectif, qui reposera à la fois sur l’État et sur les collectivités locales : il est important de le rappeler. Du reste, l’effort financier sera presque exclusivement pris en charge par l’État. Mais je reconnais qu’il y a, pour le bloc communal – plus que pour les régions –, un début de perte d’autonomie financière sur ce sujet.

Mme Marie-Christine Dalloz. Pour les départements aussi !

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Non, les départements n’ont rien à voir avec la baisse des impôts de production. Il est vrai qu’au niveau du bloc communal, on note une modification de la relation avec le contribuable économique, mais cette relation perdure. La liberté de taux est maintenue.

Monsieur Jerretie, puisque vous êtes, cette année encore, rapporteur spécial des crédits de la mission Relations avec les collectivités territoriales, tout ce qui relève du PSR entre dans votre champ de contrôle et la loi organique relative aux lois de finances vous autorise à faire tous les contrôles nécessaires auprès de l’administration.

Mme Marie-Christine Dalloz. Vous oubliez, monsieur le rapporteur général, que la loi portant nouvelle organisation territoriale de la République (NOTRe) impose que la moitié de la CVAE perçue par les départements soit transférée aux régions pour la compétence transport. Et personne n’en parle !

La commission rejette successivement les amendements I-CF1359 et I-CF1098.

Elle adopte l’article 4 sans modification.

Article 5 Neutralisation fiscale de la réévaluation libre des actifs

I. L’état du droit

Afin de présenter une image plus fidèle de leur patrimoine et de leur situation financière, mais aussi de renforcer leurs capitaux propres, les entreprises peuvent procéder à une réévaluation de leurs éléments d’actifs. Cependant, en dehors de deux régimes légaux relativement anciens et aux effets désormais résiduels, une telle réévaluation n’est pas neutre fiscalement et est susceptible de conduire à un accroissement immédiat de l’impôt dû par l’entreprise, ce qui peut présenter certaines difficultés dans le contexte économique actuel.

A. Le régime fiscal de la réévaluation des éléments d’actif

La réévaluation d’un élément d’actif consiste à mettre un terme au décalage susceptible d’exister entre la valeur comptable d’un bien et sa valeur réelle, notamment en raison d’une appréciation résultant de l’inflation ou d’une hausse du marché – par exemple immobilier.

Cette réévaluation conduit à un écart de réévaluation, correspondant à la différence entre la valeur de marché du bien (valeur actuelle) et sa valeur nette comptable, qui correspond à la valeur historique – au moment de l’acquisition du bien – diminuée des éventuels amortissements.

Avant d’étudier le régime de réévaluation libre prévue par le code de commerce, il paraît utile de se pencher sur les principales caractéristiques des anciens régimes légaux, prévoyant une neutralité fiscale de l’opération pour l’entreprise.

1. La « réévaluation légale 1976 » : les régimes légaux temporaires de réévaluation

Les lois de finances pour 1977 et 1978 ([104]) ont mis en place deux régimes légaux de réévaluation des éléments d’actifs, fiscalement neutres :

– un dispositif de réévaluation des éléments non amortissables, codifié à l’article 238 bis I du code général des impôts (CGI) ;

– un dispositif de réévaluation des immobilisations amortissables, codifié à l’article 238 bis J du CGI et correspondant à l’extension, avec certains aménagements, du précédent dispositif.

a. Le champ d’application des régimes légaux de réévaluation

Ces deux régimes sont ouverts aux entreprises (personnes morales ou physiques) exerçant une activité commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou libérale, et portent sur la réévaluation des éléments d’actifs figurant au bilan du premier exercice clos à compter du 31 décembre 1976.

Cette réévaluation légale pouvait être effectuée dans les écritures comptables de cet exercice ou dans celles des trois exercices suivants, couvrant donc les réévaluations réalisées au titre d’un exercice clos entre le 31 décembre 1976 et le 31 décembre 1979.

Ces régimes étaient facultatifs pour la plupart des entreprises, mais revêtaient un caractère obligatoire pour les sociétés dont les titres sont admis aux négociations sur un marché réglementé ou dans lesquelles une telle société détient une participation entrant dans le champ de l’établissement des comptes consolidés.

b. La neutralité fiscale de l’opération de réévaluation

La plus-value dégagée par l’opération de réévaluation faisait l’objet d’une neutralisation fiscale.

● D’une part, la plus-value de réévaluation était inscrite, en franchise d’impôt :

– s’agissant des immobilisations non amortissables, à une réserve de réévaluation (réserve réglementée, compte 1053 du plan de comptes général) figurant au passif du bilan de l’entreprise, aux termes du II de l’article 238 bis I du CGI ;

– s’agissant des immobilisations amortissables, à un compte de provision spéciale figurant au passif du bilan, en application du II de l’article 238 bis J du CGI (compte 146 du plan de comptes général).

● D’autre part, cette plus-value était ultérieurement rapportée au résultat de l’entreprise.

S’agissant des immobilisations non amortissables, en cas de sortie du bien de l’actif – par exemple dans le cas d’une cession –, le III de l’article 238 bis I du CGI prévoit que la plus-value de cession est calculée fiscalement à partir de la valeur non réévaluée du bien – et non en retenant la valeur réévaluée.

Il s’agit donc d’un sursis d’imposition, à l’image de ce qui existe en matière de plus-value d’échange de titres à l’article 150-0 B du CGI ou dans le cadre d’une opération de fusion ou opération assimilée relevant du régime spécial des fusions consacré à l’article 210 A du CGI.

S’agissant des immobilisations amortissables, la plus-value est rapportée au même rythme que l’amortissement pratiqué sur la valeur réévaluée.

En effet, aux termes du deuxième alinéa du II de l’article 238 bis J du CGI, les annuités d’amortissement des exercices ouverts à compter de 1977 sont calculées à partir de la valeur réévaluée, tandis que les troisième à cinquième alinéas du même II prévoient que la provision spéciale de réévaluation est rapportée aux résultats de ces exercices, par fractions, au fur et à mesure de l’amortissement du bien. Il s’agit d’un mécanisme correcteur qui évite que la majoration des charges d’exploitation résultant de la hausse de la base d’amortissement ne se traduise par une réduction de l’assiette imposable.

En cas de cession du bien, le montant résiduel de la provision est rapporté au résultat de l’exercice de cession, ainsi qu’en dispose le dernier alinéa dudit II.

2. La réévaluation libre des actifs prévue par le code de commerce

Si les régimes légaux prévus aux articles 238 bis I et 238 bis J du CGI ne sont pas applicables aux réévaluations actuelles, les entreprises disposent néanmoins de la possibilité de réévaluer leurs actifs dans le cadre du régime de réévaluation libre.

Cette possibilité de réévaluation libre est expressément prévue à l’article L. 123-18 du code de commerce.

a. Le champ d’application de la réévaluation libre

Le dispositif de réévaluation libre prévu à l’article L. 123-18 du code de commerce s’applique aux entreprises soumises à la tenue d’une comptabilité commerciale.

Dès lors, peuvent se prévaloir du dispositif de réévaluation libre prévu par le code de commerce les sociétés assujetties à l’IS, les entreprises assujetties à l’IR imposées dans la catégorie des BIC et celles imposées dans la catégorie des bénéfices agricoles, l’article 72 du CGI indiquant pour ces dernières qu’elles sont soumises, pour la détermination de leur bénéfice, aux mêmes règles que celles prévues en matière de BIC.

● À l’inverse, les sociétés civiles n’ayant pas opté pour l’assujettissement à l’IS ne peuvent se prévaloir des conséquences fiscales d’une réévaluation libre, notamment l’accroissement des amortissements dû à la réévaluation ([105]).

Dans le même ordre, le traitement fiscal des réévaluations des immobilisations en matière de bénéfices non commerciaux (BNC) diffère significativement de celui prévu en matière commerciale – BIC ou IS.

En effet, ces réévaluations ne constituent ni une cession, ni la réalisation d’un élément d’actif au sens de l’article 93 du CGI et de nature à dégager une plus-value imposable. Dès lors, si l’actif concerné est inscrit dans les comptes pour son montant réévalué, cette valeur comptable accrue n’est pas prise en compte d’un point de vue fiscal ([106]). L’opération est inopposable à l’administration sur le plan fiscal, la plus-value consécutive à la réévaluation libre échappant à l’impôt – ce qui a pour effet, notamment, l’impossibilité pour le redevable de se prévaloir de certaines dispositions en matière d’imposition des plus-values latentes, telles que l’absence d’imposition immédiate prévue au I de l’article 202 ter du CGI ([107]).

b. Les modalités de la réévaluation libre

L’écart de réévaluation entre la valeur actuelle de l’actif et sa valeur nette comptable est inscrit de façon distincte au passif du bilan et ne peut servir à compenser des pertes. Concrètement, l’écart de réévaluation est inscrit aux capitaux propres sur le compte 1052 « Écart de réévaluation libre » en contrepartie de l’augmentation de la valeur d’actif résultant de l’opération.

Aux termes du dernier alinéa de l’article L. 232-11 du code de commerce, cet écart n’est pas distribuable et peut être incorporé en tout ou partie au capital de l’entreprise.

En raison de la rédaction retenue au dernier alinéa de l’article L. 123-18 du code de commerce, qui mentionne « une réévaluation de l’ensemble des immobilisations corporelles et financières », la réévaluation libre :

– ne concerne pas les immobilisations incorporelles ;

– ne peut consister en une réévaluation partielle des immobilisations corporelles et financières.

c. Les conséquences fiscales de la réévaluation libre

● Si, d’un point de vue comptable et ainsi qu’il a été vu, l’augmentation de l’actif résultant de la réévaluation a pour contrepartie l’inscription au passif et dans un compte de capitaux propres de l’écart de réévaluation, d’un point de vue fiscal, l’opération aboutit à dégager un produit imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) ou à l’impôt sur les sociétés (IS).

En effet, aux termes du 2 de l’article 38 du CGI, qui définit le bénéfice net imposable dans la catégorie des BIC et qui s’applique en matière d’IS, ce bénéfice est constitué par la différence entre les valeurs d’actif net à la clôture et à l’ouverture de l’exercice d’imposition – l’actif net correspondant à la différence positive entre les valeurs d’actif sur une partie du passif, à savoir le total formé par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiées.

Dès lors, pour déterminer son résultat imposable, l’entreprise doit réintégrer extra-comptablement l’écart de réévaluation à son bénéfice, conduisant à une imposition immédiate de la plus-value résultant de la réévaluation, dès l’exercice de réalisation de cette dernière.

● Si l’intégration extracomptable de l’écart de réévaluation aboutit à une imposition immédiate de la plus-value, il convient toutefois de noter que :

– l’entreprise peut, le cas échéant, imputer ses éventuels déficits sur le résultat ainsi accru ;

– l’imposition immédiate peut, par la suite, être compensée par une augmentation des charges d’exploitation venant en réduction du résultat imposable des exercices ultérieurs : pour les immobilisations amortissables, la réévaluation entraîne en effet un accroissement de la base d’amortissement.

● La base des provisions pour dépréciation est également rehaussée – bien que cela puisse, de prime abord, paraître contre-intuitif si la réévaluation a conduit à une augmentation de la valeur du bien. En effet, pour une valeur dépréciée donnée, le fait d’avoir procédé à une réévaluation accroît la valeur retenue pour déterminer l’ampleur de la dépréciation.

À titre d’exemple, une société détient un bien d’une valeur de 1 000. Elle procède à sa réévaluation, qui aboutit à constater une valeur de 1 200. Ensuite, elle constate une dépréciation, la valeur s’établissant à 900. Sans réévaluation, la dépréciation aurait été de 100 ; avec, elle est de 300 du fait du rehaussement de la base.

B. Une réévaluation libre utile mais à l’impact fiscal potentiellement pénalisant ou dissuasif

● Ainsi qu’il a été vu, la réévaluation des actifs permet de renforcer les capitaux propres des entreprises à travers l’inscription de l’écart de réévaluation dans ces derniers.

Ce renforcement participe à l’amélioration de la robustesse de l’entreprise et de la présentation de sa situation financière, assouplissant et facilitant ainsi ses conditions de financement.

● Néanmoins, en l’état du droit et à l’exception du dispositif ciblé applicable en cas de première option pour un régime d’imposition d’après le bénéfice réel, une telle réévaluation des actifs emporte des conséquences fiscales potentiellement lourdes pour les entreprises en raison du ressaut d’imposition qu’elle entraîne.

Dans le contexte actuel de crise, où de nombreuses entreprises ont été fragilisées et ont vu leurs fonds propres se dégrader, le spectre d’une surcharge fiscale à travers l’imposition immédiate de la plus-value peut constituer un obstacle important à la réévaluation, situation à l’évidence inopportune.

● Il semble donc utile, voire nécessaire, de rétablir un dispositif de neutralité fiscale de la réévaluation d’actifs, afin d’inciter le plus grand nombre possible d’entreprises à y recourir.

Tel est l’objet du présent article.

II. Le dispositif proposé

Le présent article met en place un dispositif temporaire de neutralisation fiscale de la réévaluation libre d’actifs, globalement neutre d’un point de vue budgétaire, afin d’y encourager les entreprises sans conséquences potentiellement dommageables pour elles.

A. La neutralisation fiscale temporaire des réévaluations libres des éléments d’actif des entreprises

Le dispositif proposé consacre à titre temporaire la possibilité, pour les entreprises qui le souhaitent, de procéder à la réévaluation libre de leurs actifs dans le cadre d’une neutralité fiscale : l’imposition de la plus-value de réévaluation n’est pas immédiate, mais fait l’objet d’un étalement ou d’un sursis, en fonction de la nature amortissable ou non de l’actif considéré.

1. Un nouveau dispositif de neutralisation, optionnel et adossé à la réévaluation libre

● Le cœur de la proposition de neutralisation fiscale de la réévaluation libre d’actifs consiste en l’introduction dans le code général des impôts d’un nouvel article 238 bis JB, à laquelle procède le B du I du présent article – ce nouvel article 238 bis JB composant une nouvelle structure 0I quater A au sein de la section II du chapitre IV du titre premier de la première partie du livre premier du CGI, intitulée « Réévaluation des immobilisations corporelles et financières ».

Une telle approche est apparue préférable à un simple rétablissement des régimes « réévaluation légale 1976 » prévus aux articles 238 bis I et 238 bis J du CGI précédemment présentés, compte tenu des importantes évolutions comptables intervenues depuis – notamment, en matière d’amortissement, avec la création en 2005 de la méthode par composants prévue à l’article 15 bis de l’annexe II du CGI, consistant à comptabiliser et à amortir distinctement chaque composant, c’est-à-dire chacun des éléments principaux d’une immobilisation corporelle.

● Le dispositif proposé par le présent article s’adosse à la réévaluation libre prévue à l’article L. 123-18 du code de commerce dans la mesure où le premier alinéa du nouvel article 238 bis JB du CGI mentionne la « réévaluation d’ensemble des immobilisations corporelles et financières dans les conditions prévues » à cet article L. 123-18.

Ce dispositif aura donc le même champ d’application matériel que la réévaluation libre, à savoir les entreprises imposées à l’IR dans la catégorie des BIC et celles assujetties à l’IS.

● Ce même premier alinéa du nouvel article 238 bis JB du CGI prévoit la possibilité, pour une entreprise procédant à une réévaluation libre de l’ensemble de ses immobilisations corporelles et financières, de ne pas prendre en compte, dans le résultat de l’exercice au titre duquel la réévaluation est réalisée, l’écart de réévaluation constaté.

Il s’agit là de la consécration de la première étape de la neutralisation fiscale proposée de l’opération de réévaluation, l’entreprise ne dégageant pas, fiscalement, de plus-value immédiatement imposable en raison d’une hausse de son actif net.

Ainsi qu’il vient d’être vu, la neutralisation prévue est une possibilité et n’a donc rien d’obligatoire : le dispositif est optionnel, ouvert à la discrétion de chaque entreprise.

2. Un dispositif de neutralisation assorti de mécanismes correcteurs

Si le premier alinéa du nouvel article 238 bis JB du CGI offre la possibilité à une entreprise de ne pas retenir dans son résultat l’écart de réévaluation, les alinéas suivant prévoient un encadrement opportun qui rend pleinement effective la neutralité fiscale d’ensemble de l’opération, à travers deux mécanismes correcteurs auxquels l’entreprise doit s’engager.

Les a et b du nouvel article 238 bis JB précisent en effet le traitement fiscal de la plus-value de réévaluation, en distinguant selon que les immobilisations sont amortissables ou non.

a. Le mécanisme correcteur prévu pour les immobilisations non amortissables : le sursis d’imposition

S’agissant des immobilisations non amortissables, le a du nouvel article 238 bis JB du CGI prévoit un dispositif de sursis d’imposition de la plus-value, à l’image de ce qui existe dans le cadre du régime légal de réévaluation prévu à l’article 238 bis I du CGI ou dans le régime spécial des fusions.

Le sursis d’imposition de la plus-value de réévaluation

Concrètement, l’entreprise qui a opté pour le dispositif de neutralisation devra, lorsqu’elle procédera ultérieurement à la cession des actifs concernés, calculer la plus-value ou la moins-value dégagée à l’occasion de cette cession, non sur la base de la valeur réévaluée, mais sur la base de la valeur non réévaluée. La réévaluation est traitée comme une opération intercalaire.

Les conséquences du sursis d’imposition en matière de provisions

Compte tenu du mécanisme de sursis d’imposition, le dispositif proposé applicable aux immobilisations non amortissables prévoit de retenir, pour la base de calcul des provisions pour dépréciation que l’entreprise pourrait éventuellement constituer, la valeur non réévaluée du bien considéré.

Le A du I du présent article modifie à cet effet le vingt-sixième alinéa du 5° du 1 de l’article 39 du CGI, qui porte sur les provisions pour dépréciation d’éléments d’actifs non amortissables reçus lors d’une opération placée sous le régime du sursis d’imposition – par référence aux régimes prévus aux articles mentionnés au II de l’article 54 septies du CGI, concernant notamment les opérations de fusion et assimilées placées sous le régime spécial des fusions.

● En l’état du droit, ce vingt-sixième alinéa prévoit que la provision pour dépréciation est déterminée par référence à la valeur fiscale des actifs auxquels les éléments reçus lors de l’opération se sont substitués. Dans la mesure où les opérations considérées sont fiscalement intercalaires, les actifs reçus ont en principe une valeur d’origine égale à la valeur fiscale des actifs auxquels ils se sont substitués ; la valeur fiscale des actifs reçus correspond donc à la valeur d’origine des biens auxquels ils se sont substitués. La provision pour dépréciation est donc déterminée à partir de la valeur comptable d’origine des actifs ([108]).

● Le dispositif proposé modifie sur deux points le vingt-sixième alinéa du 5° du 1 de l’article 39 :

– d’une part, il étend le champ d’application de cet alinéa à la dépréciation d’immobilisations non amortissables réévaluées au titre du régime de neutralisation prévu au nouvel article 238 bis JB du CGI (1° du A du I du présent article) ;

– d’autre part, en complétant ce vingt-sixième alinéa, il précise que la provision éventuelle est déterminée par référence à la valeur fiscale des actifs réévalués (2° du même A). La référence à la valeur fiscale, et non à la valeur comptable, qui intègre les conséquences de la réévaluation et est donc supérieure à la valeur fiscale, assure que la provision sera déterminée à partir de la valeur non réévaluée des actifs.

b. Le mécanisme correcteur prévu pour les immobilisations amortissables : la réintégration fractionnée de l’écart de réévaluation

● S’agissant des immobilisations amortissables, le b du nouvel article 238 bis JB du CGI prévoit un mécanisme d’étalement de l’imposition de l’écart de réévaluation, de manière analogue au régime légal de réévaluation prévu à l’article 238 bis J du même code.

Ainsi, l’entreprise devra réintégrer à son résultat, par fractions égales, l’écart de réévaluation pendant une durée variable en fonction de la période d’amortissement du bien :

– pour les constructions et les plantations, agencements et aménagements de terrains amortissables sur une période au moins égale à quinze ans, la réintégration devra se faire sur quinze ans ;

– pour les autres immobilisations, la réintégration au résultat devra se faire sur une durée de cinq ans.

● Si l’immobilisation amortissable fait ultérieurement l’objet d’une cession, le cinquième alinéa du nouvel article 238 bis JB du CGI prévoit une imposition immédiate du solde de l’écart de réévaluation, c’est-à-dire de la fraction de cet écart qui, au moment de la cession, n’aurait pas encore été réintégrée au résultat selon les modalités précédemment décrites.

Ces dispositions s’appliqueront aux situations dans lesquelles la cession intervient avant le terme de la durée prévue au b de l’article 238 bis JB, à savoir quinze ou cinq ans selon la nature de l’immobilisation.

● Le sixième alinéa du nouvel article 238 bis JB prévoit également, s’agissant des immobilisations amortissables, que l’entreprise ayant opté pour le dispositif proposé au présent article retient comme base de calcul des amortissements, provisions et plus-values de cession ultérieurs la valeur réévaluée, ce qui est cohérent :

– s’agissant de la plus-value dégagée lors d’une cession ultérieure, il est logique de calculer la plus-value sur la base de la valeur réévaluée dans la mesure où la réintégration – et, le cas échéant, l’imposition du solde de l’écart de réévaluation – a déjà assuré la neutralité fiscale de l’opération de réévaluation ;

– s’agissant des amortissements et provisions, il est normal de retenir la valeur réévaluée, qui conduit à un surcroît de la base sur lequel s’impute la réintégration fractionnée de l’écart de réévaluation.

3. Une obligation documentaire complémentaire opportune

Le dernier alinéa du nouvel article 238 bis JB du CGI qu’introduit le présent article impose à l’entreprise optant pour le dispositif proposé de neutralisation fiscale de la réévaluation libre une obligation documentaire complémentaire, destinée à assurer le bon suivi, par l’administration fiscale, de l’opération et de ses conséquences.

Ainsi, l’entreprise devra joindre à chacune des déclarations de résultat de l’exercice au titre duquel la réévaluation est réalisée et des exercices suivants, un état mentionnant tous les renseignements requis pour calculer les amortissements, les provisions et les plus-values ou moins-values relatifs aux immobilisations réévaluées.

Il s’agit d’une mesure normale d’information de l’administration fiscale dans le cadre d’un régime d’imposition différée, afin d’éviter tout abus ou erreur. Les entreprises sont au demeurant familières d’une telle obligation dans la mesure où elle existe déjà pour les opérations faisant l’objet d’un sursis d’imposition en application des régimes mentionnés à l’article 54 septies du CGI – la rédaction ici proposée reprenant d’ailleurs celle prévue au I de cet article 54 septies.

4. Un dispositif temporaire applicable jusqu’en 2022

● Le dispositif proposé de neutralisation fiscale de la réévaluation libre d’actifs, consacré au nouvel article 238 bis JB du CGI, sera temporaire.

En effet, le II du présent article prévoit son application à la première opération de réévaluation libre réalisée par une entreprise au titre d’un exercice clos à compter du 31 décembre 2020 et jusqu’au 31 décembre 2022.

Cela permet une application aux exercices actuellement en cours et dont la clôture interviendra à compter du 31 décembre 2020, tels que les exercices coïncidant avec l’année civile et ouverts le 1er janvier 2020, dans la mesure où la déclaration de résultat de ces exercices interviendra en 2021, soit après la promulgation de la loi résultant de l’adoption du présent projet de loi.

● Le caractère temporaire du dispositif et son application à la première réévaluation est cohérent avec l’objectif de la mesure, qui est d’inciter les entreprises à réévaluer leurs actifs, et en ligne avec les régimes légaux prévus aux articles 238 bis I et 238 bis J, qui prévoyaient eux aussi un encadrement temporel des réévaluations.

● D’un point de vue légistique, le II du présent article ne porte formellement que sur le B du I de l’article, et non sur le A, dans la mesure où le nouveau régime est prévu au B – qui introduit le nouvel article 238 bis JB du CGI – et que le A, qui tire les conséquences du dispositif proposé s’agissant des provisions pour dépréciation d’immobilisations non amortissables réévaluées, voit son application nécessairement subordonnée à celle du B à travers la référence au nouvel article 238 bis JB.

B. L’impact budgétaire et économique

Budgétairement neutre dans la mesure où il n’entraîne pour l’État qu’un coût en trésorerie, le dispositif prévu au présent article est une mesure opportune qui incitera fortement les entreprises à procéder à la réévaluation de leurs actifs afin de renforcer leurs capitaux propres, opération particulièrement bienvenue dans le cadre de la crise économique que connaît notre pays.

1. Un impact budgétaire globalement neutre pour l’État

Si le dispositif proposé de neutralisation fiscale des réévaluations libres conduira à une perte de recettes fiscales pour l’État pour la durée de son application, son impact budgétaire est globalement neutre compte tenu des mécanismes correcteurs prévus.

● Dans un premier temps, entre 2021 et 2023, l’impact du dispositif sera négatif pour les finances publiques par rapport au droit actuellement en vigueur, en raison de la non-imposition immédiate de l’augmentation de l’actif net résultant des réévaluations.

Le Gouvernement n’est pas en mesure de chiffrer cet impact dans la mesure où, d’après l’évaluation préalable du présent article, l’ampleur de la perte de recettes résultant du dispositif proposé dépendra de celle du recours à ce dernier.

Si le Rapporteur général reconnaît que l’impact budgétaire est nécessairement lié au comportement des entreprises, il ne peut néanmoins que regretter cette absence de chiffrage. Une estimation, même large, aurait été souhaitable, et le constat du lien entre le coût d’une mesure et l’intensité du recours à celle-ci par les contribuables concernés ne peut servir de prétexte dirimant à un défaut d’évaluation, un tel lien existant pour toutes les mesures fiscales – en particulier les dépenses fiscales.

Cependant, il convient d’admettre qu’en l’espèce, l’anticipation comportementale des entreprises n’est pas aisée et est sans doute plus délicate que dans le cadre d’autres dispositifs.

● Dans un second temps, la perte de recettes initialement constatée sera compensée par la perception des recettes qui, sans le dispositif proposé, auraient été immédiatement encaissées, perception résultant des mécanismes correcteurs prévus (imposition de la plus-value en sursis et réintégration de l’écart de réévaluation).

Globalement, il s’agit donc d’un simple décalage de la perception des recettes, le présent article se traduisant dès lors uniquement par un coût en trésorerie pour l’État et non par une perte définitive de recettes fiscales.

2. Une neutralisation fiscale de la réévaluation libre bienvenue, nécessaire et bien calibrée

D’un point de vue économique et pour les entreprises, le dispositif proposé est particulièrement bienvenu.

● Ainsi qu’il a été vu, le fait, pour une entreprise, de procéder à la réévaluation libre de ses actifs, lui permet d’améliorer sa situation financière et de faciliter son financement à travers une augmentation de ses capitaux propres, qui a notamment pour effet de réduire le ratio d’endettement de l’entreprise. La réévaluation libre est donc, d’une manière générale, une mesure utile aux entreprises.

Néanmoins, son impact fiscal en l’état du droit en vigueur est de nature à dissuader des entreprises à y procéder ou, pour celles qui y auraient recours, à aboutir à un ressaut d’imposition lors de sa réalisation.

La neutralisation proposée est donc opportune, en ce qu’elle permet de lever les obstacles au recours à la réévaluation des éléments d’actif. Le présent article constitue dès lors une mesure fortement incitative.

● Le dispositif aura notamment un impact très concret s’agissant de la procédure prévue aux articles L. 223-42 et L. 225-248 du code de commerce, applicable lorsque les capitaux propres sont inférieurs à la moitié du capital social de l’entreprise – situation susceptible d’être rencontrée en cas de pertes importantes.

Dans le cadre de cette procédure, les associés ou les actionnaires, selon la nature de la société, doivent, dans un délai de quatre mois suivant l’approbation des comptes, se prononcer sur l’avenir de l’entreprise : dissolution ou poursuite de l’activité. Si la seconde hypothèse est retenue, des obligations d’information sont prévues et l’entreprise doit régulariser sa situation au plus tard à la clôture du deuxième exercice suivant, soit par la réalisation de bénéfices importants apurant les pertes et rétablissant le niveau des capitaux propres, soit par une modification du capital.

Le renforcement des capitaux propres induit par le présent article peut éloigner, pour les entreprises, le risque de faire face à cette procédure.

● L’opportunité de la mesure proposée est d’autant plus grande dans le contexte actuel de crise économique, en garantissant aux entreprises qui souhaiteraient améliorer leur présentation financière l’absence de conséquences fiscales potentiellement dommageables, qui pourraient se révéler particulièrement préjudiciables pour les plus fragiles d’entre elles ou qui les dissuaderaient alors qu’une réévaluation serait dans leur plus grand intérêt.

À cet égard, il est particulièrement opportun que le dispositif s’applique dès les exercices clos à compter du 31 décembre 2020, permettant aux entreprises de bénéficier de la mesure au titre d’exercices en cours.

La nature temporaire du dispositif, liée à la crise, lui assure par ailleurs une dimension incitative maximale.

● Enfin, le caractère optionnel du dispositif proposé de neutralisation est lui aussi bienvenu. Il laisse le choix aux entreprises, qui sont les mieux placées pour apprécier ce qui est dans leur intérêt, et évite ainsi d’imposer une neutralisation fiscale qui pourrait ne pas être nécessairement souhaitable.

Tel est notamment le cas pour les entreprises disposant de déficits sur lesquels la plus-value de réévaluation serait imputable. Ne pas recourir à la neutralisation proposée et privilégier le régime actuel, se traduisant par une intégration immédiate de l’écart de réévaluation au résultat imposable, peut se révéler en effet intéressant pour ces entreprises : l’intégration de l’écart réduit les déficits et améliore immédiatement la situation financière de l’entreprise, sans se traduire pour autant par un ressaut d’imposition dès l’exercice de réévaluation – compte tenu du caractère déficitaire de l’exercice – et sans conduire à une imposition différée.

*

Pour l’ensemble de ces raisons, le Rapporteur général ne peut que se réjouir de la décision du Gouvernement d’inscrire cette mesure dans le présent projet de loi de finances, décision qui fait d’ailleurs écho à des initiatives voisines portées par des députés de la majorité dans le cadre du troisième projet de loi de finances rectificative pour 2020. Ces initiatives poursuivaient le même objectif et partageaient la philosophie du présent article, mais présentaient certaines imperfections.

La mesure ici proposée traduit de façon pleinement effective ces initiatives, témoignant de la richesse du travail de la majorité et de l’utilité de la coconstruction législative entre le Gouvernement et les parlementaires.

*

La commission est saisie de l’amendement de suppression I-CF844 de M. Éric Coquerel.

Mme Danièle Obono. L’article 5 neutralise temporairement l’imposition des plus-values issues de la réévaluation d’actifs par les entreprises. Certes, la crise sanitaire a plongé soudainement des centaines de milliers d’entreprises, notamment parmi les plus petites, dans de graves difficultés, et il est légitime de les aider à maintenir leur trésorerie pour pérenniser l’emploi et les compétences. Toutefois, la mesure envisagée ne fait aucune distinction entre les entreprises, ni par secteur d’activité, ni par taille, ni au regard de la santé financière. Elle risque donc de profiter à celles qui n’en ont pas besoin et de priver l’État de rentrées financières le temps de l’étalement. En outre, nous souhaiterions avoir la preuve que cette mesure est plus efficace que des aides plus directes et plus ciblées. Voilà pourquoi nous demandons la suppression de l’article.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. En supprimant cet article, vous empêcheriez les entreprises, notamment les plus petites, de renforcer leurs fonds propres en revalorisant leurs actifs, ce qu’elles demandent depuis le début de la crise. Puisqu’il va permettre à nos PME de renforcer leurs fonds propres et de se consolider, je pense qu’objectivement, nous pourrions tous nous retrouver sur cet article. Avis défavorable.

La commission rejette l’amendement I-CF844.

La commission examine l’amendement I-CF1339 de M. Jean-Paul Mattei.

M. Jean-Paul Mattei. On peut se féliciter de la neutralisation fiscale introduite à cet article. La réévaluation libre de leurs actifs par les entreprises est, en effet, un moyen de donner une image plus fidèle de leur solidité financière.

Toutefois, la durée d’amortissement des constructions, plantations et aménagements de terrains étant supérieure aux quinze ans prévus, je propose de porter la durée de réintégration à vingt-cinq ans.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Votre amendement pose un problème de cohérence, car les modalités retenues ici sont les mêmes que celles prévues dans le cadre du régime spécial des fusions de l’article 210 A, qui prévoit également des délais de cinq et quinze ans. Avis défavorable.

M. Jean-Paul Mattei. Il me semble que seul l’allongement de la durée de certains amortissements garantirait la neutralité fiscale de cette mesure.

M. Charles de Courson. Ce genre de réévaluation est très sympathique – et ce n’est d’ailleurs pas la première fois qu’on en fait une –, mais à quoi sert-elle exactement ? Vous nous dites, monsieur le rapporteur général, que cela va permettre de renforcer les fonds propres des entreprises, mais pas un analyste financier sérieux ne serait victime d’une telle illusion. La majoration des amortissements ne fait que révéler que les bénéfices des entreprises sont beaucoup plus faibles que leur apparence comptable.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Les fonds propres, c’est comptable, de toute façon. En réévaluant ses actifs, une entreprise renforce ses fonds propres, même si cela ne change rien à sa trésorerie – cela ne crée certes pas d’argent magique. La neutralité fiscale permet à l’entreprise de réactualiser sa valeur, ce qui peut renforcer le haut de bilan et donc créer une meilleure structure bilancielle, comme on dit en comptabilité d’entreprise, sans que cela ne conduise à un ressaut d’imposition. Donc oui, c’est mieux pour les entreprises : même si cela ne change rien à leur trésorerie réelle, la neutralité fiscale est une incitation à remettre à niveau leurs actifs, et donc à renforcer leurs fonds propres. Cette mesure est bienvenue à un moment où l’on se plaint d’un niveau de fonds propres trop faible par rapport à l’endettement des PME.

La commission rejette l’amendement I-CF1339.

La commission est saisie de l’amendement I-CF1242 de Mme Christine Pires Beaune.

Mme Valérie Rabault. Il s’agit de demander au Gouvernement de remettre au Parlement une évaluation du dispositif au bout d’un an.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Il me semble que cela relève des pouvoirs de contrôle des rapporteurs spéciaux. Je préfère ne pas multiplier les demandes de rapports, qui engorgent nos administrations. Demande de retrait.

La commission rejette l’amendement I-CF1242.

Elle adopte l’article 5 sans modification.

*

Après l’article 5

La commission est saisie de l’amendement I-CF855 de Mme Josiane Corneloup.

M. Dino Cinieri. Cet amendement vise à revaloriser les actifs corporels et incorporels des entreprises en franchise de tout impôt afin de leur permettre d’améliorer leur bilan. Cela contribuerait à préparer la reprise des secteurs les plus touchés par la crise sur le long terme.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. C’est ce que prévoit l’article 5 du projet de loi, votre amendement est donc satisfait. Je vous invite à le retirer.

La commission rejette l’amendement I-CF855.

Article 6 Étalement de la plus-value réalisée lors d'une opération de cession-bail d'immeuble par une entreprise

I. L’État du droit

La cession par une entreprise d’un élément de son actif conduit à dégager une plus-value ou une moins-value dont les règles d’imposition varient en fonction de la nature de celle-ci, de celle du bien cédé et du régime fiscal de l’entreprise.

A. les modalitÉs d’imposition des plus-values professionnelles rÉALISÉes par les entreprises

Aux termes des 1 et 2 de l’article 38 du code général des impôts (CGI), le bénéfice imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) correspond au bénéfice net, constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de l’exercice, et est déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature réalisées par l’entreprise, parmi lesquelles la cession d’éléments de l’actif.

Dès lors, la cession d’un tel élément peut dégager une plus-value constitutive d’un produit pris en compte pour déterminer le bénéfice imposable.

1. Les modalités d’imposition des plus-values à court terme et à long terme

a. La détermination de la plus-value

Le mode de calcul de la plus-value de cession d’une immobilisation dépend de la nature de celle-ci, amortissable ou non.

● Si la plus-value de cession concerne une immobilisation non amortissable, elle est égale à la différence entre le prix de cession et la valeur d’origine du bien.

Si elle est afférente à une immobilisation amortissable, la plus-value est égale à la différence entre le prix de cession et la valeur nette comptable du bien, c’est-à-dire la valeur historique du bien diminuée des amortissements réalisés ([109]).

● La distinction entre plus-value à court terme et plus-value à long terme repose sur la durée de détention de l’élément de l’actif cédé, ainsi qu’il résulte de l’article 39 duodecies du CGI.

Si la plus-value réalisée résulte de la cession d’éléments acquis ou créés depuis moins de deux ans à la date de la cession, elle relève du régime de court terme (2 de l’article 39 duodecies).

Si elle résulte de la cession d’éléments acquis ou créés depuis deux ans ou plus, la plus-value relève du régime de long terme (3 du même article) ([110]).

S’agissant des immobilisations amortissables, des modalités particulières de détermination de la plus-value sont prévues :

– la plus-value relève du régime de court terme pour sa partie correspondant à des amortissements déduits du résultat imposable – la plus-value étant majorée des amortissements fiscalement non déductibles (tels que les amortissements afférents à des biens somptuaires) et des amortissements irrégulièrement différés en vertu de l’article 39 B du CGI ;

– elle relève du régime de long terme pour le surplus ; en l’absence de surplus, la plus-value est donc totalement considérée comme relevant du régime de court terme.

b. L’imposition de la plus-value

Les plus-values et les moins-values de même nature constatées au cours du même exercice se compensent, pouvant dégager une plus-value nette de court terme ou de long terme, selon la situation.

Seront présentées dans les développements suivants les modalités d’imposition des entreprises assujetties à l’impôt sur le revenu (IR), puis les spécificités applicables en matière d’impôt sur les sociétés (IS).

● Si la compensation aboutit à une plus-value nette de court terme, cette dernière constitue un élément du résultat imposable dans les conditions de droit commun.

Toutefois, un dispositif d’étalement est prévu à l’article 39 quaterdecies du CGI, permettant aux entreprises assujetties à l’IR d’étaler le montant net des plus-values à court terme sur l’exercice de réalisation des plus-values et sur plusieurs années ultérieures, par parts égales :

– le principe général de cet étalement porte sur une période triennale, à savoir l’exercice de réalisation et les deux exercices suivants (1 de l’article 39 quaterdecies) ;

– des périodes plus longues sont prévues dans certaines situations, par exemple un étalement sur dix ans pour les plus-values nettes à court terme réalisées lors d’opérations de reconversion agréées – dans le cadre desquelles les entreprises procèdent à la reconversion de leur activité (1 bis de l’article 39 quaterdecies).

● Si la compensation porte sur des plus-values et moins-values de long terme et qu’elle fait apparaître une plus-value nette de long terme, cette dernière obéit à des modalités d’imposition prévues à l’article 39 quindecies du CGI.

Aux termes du premier alinéa de cet article, le montant net des plus-values à long terme fait l’objet d’une imposition séparée au taux de 12,8 %. Ce taux, qui résulte de la loi de finances pour 2018, s’est substitué au précédent taux de 16 % à compter de l’imposition des revenus de l’année 2017 et des années suivantes ([111]).

Cependant, ce montant net peut, ainsi qu’en dispose le troisième alinéa du 1 de l’article 39 quindecies, être utilisé pour compenser le déficit d’exploitation de l’exercice – il n’est alors pas imposable et, parallèlement, le déficit ainsi annulé n’est plus reportable. Par ailleurs, le montant net des plus-values à long terme peut également être imputé sur le montant des moins-values constaté au cours des dix exercices antérieurs et qui n’ont pas encore été imputées.

Si l’entreprise a recours à ces modalités d’imputation, l’imposition au taux de 12,8 % porte sur le solde éventuel.

● Les modalités d’imposition précédemment décrites des plus-values de cession d’une immobilisation s’appliquent non seulement aux entreprises imposées dans la catégorie des BIC, mais également :

– aux entreprises imposées dans la catégorie des bénéfices agricoles (BA), le I de l’article 72 du CGI renvoyant la détermination du bénéfice agricole aux règles prévues pour les entreprises industrielles et commerciales ;

– aux entreprises imposées dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (BNC), le I de l’article 93 quater du CGI prévoyant expressément l’application des articles 39 duodecies et suivants du CGI.

● Pour les entreprises assujetties à l’IS, les plus-values à court terme sont prises en compte dans le résultat imposable dans les conditions de droit commun et taxées au taux normal de l’IS – à l’image de l’imposition dans les conditions normales de l’IR pour les plus-values relevant de cet impôt.

En revanche, le champ des plus-values de long terme est plus restreint à l’IS qu’à l’IR. Ainsi, à l’exception de certains régimes spécifiques, tels que la quasi-exonération des plus-values de cession de titres de participation détenus depuis au moins deux ans et relevant du a quater du I de l’article 219 ou l’imposition au taux réduit de 19 % des plus-values de cession de titres de société à prépondérance immobilière cotée, le principe est l’exclusion du régime de long terme des plus-values résultant de la cession des éléments d’actif, ainsi qu’en dispose le a quater de l’article 219.

Ces plus-values relèvent donc du régime de court terme et constituent ainsi un résultat ordinaire imposé au taux normal – la possibilité d’étalement prévue à l’article 39 quaterdecies précédemment présentée ne s’appliquant pas, dans la mesure où elle est réservée aux entreprises relevant de l’IR.

2. Les dispositifs d’exonérations des plus-values professionnelles

Parallèlement aux règles précédemment présentées en matière d’imposition des plus-values, les articles 151 septies et suivants du CGI prévoient des exonérations particulières s’agissant des plus-values professionnelles tirées d’activités commerciales, industrielles, artisanales, libérales ou agricoles, sous réserve que certaines conditions soient remplies. Existent notamment :

– une exonération totale ou partielle des plus-values professionnelles pour les très petites entreprises (TPE), prévue à l’article 151 septies du CGI ;

– une exonération en cas de cession d’une petite ou moyenne entreprise (PME) en cas de départ à la retraite du dirigeant, prévue à l’article 151 septies A du CGI ;

– un mécanisme d’abattement pour durée de détention, prévu à l’article 151 septies B du CGI.

Il existe également différents mécanismes de reports d’imposition des plus-values réalisées à l’occasion d’apports en sociétés ou de restructuration de sociétés, prévus aux articles 151 octies à 151 nonies du CGI.

a. L’exonération totale ou partielle prévue pour les TPE

L’article 151 septies du CGI prévoit une exonération des plus-values professionnelles si l’activité a été exercée pendant au moins cinq ans, en fonction du niveau des recettes annuelles – entendu comme correspondant à la moyenne des recettes réalisées au titre des exercices clos au cours des deux années civiles précédent la clôture de l’exercice de réalisation des plus-values.

Aux termes du 1° du II de cet article 151 septies, l’exonération est totale si les recettes n’excèdent pas :

– 250 000 euros si l’activité principale relève des BIC et consiste en une activité de vente ou de fourniture de logement (hors locations meublées) ou si l’activité principale est agricole et relève des BA (a du 1°) ;

– 90 000 euros pour les autres activités, telles que les prestations de services en matière de BIC ou les activités relevant des BNC (b du 1°) ;

Aux termes du 2° du II du même article, l’exonération est partielle si les recettes, supérieures aux plafonds de 250 000 euros ou 90 000 euros, sont inférieures, respectivement, à 350 000 euros et à 126 000 euros.

Dans cette hypothèse, l’exonération porte sur un montant déterminé par application d’un taux correspondant au rapport entre, d’une part, la différence entre le second plafond et le montant des recettes et, d’autre part, un montant respectif de 100 000 euros ou 36 000 euros.

b. L’exonération en cas de départ à la retraite du dirigeant d’une PME

Un autre dispositif d’exonération, portant sur la cession de PME en cas de départ à la retraite du dirigeant, est prévu à l’article 151 septies A du CGI.

Il porte sur les plus-values – hors plus-values immobilières – qui résultent de la cession d’une entreprise individuelle ou de la totalité des parts d’une entreprise, sous réserve que le cédant :

– cesse toute fonction dans l’entreprise cédée ;

– fasse valoir ses droits à la retraite dans les deux années précédant ou suivant la cession ;

– ne détienne pas plus de la moitié des droits dans les bénéfices sociaux de l’entreprise cessionnaire.

c. L’abattement pour durée de détention

L’article 151 septies B du CGI prévoit un mécanisme d’abattement pour durée de détention pour le calcul des plus-values à long terme afférentes à la cession d’immeubles d’exploitation, soit des :

– immeubles affectés par l’entreprise à sa propre exploitation ;

– droits ou parts de société dont l’actif est principalement constitué d’immeubles affectés à l’exploitation ou des droits ou parts de sociétés dont l’actif est principalement constitué de tels immeubles, droits ou parts.

Ce mécanisme consiste en l’application d’un abattement de 10 % pour chaque année de détention du bien cédé échue au titre de l’exercice de réalisation de la plus-value au-delà de la cinquième année.

Concrètement, cela correspond à un abattement de 10 % au titre de chaque année de détention au-delà de la cinquième année, et donc à une exonération totale, du fait d’un abattement de 100 %, sur les biens détenus depuis plus de quinze ans.

*

Ces trois dispositifs d’exonérations et d’abattement sont cumulables entre eux, une entreprise pouvant ainsi :

– déterminer ses plus-values en appliquant l’abattement pour durée de détention prévu à l’article 151 septies B du CGI ;

– bénéficier ensuite de l’exonération prévue à l’article 151 septies A du CGI en cas de cession d’entreprise en raison d’un départ à la retraite ;

– et enfin, bénéficier pour la plus-value nette demeurant imposable, d’une exonération totale ou partielle en vertu de l’article 151 septies du CGI.

B. le rÉgime fiscal des opÉrations de cession-bail : l’ancien mÉcanisme d’Étalement de la plus-value

Une opération de cession-bail, ou « lease back », consiste pour une entreprise (crédit-preneur) à céder à une société de crédit-bail (crédit-bailleur) un bien dont elle retrouve immédiatement la jouissance en vertu d’un contrat de crédit-bail, qui stipule également la possibilité pour l’entreprise d’acquérir le bien au plus tard au terme du contrat.

L’entreprise cédante perçoit à cette occasion le produit de la cession, améliorant ainsi sa situation financière, tout en conservant la jouissance du bien pour son exploitation en contrepartie du versement à la société de crédit-bail d’un loyer.

La plus-value dégagée dans le cadre d’une opération de cession-bail est imposable dans les conditions précédemment mentionnées. Elle constitue donc en principe un produit intégré au résultat de l’exercice de cession et fait l’objet d’une imposition intégrale immédiate.

Cette circonstance est susceptible de conduire à un ressaut d’imposition au titre de cet exercice – sauf application des mécanismes d’étalement, d’exonération ou d’abattement prévus, mais qui ne concernent pas, ainsi qu’il a été vu, toutes les entreprises (à titre d’exemple et pour mémoire, l’exonération prévue à l’article 151 septies du CGI ne concerne que les très petites entreprises).

1. Le dispositif d’étalement de la plus-value applicable aux cessions réalisées jusqu’en 2012

a. La mise en place entre 2009 et 2012 d’un mécanisme d’étalement de la plus-value

Afin de renforcer l’attractivité de la cession-bail d’immeubles, la première loi de finances rectificative pour 2009 ([112]) a prévu un mécanisme optionnel d’étalement de la plus-value de cession réalisée par l’entreprise crédit-preneur, consacré à l’article 39 novodecies du CGI. Initialement applicable aux cessions réalisées entre le 23 avril 2009 et le 31 décembre 2010, ce mécanisme a été étendu aux cessions réalisées jusqu’au 31 décembre 2012 par la loi de finances pour 2011 ([113]).

Le dispositif prévu à l’article 39 novodecies du CGI concernait les entreprises imposées dans la catégorie des BIC, des BNC ou des BA, ou assujetties à l’IS – ainsi que le confirme la doctrine fiscale ([114]).

b. Les conditions d’application du mécanisme d’étalement

Ce régime d’étalement était subordonné à la satisfaction des conditions suivantes :

– la cession devait porter sur des immeubles ;

– elle devait être réalisée pendant la période d’application du dispositif, soit entre le 23 avril 2009 et le 31 décembre 2012 ;

– elle devait être réalisée au profit d’une société de crédit-bail, c’est-à-dire une entreprise commerciale agréée en qualité de société de financement en application de l’article L. 515-2 du CMF ;

– l’entreprise cédante devait retrouver immédiatement la jouissance de l’immeuble cédé – la circonstance qu’elle le sous-loue ne méconnaissant pas en soi cette condition ([115]).

c. Les modalités de mise en œuvre de l’étalement

● Le dispositif prévu à l’article 39 novodecies du CGI permettait à l’entreprise cédante d’étaler dans le temps la plus-value de cession, en la répartissant par part égale :

– sur la durée d’exécution du contrat de crédit-bail ;

– ou sur une durée maximale de quinze ans, si la durée d’exécution du contrat était supérieure.

Chaque part était ainsi égale au montant de la plus-value de cession divisée par le nombre d’exercices clos jusqu’au terme du contrat, sans excéder quinze ans.

● Le mécanisme d’étalement prévu à l’article 39 novodecies du CGI n’était pas cumulable avec celui prévu à l’article 39 quaterdecies du même code qui, ainsi qu’il a été vu, permet l’étalement sur trois ans de la plus-value nette à court terme.

En revanche, le mécanisme pouvait se cumuler avec l’exonération partielle prévue à l’article 151 septies du CGI – l’étalement n’ayant plus d’objet en cas d’exonération totale – et avec l’abattement pour durée de détention prévu à l’article 151 septies B du même code, sous réserve naturellement de remplir leurs conditions d’éligibilité.

Par ailleurs, l’étalement prévu à l’article 39 novodecies ne concernait que la part de la plus-value nette afférente à la cession de l’immeuble en crédit-bail, lorsque la plus-value nette constatée provenait également de la cession d’autres éléments de l’actif.

● Le mécanisme d’étalement prend fin de manière anticipée dans deux hypothèses prévues à la seconde phrase de l’article 39 novodecies du CGI :

– l’acquisition de l’immeuble par l’entreprise initialement cédante, c’est-à-dire par le crédit-preneur ;

– la résiliation du contrat de crédit-bail.

Si l’un de ces deux événements survient, le solde de la plus-value non encore réintégré fait l’objet d’une imposition immédiate.

2. Un mécanisme séduisant face à la crise actuelle

Le mécanisme prévu à l’article 39 novodecies du CGI, éteint à partir des cessions réalisées à compter de 2013, était un outil intéressant favorisant le refinancement et la trésorerie des entreprises tout en leur permettant de poursuivre leur activité grâce à la jouissance du bien cédé.

La discussion du troisième projet de loi de finances rectificative pour 2020 a récemment souligné l’intérêt des parlementaires, députés comme sénateurs, pour ce dispositif dans la mesure où plusieurs amendements tendant au rétablissement de cet outil ont alors été déposés et débattus.

Ces amendements n’ont pas été retenus dans la loi définitivement adoptée et promulguée en raison des difficultés juridiques ou opérationnelles qu’ils pouvaient présenter – certains prévoyant notamment le rétablissement de l’ancien dispositif non seulement pour l’avenir, mais aussi rétroactivement à compter de 2013.

Néanmoins, l’opportunité du principe de l’étalement n’avait pas été remise en cause en tant que tel, surtout dans le contexte actuel de crise, et l’introduction d’un nouveau dispositif aménageant l’imposition des plus-values de cession dans le cadre d’une cession-bail se révélerait bienvenue.

Tel est précisément l’objet du présent article.

II. Le dispositif proposé

Le présent article introduit un nouveau mécanisme d’étalement de la plus-value de cession réalisée dans le cadre d’une opération de cession-bail, mesure de soutien à l’activité et aux entreprises, globalement neutre d’un point de vue budgétaire.

A. Le nouveau mÉcanisme temporaire et encadré de l’Étalement de la plus-value de cession-bail

Le nouveau mécanisme d’étalement de la plus-value de cession réalisée par une entreprise crédit-preneur est prévu au 2° du présent article, qui complète à cet effet d’un nouveau II l’article 39 novodecies du CGI, article relatif à l’ancien mécanisme d’étalement applicable aux cessions réalisées entre 2009 et 2012 – par coordination, le 1° du présent article insère au début de l’actuel unique alinéa de l’article 39 novodecies la mention « I ».

1. Un mécanisme globalement comparable à l’ancien étalement

L’étalement proposé au nouveau II de l’article 39 novodecies du CGI correspond, dans sa logique d’ensemble, à l’ancien dispositif introduit en 2009, dont le principe est repris – ainsi qu’en témoigne le fait que ce nouveau II précise les modalités d’application du I de cet article, qui constitue l’ancien dispositif.

● Ainsi, l’étalement s’appliquera à la plus-value réalisée dans le cadre d’une cession :

– faite au profit d’une société de crédit-bail ;

– portant sur des immeubles dont le crédit-preneur retrouve la jouissance.

● Le renvoi au I de l’article 39 novodecies du CGI – soit à l’ancien dispositif dans son ensemble – emporte application des modalités actuellement prévues à cet article, à savoir :

– un étalement de la plus-value par parts égales sur la durée d’exécution du contrat, chacune des parts étant réintégrée au résultat de chaque exercice clos pendant cette durée d’exécution ;

– un étalement qui ne peut excéder quinze ans, si la durée d’exécution du contrat est supérieure ;

– une imposition immédiate du solde de plus-value, soit la fraction de la plus-value non encore rapportée, en cas d’acquisition de l’immeuble par le crédit-preneur ou de résiliation du contrat de crédit-bail.

● Enfin, le dispositif est, tout comme l’ancien, temporaire – mais ce caractère temporaire est ici directement inscrit dans le CGI et non dans la partie non codifiée de l’article du projet de loi, à la différence de l’ancien mécanisme d’étalement.

Aux termes du premier alinéa du nouveau II de l’article 39 novodecies du CGI, l’étalement proposé s’appliquera aux cessions intervenues entre :

– le 28 septembre 2020, qui correspond à la date de présentation du présent projet de loi de finances en Conseil des ministres ;

– et le 31 décembre 2022 inclus.

Ce caractère temporaire est cohérent :

– il ne s’écarte pas sur ce point de l’ancien mécanisme, lui aussi temporaire ;

– il assure l’inscription du dispositif proposé dans le contexte de la crise actuelle – comme le relevait le Rapporteur général de la commission des finances du Sénat lors de l’examen du projet de loi de finances pour 2011, qui a prorogé l’ancien mécanisme d’étalement, ce dernier constituait « un élément du plan de relance de l’économie » et n’avait ainsi « pas vocation à être pérennisé » ([116]) ;

– d’une manière générale, la création de dispositifs fiscaux dérogatoires a vocation à être bornée dans le temps.

2. Un mécanisme mieux encadré et précisé

Si le dispositif proposé s’adosse à l’ancien mécanisme d’étalement, il prévoit des précisions et un encadrement opportuns.

a. Un cadre temporel précisément défini

En premier lieu, le nouveau dispositif est plus précis s’agissant des modalités d’appréciation de la date de cession, déterminante pour l’éligibilité à l’étalement qu’il prévoit.

Pour mémoire, l’ancien mécanisme se bornait à faire référence aux « cessions d’immeubles réalisées à compter de l’entrée en vigueur » de la première loi de finances rectificative pour 2009.

● Ici, la date à retenir pour apprécier la satisfaction de la condition temporelle de la cession est celle à laquelle la promesse de vente, unilatérale ou synallagmatique, a acquis date certaine, c’est-à-dire :

– la date de signature de la promesse, si elle est passée en la forme authentique – devant et avec la signature d’un officier public, tel qu’un notaire ;

– ou, pour une promesse sous seing privé, la date de l’un des événements prévus à l’article 1328 du code civil :

enregistrement de l’acte ;

décès de l’un des signataires ;

constatation de la substance de l’acte dans un acte dressé par un officier public.

● Retenir la date de la promesse de vente, plutôt que celle de la cession, répond à un double objectif :

– s’agissant du terme de la période d’application du dispositif, cela constitue une souplesse et évite de pénaliser certaines entreprises qui, bien qu’ayant matérialisé une opération avec une promesse de vente, n’auraient pas formellement cédé le bien au 31 décembre 2022 ;

– s’agissant du début de la période, retenir la date de la promesse de vente plutôt que celle de cession prémunit autant que possible le dispositif d’éventuels effets d’aubaine, en assurant une application de l’étalement à des projets suffisamment avancés mais non encore définitivement conclus à la date de présentation du texte en Conseil des ministres, tout en excluant des projets déjà réalisés – et qui ont donc été intégralement conduits sans besoin de recourir à l’étalement proposé et sans que ce dernier ait alors été envisagé.

b. Un encadrement pertinent de la condition de jouissance de l’immeuble par le crédit-preneur

En second lieu, le dispositif proposé définit de façon claire et sans ambiguïté les modalités de jouissance de l’immeuble par le crédit-preneur qui ouvrent droit au bénéfice du mécanisme d’étalement – l’ancien mécanisme ne retenait que le fait, pour le crédit-preneur, de retrouver « immédiatement la jouissance » du bien.

● D’une part, l’immeuble cédé à la société de crédit-bail doit être affecté par le crédit-preneur à son activité (activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole). Il s’agit à l’évidence d’une définition plus précise que l’ancienne.

● D’autre part, une hypothèse d’exclusion du bénéfice de l’étalement de la plus-value est prévue au second alinéa du nouveau II de l’article 39 novodecies du CGI.

Cette exclusion, aux termes de la première phrase de ce second alinéa, porte sur l’affectation de l’immeuble par le crédit-preneur à une activité de gestion de son propre patrimoine. Les immeubles de placement sont donc exclus.

Il s’agit d’une mesure cohérente avec l’économie générale du dispositif, à savoir l’affectation de l’immeuble à l’activité économique de l’entreprise et non à une finalité patrimoniale.

La consécration de cette exclusion dans la loi est nécessaire pour la rendre effective dans la mesure où, ainsi qu’il a été vu, la sous-location de l’immeuble par le crédit-preneur ne faisait pas obstacle, sous l’empire de l’ancien mécanisme d’étalement, à la satisfaction de la condition de jouissance du bien.

● Une exception à l’exclusion des immeubles loués du champ d’application du mécanisme d’étalement est toutefois prévue à la seconde phrase du second alinéa du nouveau II de l’article 39 novodecies du CGI, dans un souci de pragmatisme économique et d’équilibre de l’encadrement du dispositif proposé.

L’étalement de la plus-value demeurera applicable en cas de location de l’immeuble par le crédit-preneur à une autre entreprise, à la double condition :

– que cette autre entreprise affecte l’immeuble à une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole ;

– que cette entreprise et le crédit-preneur entretiennent des liens de dépendance au sens du 12 de l’article 39 du CGI, c’est-à-dire qu’elles aient une relation de société mère et de filiale ou de sociétés sœurs.

Cette exception à l’exclusion des activités de gestion patrimoniale est bienvenue, dans la mesure où :

– elle répond aux modalités d’organisation que peuvent retenir certains groupes, tels que ceux dans lesquels la gestion du patrimoine immobilier d’ensemble est assurée par une même société (une foncière), qui loue ensuite les immeubles aux autres sociétés membres du groupe ;

– elle est bien encadrée, la condition d’affectation à une activité économique demeurant exigée au niveau de l’entreprise qui loue l’immeuble au crédit-preneur.

B. L’impact budgÉtaire et Économique

Le mécanisme d’étalement prévu au présent article, de nature à significativement soutenir les entreprises, n’a pas d’impact pérenne sur les finances publiques dans la mesure où il ne présente qu’un coût en trésorerie pour l’État.

1. Un impact budgétaire globalement neutre s’agissant d’une mesure de trésorerie

Le dispositif proposé consiste en un étalement d’un produit imposable, en l’occurrence une plus-value de cession.

● Ainsi, s’il induit initialement une perte de recettes fiscales à l’IR et à l’IS, la réintégration subséquente de la plus-value au résultat imposable compense la perte initiale et aboutit in fine à un impact budgétaire neutre.

L’article n’entraînera donc qu’un coût en trésorerie pour l’État en raison de la non-perception de la totalité de l’imposition de la plus-value de cession durant l’application du dispositif, soit entre 2021 et 2023 – le décalage entre la période d’application du dispositif et ses effets budgétaires résultant de l’imposition en N + 1 du solde d’IR et d’IS dû au titre de N.

À compter de 2024 et jusqu’en 2037, l’impact budgétaire sera positif, l’État percevant chaque année l’imposition afférente à la part de plus-value réintégrée.

L’impact n’est donc pas négatif au titre de l’ensemble de la durée d’application de l’étalement, mais uniquement au titre de la période durant laquelle le mécanisme sera ouvert.

Il convient de noter qu’en réalité, l’impact du dispositif proposé pourrait démarrer dès 2020 en raison du « cinquième acompte » d’IS, dans le cadre duquel le dernier acompte des plus grandes entreprises n’est pas assis sur le dernier résultat connu, mais sur une estimation de l’IS dû au titre de l’exercice en cours.

Le dernier acompte en 2020 étant dû le 15 décembre et le dispositif s’appliquant aux cessions ayant fait l’objet d’une promesse dès le 28 septembre, il est donc possible que cet acompte intègre les effets de la mesure.

● Le coût du dispositif, global et par année, n’est pas mentionné dans l’évaluation préalable du présent article, qui indique la difficulté d’évaluer l’impact d’un mécanisme dont l’ampleur dépendra du taux de recours des entreprises.

Cette absence de chiffrage n’est pas propre à cet article, mais concerne d’autres mesures pourtant très opportunes concernant les entreprises et ayant un impact uniquement en termes de trésorerie, telles que la neutralisation fiscale de la réévaluation d’actifs – cf. supra, article 5. Il est regrettable, aux yeux du Rapporteur général, que ce type de dispositifs ne puisse faire l’objet d’une évaluation, même large ou sous la forme d’une fourchette – le cas échéant en se fondant, par analogie, sur le recours au dispositif applicable entre 2009 et 2012 –, pour assurer au Parlement sa pleine information – ce d’autant plus que, d’une manière générale, tous les dispositifs fiscaux incitatifs ont un impact lié à l’intensité de leur utilisation par leurs bénéficiaires.

● L’absence de chiffrage demeure toutefois moins problématique s’agissant d’une mesure dépourvue d’impact pérenne. Le tableau suivant dresse la chronique de l’impact budgétaire, dans un sens négatif ou positif, à défaut de disposer des valeurs estimées – il repose sur un étalement réalisé sur quinze ans, soit la durée maximale prévue par le dispositif.

Chronique de l’impact budgÉtaire du mÉcanisme d’Étalement proposé

(2020-2037)

NB : impact hors « cinquième acompte ».

Source : commission des finances.

Avec une prise en compte du « cinquième acompte » de l’IS, l’impact est théoriquement négatif dès 2020.

Le tableau suivant synthétise, pour chaque génération de plus-value, l’impact budgétaire – là aussi en retenant la durée maximale prévue.

Impact budgÉtaire de chaque gÉNÉration de plus-value

concernÉe par le mÉcanisme d’Étalement proposé

(hors « cinquiÈme acompte »)

Source : commission des finances.

Il va de soi que si, en affichage, la période d’impact positif pour les finances publiques est substantiellement plus longue que celle de l’impact négatif, une approche en terme de montants par année conduit à inverser l’équilibre, l’impact négatif pour chaque génération étant concentré sur la première année d’effets budgétaires, la suite de la chronique voyant une hausse des recettes correspondant aux fractions de la plus-value réintégrées.

En prenant en compte le « cinquième acompte » d’IS, l’impact négatif pour l’État porte, pour chaque génération, sur deux ans. À titre d’exemple, pour la génération 2020, l’impact négatif porte sur 2020 et 2021.

2. Un opportun soutien à la trésorerie des entreprises

● En proposant le rétablissement temporaire du mécanisme d’étalement des plus-values de cession d’immeubles réalisées dans le cadre d’opérations de cession-bail, sous une forme précisée et améliorée, le Gouvernement fournit aux entreprises un outil doublement pertinent.

D’une part, ainsi qu’il a été vu, ce dispositif devrait améliorer la situation financière et la trésorerie des entreprises, en ce qu’il leur permet d’encaisser immédiatement le produit de la cession sans que cela n’entraîne de ressaut d’imposition – cette dernière étant étalée sur une période pouvant aller jusqu’à quinze ans, au rythme de la réintégration des parts égales de la plus-value.

Le succès apparent du précédent dispositif témoigne de l’intérêt pour les entreprises d’y avoir recours : lors de l’examen du projet de loi de finances pour 2011, le Rapporteur général de la commission des finances du Sénat soulignait le grand succès de l’étalement prévu à l’article 39 novodecies ainsi que le triplement en nombre et en volume des opérations de cession-bail ([117]).

D’autre part, il s’agit d’un outil avec lequel les entreprises sont familières en ce qu’il existait, sous une forme certes moins précise, entre 2009 et 2012. Cette connaissance du dispositif, ou à tout le moins de son principe et de ses modalités de fonctionnement, est un facteur de nature à assurer à la mesure une efficacité maximale.

● Le présent article peut être mis en lien avec l’article 5 du présent texte, déjà mentionné, et relatif à la neutralisation fiscale de la réévaluation d’actifs, dans la mesure où :

– les deux dispositifs constituent des soutiens plus que bienvenus à la trésorerie des entreprises, améliorant leur situation financière sans ressaut d’imposition pénalisant ou dissuasif ;

– les deux dispositifs fournissent ces soutiens sans coût prohibitif pour l’État, l’impact pour les finances publiques n’étant pas pérenne et étant in fine compensé ;

– les deux dispositifs manifestent, s’il en était encore besoin, l’intérêt des discussions parlementaires que certains peuvent parfois juger trop longues, voire stériles, dans la mesure où le principe d’un étalement des plus-values réalisées lors d’opérations de cession-bail dans le cadre de la crise actuelle avait, ainsi qu’il a été vu, déjà été proposé – sous une forme certes non optimale – lors de l’examen du troisième projet de loi de finances rectificative pour 2020.

Le Rapporteur général ne peut à cet égard que se réjouir de l’attention portée par le Gouvernement à cet examen et aux débats qu’il a permis, traduite par la présence de cet article utile et pertinent.

*

La commission est saisie de l’amendement de suppression I-CF845 de Mme Sabine Rubin.

Mme Danièle Obono. L’article 6 neutralise temporairement l’imposition des plus-values issues d’opérations de cession-bail. Si nous considérons comme nécessaire de soutenir les entreprises les plus petites, la mesure proposée ne les cible pas suffisamment et risque donc de profiter aux plus grandes. Cela priverait l’État de ressources importantes, aussi demandons-nous la suppression de l’article.

Le groupe de La France insoumise est favorable à des aides plus directes, que nous développerons, comme nous le faisons chaque année, dans notre contre-budget que nous présenterons lors du débat en séance publique.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Sans surprise, avis défavorable. Je ne souhaite pas supprimer cet article, qui est la deuxième jambe de notre politique d’aide aux PME.

On peut toujours débattre de l’efficacité de l’outil proposé : il a existé entre 2009 et 2012 et j’estime qu’il a fait ses preuves. Jean-Paul Mattei, qui le connaît bien, pourra sans doute confirmer que cet étalement de plus-value est particulièrement opportun. Il avait d’ailleurs présenté dans le cadre du troisième PLFR pour 2020 une proposition en ce sens, et il me semble que c’est effectivement une bonne mesure de relance.

La commission rejette l’amendement I-CF845.

Elle est saisie de l’amendement I-CF854 de Mme Josiane Corneloup.

M. Dino Cinieri. Les opérations d’étalement de l’impôt sur les plus-values immobilières dans le cadre de cessions-bails ont démontré toute leur efficacité. Le présent amendement vise à réactiver cette mesure permettant aux entreprises de vendre leurs locaux à un crédit-bailleur et d’étaler le paiement de l’impôt sur les plus-values dans le temps jusqu’à quinze ans.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Votre amendement est satisfait par l’article 6.

L’amendement I-CF854 est retiré.

La commission examine l’amendement I-CF256 de Mme Marie-Christine Dalloz.

Mme Marie-Christine Dalloz. L’article 6 autorise les opérations d’étalement de l’impôt sur les plus-values immobilières dans le cadre de cessions-bail jusqu’au 31 décembre 2022. Compte tenu du délai d’entrée en vigueur de ces dispositions et de la situation sanitaire – un nouveau confinement en 2021 pourrait bloquer quelques signatures –, il serait préférable de repousser l’échéance d’un an, au 31 décembre 2023.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. La date butoir du 31 décembre 2022 concerne l’opération, et non l’étalement. Cette échéance me paraît la bonne, puisqu’elle laisse deux années pleines et correspond au calendrier du plan de relance. L’important, c’est vraiment la durée d’étalement. Avis défavorable.

M. Charles de Courson. Le problème, c’est plutôt le plafonnement à quinze ans de l’étalement de la plus-value, car certains contrats de crédit-bail immobilier sont plus longs. Seriez-vous disposé, monsieur le rapporteur général, à abandonner ce plafond et à adapter la durée de l’étalement à celle des contrats, lorsqu’ils vont au-delà de quinze ans ?

La commission rejette l’amendement I-CF256.

Suivant l’avis défavorable du rapporteur général, la commission rejette l’amendement I-CF1258 de Mme Christine Pires Beaune.

Elle adopte l’article 6 sans modification.

Article 7 Suppression progressive de la majoration de 25 % des bénéfices des entreprises qui n’adhèrent pas à un organisme de gestion agréé

I. L'État du droit

Les entreprises assujetties à l’impôt sur le revenu (IR) et imposées d’après leur bénéfice réel voient leur résultat majoré de 25 % par l’application d’un coefficient de 1,25, sauf si elles sont adhérentes d’un organisme de gestion agréé (OGA) ou font appel aux services d’un professionnel du chiffre. La justification de cette majoration, ancienne, semble aujourd’hui faire défaut, en particulier dans le contexte économique actuel.

A. La majoration de 25 % du bÉNÉfice des entreprises ne recourant pas aux services de professionnels du chiffre

Certains revenus font l’objet d’une majoration de 25 % pour déterminer l’assiette passible de l’IR, dont ceux des entreprises imposées d’après leur bénéfice réel. Dans cette dernière hypothèse, des cas d’exclusion de la majoration sont toutefois prévus.

1. La majoration de 25 %, substituée à l’ancien abattement sur les revenus professionnels

En application du 7 de l’article 158 du code général des impôts, certains revenus et charges sont, pour la détermination de l’impôt, multipliés par un coefficient de 1,25 – ils font donc l’objet d’une majoration de 25 %.

● Cette majoration, issue de l’article 76 de la loi de finances pour 2006 ([118]), a tiré les conséquences de l’intégration dans le barème de l’IR, par l’article 75 de cette même loi, de l’abattement de 20 % sur les revenus professionnels qui était prévu au 4 bis de l’article 158 du CGI, afin de neutraliser l’impact de cette intégration s’agissant de revenus exclus du bénéfice de l’abattement de 20 %.

L’intégration au barème de l’abattement de 20 % sur les revenus professionnels était motivée par un souci de simplicité et de lisibilité accrues et par un objectif de transparence favorable à l’attractivité fiscale française – en faisant apparaître le taux marginal d’imposition de façon claire, là où ce taux était artificiellement plus élevé avant prise en compte de l’abattement que le taux effectivement supporté.

● La majoration de 25 % prévue au 7 de l’article 158 du CGI porte sur trois types de revenus.

D’une part, sont concernées les pensions alimentaires mentionnées au 3° du II de l’article 156 du CGI, lorsqu’elles sont versées en vertu d’une décision de justice devenue définitive avant 2006 (3° du 7 de l’article 158).

D’autre part, et en application du 2° du 7 de l’article 158, le dispositif s’applique à certains revenus de capitaux mobiliers :

– les revenus imposés en application de l’article 123 bis du CGI, portant sur les bénéfices d’une entité établie dans un pays à régime fiscal privilégié et dont au moins 10 % des actions, parts ou droits sont détenus par une personne physique domiciliée en France ;

– les revenus réputés distribués à la suite d’une rectification du résultat de la société distributrice ;

– les revenus considérés comme distribués mentionnés aux c à e de l’article 111 du CGI, correspondant :

aux rémunérations et avantages occultes ;

à la fraction des rémunérations ne correspondant pas à un travail effectif ou présentant un caractère excessif ;

aux dépenses et charges somptuaires relatives à la chasse, à la pêche, à des résidences de plaisance ou d’agrément ainsi qu’à des yachts et des bateaux de plaisance ([119]).

Enfin, aux termes du 1° du 7 de l’article 158 du CGI, le coefficient de 1,25 s’applique aux revenus :

– relevant des catégories des bénéfices industriels et commerciaux (BIC), des bénéfices non commerciaux (BNC) et des bénéfices agricoles (BA)

– réalisés par des entreprises soumises à un régime réel d’imposition qui ne sont pas adhérentes d’un organisme de gestion agréé (OGA) ou qui ne font pas appel aux services d’un professionnel du chiffre.

2. Les exclusions de l’application de la majoration de 25 %

Ainsi qu’il a été vu, la majoration de 25 % du bénéfice ne s’applique pas à toutes les entreprises : certaines en sont exclues en raison de leur régime fiscal, tandis que d’autres y échappent en recourant à une assistance fournie par certaines structures.

a. Une majoration inapplicable aux entreprises assujetties à l’IS ou relevant d’un régime micro-fiscal

Les dispositions du 7 de l’article 158 du CGI – tout comme celles de l’ancien 4 bis relatives à l’abattement de 25 % ne concernent que :

– les entreprises assujetties à l’IR et dont les revenus sont imposés dans les catégories des BIC, BNC ou BA ;

– et qui sont soumises à un régime réel d’imposition.

Cette double condition, qui repose sur le régime fiscal des redevables, a pour effet d’exclure automatiquement du champ de la majoration de 25 % :

– les entreprises assujetties à l’impôt sur les sociétés (IS) ;

– les entreprises relevant, dans le cadre de l’IR, d’un régime micro-fiscal.

L’exclusion des entreprises assujetties à l’IS concerne non seulement celles dont l’assujettissement est de plein droit en application des 1 et 2 de l’article 206 du CGI (soit essentiellement les sociétés de capitaux et assimilées), mais aussi les sociétés de personnes et assimilées ayant opté pour l’IS en application du 3 de l’article 206 et de l’article 239 du CGI.

Pour une présentation détaillée des régimes d’imposition des entreprises et des modalités d’option pour l’IR ou l’IS, il est renvoyé au commentaire de l’article 17 du projet de loi de finances pour 2019 ([120]) – cet article, devenu l’article 50 de la loi de finances pour 2019, a consacré une révocabilité encadrée de l’option pour l’IS ([121]).

b. Une majoration inapplicable aux entreprises adhérentes d’un OGA ou faisant appel à un professionnel de l’expertise comptable

Le second type d’exclusion de la majoration ne repose pas sur le régime fiscal de l’entreprise, mais sur le recours par cette dernière à une structure d’assistance comptable spécialisée.

Trois hypothèses d’exclusion sont prévues, résultant d’une lecture a contrario des a, b et c du 7 de l’article 158.

L’exclusion de la majoration en cas d’adhésion à un OGA

Le a du 1° du 7 de l’article 158 du CGI exclut de la majoration de 25 % les redevables qui sont adhérents d’un OGA, structure créée par la loi de finances rectificative pour 1974 ([122]) et dont la mission est de fournir à ses adhérents une assistance économique, comptable et administrative dans la gestion de leurs activités et dans l’accomplissement de leurs obligations fiscales.

Ce a vise trois types d’OGA mentionnés aux articles 1649 quater C à 1649 quater K ter du CGI :

– les centres de gestion agréés (CGA), qui concernent les entreprises industrielles, commerciales, artisanales et agricoles et dont le régime est prévu aux articles 1649 quater C à 1649 quater E bis du CGI ;

– les associations de gestion agréées (AGA), concernant les professions libérales et les titulaires de charges et offices et dont le régime est prévu aux articles 1649 quater F à 1649 quater H du CGI ;

– les organismes mixtes de gestion agréés (OMGA), regroupant des adhérents des deux précédentes catégories et dont l’existence est consacrée à l’article 1649 quater K ter du CGI.

L’exclusion de la majoration s’applique également, toujours en application du a du 1° du 7 de l’article 158, aux membres d’un groupement ou d’une société de personnes et assimilées – telle qu’une société en nom collectif – et aux conjoints exploitants agricoles de fonds séparés ou associés d’un même groupement ou d’une même société, dès lors que l’entité est adhérente d’un OGA.

● En revanche, la majoration de 25 % est applicable aux revenus d’une entreprise qui, bien qu’adhérente d’un OGA, en a été exclue au cours de l’année d’imposition pour l’un des motifs suivants :

– défaut de réponse suffisante aux demandes de justification de l’OGA au titre de leurs missions d’assistance en matière de déclarations fiscales ;

– absence de suite donnée à la demande de l’OGA de rectifier une déclaration fiscale ;

– exclusion sur le fondement de l’article L. 166 du livre des procédures fiscales (LPF), en cas de non-respect par l’entreprise adhérente des obligations lui incombant sur le fondement des statuts ou du règlement intérieur de l’OGA.

● Le bénéfice de l’exclusion de la majoration de 25 % suppose que l’adhésion à l’OGA ait porté sur toute la durée de l’exercice d’imposition concerné, ainsi qu’il résulte des articles 371 L (pour les CGA), 371 W (pour les AGA) et 371 Z quaterdecies (pour les OMGA) de l’annexe II du CGI – certaines exceptions étant prévues à ces mêmes articles, notamment en cas d’agrément de l’organisme postérieur à l’adhésion ou de retrait ou non-renouvellement de l’agrément.

L’exclusion de la majoration en cas de recours à un professionnel de l’expertise comptable

La deuxième hypothèse d’exclusion de l’application de la majoration de 25 %, prévue au b du 1° du 7 de l’article 158 du CGI et introduite par la loi de finances pour 2009 ([123]), vise les entreprises qui font appel aux services d’un professionnel de l’expertise comptable, c’est-à-dire :

– un expert-comptable, une société membre de l’ordre des experts-comptables ou une succursale d’expertise comptable ;

– ou une association de gestion et de comptabilité (AGC, régie par l’article 7 ter de l’ordonnance du 19 septembre 1945 relative à l’exercice de la profession d’expert-comptable ([124])).

● L’expert-comptable ou l’entité (société, succursale ou AGC) doit, pour l’exclusion de la majoration, avoir été autorisé à ce titre par l’administration fiscale et avoir conclu avec cette dernière une convention, dans les conditions prévues aux articles 1649 quater L et 1649 quater M du CGI :

– l’autorisation est délivrée par le commissaire du Gouvernement auprès du conseil régional de l’ordre des experts-comptables ;

– la convention, portant sur une période de trois ans, prévoit l’engagement du professionnel de l’expertise-comptable :

de s’assurer de la régularité des documents fiscaux de ses clients et de les viser ;

de réaliser vis-à-vis de leurs clients les missions dévolues aux CGA ou AGA, en fonction de la nature de l’activité des clients – le détail des missions du professionnel étant précisé à l’article 371 bis F de l’annexe II du CGI ;

de se soumettre à un contrôle spécifique de l’administration – à l’image de ce qui est prévu pour les OGA.

Ces modalités d’encadrement, notamment eu égard à la délivrance d’une autorisation administrative et au contenu de la convention conclue, rapprochent cette deuxième hypothèse d’exclusion de majoration de la première reposant sur l’adhésion à un OGA.

● Ce rapprochement se retrouve également dans les cas de figure dans lesquels la majoration de 25 % sera applicable, à savoir la résiliation de la lettre de mission par le professionnel de l’expertise comptable pour défaut de réponse du client, l’absence de suite donnée à une demande de rectification d’une déclaration ou l’ouverture d’une procédure sur le fondement de l’article L. 166 C du LPF en fonction des contrôles et des rectifications dont les clients ont fait l’objet.

L’exclusion de la majoration qui résulte du b du 1° du 7 de l’article 158 du CGI suppose de la part de l’entreprise la signature d’une lettre de mission avec le professionnel de l’expertise comptable dans les cinq mois qui suivent l’ouverture de l’exercice considéré.

Tout changement intervenant en cours d’exercice – changement de professionnel, résiliation de la lettre de mission aux fins d’adhésion à un OGA ou démission d’un OGA pour faire appel à un professionnel de l’expertise comptable – doit, pour assurer le maintien de l’exclusion de la majoration, se traduire par l’accomplissement des formalités requises dans un délai de trente jours (conclusion d’une nouvelle lettre de mission ou adhésion à un OGA, selon le cas de figure), ainsi que le prévoit l’article 371 bis L de l’annexe II du CGI.

L’exclusion de la majoration en cas de recours à un certificateur étranger autorisé pour certains revenus étrangers

Enfin, la troisième hypothèse d’exclusion de la majoration de 25 % figure au c du 1° du 7 de l’article 158 du CGI et vise les cas dans lesquels une entreprise fait appel à un certificateur étranger pour les revenus de source étrangère qu’elle perçoit et qui proviennent d’un État membre de l’Union européenne ou d’un État partie à l’Accord sur l’Espace économique européen (EEE) lié à la France par une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales.

● Le certificateur doit satisfaire aux conditions suivantes :

– avoir été autorisé par l’administration, à l’image de ce qui est prévu s’agissant des professionnels de l’expertise comptable ;

– avoir conclu avec l’administration fiscale une convention en application de l’article 1649 quater N du CGI, en vertu de laquelle le certificateur s’engage à procéder chaque année aux contrôles réalisés par les CGA, s’agissant des revenus encaissés à l’étranger et des déclarations de résultats déposées à l’étranger.

● Cette troisième hypothèse d’exclusion a été introduite par la loi de finances rectificative pour 2015 dans un souci de mise en conformité du dispositif avec le droit de l’Union européenne – cette même loi ayant également étendu la compétence des OGA aux revenus de source étrangère ([125]).

B. Une majoration du bÉNÉfice imposable qui n’apparaÎt plus nÉcessairement justifiÉe

Plusieurs séries de raisons peuvent militer pour la suppression de la majoration de 25 %, en particulier dans le contexte économique actuel.

1. L’évaluation par la Cour des comptes du rôle des OGA : un « bilan mitigé »

L’existence des OGA trouve sa source dans le souci de pacifier les relations entre les travailleurs indépendants et agricoles et les institutions, en particulier l’administration fiscale, dans un contexte agité de contestation dans les années 1970 ([126]). En contrepartie du bénéfice de l’abattement sur le revenu dont bénéficiaient alors les salariés (de 10 %, puis de 20 % ainsi qu’il a été vu), les indépendants ont pris l’engagement d’une sincérité fiscale et comptable, concrétisé par l’adhésion à un OGA.

En 2014, la Cour des comptes s’est penchée sur le rôle et la valeur ajoutée des OGA – à la demande de la commission des finances de l’Assemblée nationale.

La Cour a d’abord relevé que si, entre 2008 et 2012, le nombre d’entreprises susceptibles d’adhérer à un OGA avait diminué – en raison d’une augmentation de la part du nombre des petites entreprises assujetties à l’IS ou relevant d’un régime micro-fiscal –, le nombre des adhérents effectifs, quant à lui, connaissait une certaine stabilité, autour de 1,1 million ([127]).

D’une manière générale, après avoir analysé les missions des OGA et l’organisation de ces structures – 432 organismes agréés décomptés –, la Cour des comptes a considéré que « quarante ans après leur création, la contribution des organismes à l’amélioration de la connaissance des revenus non salariaux est difficile à établir », relevant que « la proportion de redressements à l’issue d’un contrôle fiscal est identique chez les adhérents et non-adhérents » et que des « anomalies significatives sont décelées » dans les déclarations des adhérents, malgré les prestations fournies par les OGA ([128]).

Selon les éléments fournis au Rapporteur général à sa demande, le constat dressé par la Cour des comptes en 2014 s’agissant de la mission de prévention fiscale des OGA est corroboré : en 2017, les rectifications en base effectuées par les OGA ont abouti à fiabiliser la base fiscale à hauteur de 0,2 % (85,5 millions d’euros sur une base totale fiabilisée de 47 milliards d’euros), soit de façon très marginale.

Sans remettre en cause l’existence même des OGA – la Cour leur reconnaissant une fonction utile d’intermédiation fiscale –, les conclusions du rapport de 2014 peuvent être synthétisées par le constat d’un « bilan mitigé » ([129]).

2. Une majoration ancienne et source d’alourdissement des charges pesant sur les petites entreprises

S’agissant plus spécifiquement de la majoration de 25 % prévue au 1° du 7 de l’article 158 du CGI sur les BIC, BNC et BA des entreprises, la Cour des comptes n’appelait pas son abandon, jugeant pertinente une différenciation fiscale selon que les entreprises acceptent ou non de se plier à une procédure impliquant une meilleure transparence fiscale.

● Néanmoins, il y a lieu de souligner – en s’appuyant d’ailleurs sur le constat de la Cour des comptes – que la diminution de la part des entreprises ayant un intérêt direct à adhérer à un OGA, c’est-à-dire les entreprises assujetties à l’IR et imposées d’après leur bénéfice réel, est un facteur de nature à atténuer la justification du principe même de la majoration de 25 %.

Or, les informations recueillies par le Rapporteur général, portant sur des données plus récentes que celles dont disposait la Cour des comptes en 2014, confirment avec netteté la montée en puissance, parmi les indépendants, des régimes micro-fiscaux et de la forme sociétale assujettie à l’IS :

– le nombre d’indépendants relevant du régime micro-BIC a quasiment triplé entre 2008 et 2017, passant d’un peu plus de 190 000 à plus de 570 000 ;

– sur la même période, le nombre d’indépendants au micro-BNC s’est accru dans des proportions similaires, passant d’un peu moins de 144 000 à plus de 400 000.

Il convient au demeurant de souligner que cette progression est antérieure au doublement des plafonds des régimes microfiscaux, de nature à renforcer le constat tiré.

S’agissant des entreprises relevant du régime micro-BA, leur nombre a connu une relative stabilité. Il semble cependant utile de préciser que ce régime, tel qu’il existe en l’état, est récent dans la mesure où il a été créé par la loi de finances rectificative pour 2015 en remplacement de l’ancien forfait agricole ([130]).

Enfin, le nombre d’indépendants assujettis à l’IS a presque doublé entre 2012 et 2016, passant de près de 230 000 à plus de 430 000.

● Par ailleurs, la différence de traitement fiscal induite par l’existence de la majoration de 25 % constitue un potentiel biais dans la liberté d’organisation des entreprises :

– plutôt que de les inciter à adhérer à un OGA, elle peut être vue comme les encourageant à privilégier un régime micro-fiscal – si elles y sont éligibles – ou à opter pour l’IS ;

– ce dispositif conduit à une forme de discrimination reposant sur le régime fiscal de l’entreprise, alors que les enjeux de transparence et de meilleure gestion ne sont pas propres à ce régime en particulier.

● En outre, une autre forme de discrimination existe dans le cadre du régime actuel, à l’égard des revenus de source étrangère qui n’ont pas été encaissés dans un État membre de l’Union européenne ou partie à l’Accord sur l’EEE et lié à la France par une convention d’assistance administrative en matière fiscale.

Ainsi qu’il a été vu, les entreprises percevant de tels revenus ne peuvent, à ce titre, adhérer à un OGA ou faire appel à un certificateur à l’étranger. Loin d’être une situation théorique, ce cas de figure peut se rencontrer notamment à l’égard d’entreprises frontalières de la Suisse et y percevant des revenus : ainsi que l’a rappelé une réponse ministérielle à une question écrite récemment posée par le président Olivier Becht, de tels revenus n’ouvrent pas droit au bénéfice de la non-majoration ([131]).

Une solution possible à cette difficulté serait d’ouvrir les hypothèses d’exclusion de la majoration à de tels revenus étrangers à travers l’extension de la compétence des OGA, mais cela n’apparaît pas idéal. L’actuelle restriction, reposant sur une source de revenus au sein de l’Union européenne ou, s’agissant de l’EEE, sur la conclusion d’une convention d’assistance, permet de limiter les risques d’évitement fiscal et réduit les difficultés intrinsèques pour les OGA à accompagner des contribuables domiciliés en France et percevant des revenus étrangers.

Toujours est-il que, en l’état du droit, ces revenus de source étrangère font automatiquement l’objet d’une majoration de 25 % en raison de l’impossibilité juridique d’adhérer à ce titre à un OGA pour qu’il exerce ses missions à leur égard.

● Enfin, la crise économique actuelle et son impact sur les entreprises appellent des mesures de simplification et d’allégement fiscal, non par évergétisme, mais pour réduire autant que faire se peut les contraintes et charges pesant sur les entreprises, en particulier les plus petites d’entre elles.

C’est précisément ce à quoi s’emploie le présent article.

II. Le dispositif proposé

Dans un souci de simplification administrative, de libre organisation fiscale et d’allégement des charges pesant sur les entreprises dans un contexte de crise aiguë, le présent article prévoit de supprimer, de façon progressive et lissée, la majoration de 25 % du bénéfice des entreprises imposées à l’IR.

A. La suppression progressive de la majoration de 25 % applicable en cas de non recours à un oga ou un professionnel du chiffre

1. Une diminution progressive de la majoration jusqu’en 2022 suivie de sa suppression à partir de 2023

Le présent article supprime, de façon progressive entre 2020 et 2023, la majoration de 25 % du résultat imposable des entreprises assujetties à l’IR et imposées d’après leur bénéfice réel dans la catégorie des BIC, BNC et BA, prévue au 1° du 7 de l’article 158 du CGI et qui résulte de l’application au bénéfice d’un coefficient de 1,25.

Cette suppression résulte du 2° du I et du II du présent article.

a. La réduction séquencée de la majoration entre 2020 et 2022

Dans un premier temps, pour l’imposition des revenus des années 2020 à 2022, le 2° du I du présent article prévoit une réduction progressive du coefficient multiplicateur dont résulte la majoration du résultat, à travers l’introduction au 1° du 7 de l’article 158 d’un nouvel alinéa dérogeant au premier alinéa du même 7, qui fixe le coefficient à 1,25 – le 1° du I du présent article apportant une précision rédactionnelle bienvenue en insérant le terme de « coefficient » à ce premier alinéa du 7.

En vertu du dispositif proposé :

– pour l’imposition des revenus de l’année 2020, le coefficient sera abaissé de 1,25 à 1,2, la majoration s’établissant alors à 20 % ;

– pour l’imposition des revenus de l’année 2021, le coefficient sera abaissé à 1,15, soit une majoration de 15 % ;

– pour l’imposition des revenus de l’année 2022, le coefficient sera fixé à 1,1, soit une majoration de 10 %.

L’application du dispositif dès les revenus de l’année 2020 ne supposera pas de rectification du résultat imposable en raison du prélèvement à la source de l’IR, dans la mesure où la liquidation de l’IR dû au titre des revenus de l’année 2020 interviendra en 2021 – au demeurant, il est rappelé que les acomptes prévus pour les BIC, BNC et BA et dus au titre d’une année N reposent, hors modulation expresse, sur les revenus des années N – 2 et N – 1.

b. La suppression de la majoration à compter de 2023

À compter de l’imposition des revenus de l’année 2023, et en application du II du présent article, la majoration du bénéfice en cas de non adhésion à un OGA ou de non recours à un professionnel de l’expertise comptable sera supprimée.

En effet, ce II abroge, à compter de l’imposition des revenus de l’année 2023, le 1° du 7 de l’article 158 qui, ainsi qu’il a été vu, prévoit les hypothèses d’application de la majoration en cas :

de non adhésion à un OGA (a du 1°) :

de non recours à un professionnel de l’expertise comptable (b du même 1°) ;

de non recours à un certificateur étranger pour certains revenus de source étrangère (c dudit 1°).

c. Synthèse de la suppression proposée

Le tableau ci-après, illustré par le graphique suivant, présente de façon synthétique la chronique devant aboutir, à compter de 2023, à la suppression de la majoration de 25 % actuellement prévue au 1° du 7 de l’article 158 du CGI.

Chronique de la suppression proposÉe de la majoration de 25 %

2. Le maintien des autres hypothèses de majoration de 25 %, pour certains revenus de capitaux mobiliers et pensions alimentaires

La suppression prévue au présent article ne concerne que la majoration applicable aux BIC, BNC et BA des entreprises imposées d’après un régime réel qui n’adhèrent pas à un OGA ou ne font pas appel à un professionnel du chiffre.

Elle ne porte donc pas sur les deux autres hypothèses d’application de la majoration de 25 % prévues au 2° et 3° du 7 de l’article 158 du CGI, présentées en début de commentaire et qui, pour mémoire, concernent :

– certains revenus de capitaux mobiliers, tels que :

les rémunérations et avantages occultes ;

les revenus d’une entité établie dans un pays à régime fiscal privilégié ;

certaines charges non admises en déduction (fraction des rémunérations ne correspondant pas à un travail effectif ou excessive, dépenses somptuaires) ;

– les pensions alimentaires résultant d’une décision de justice devenue définitive avant 2006.

L’objectif du présent article est en effet d’alléger les charges fiscales et administratives pesant sur les petites entreprises dans un contexte de crise économique ; cet objectif ne justifie pas d’étendre la suppression de la majoration aux autres hypothèses – ce qui paraît évident notamment s’agissant des rémunérations et avantages occultes.

B. L’impact budgÉtaire et Économique

La suppression progressive de la majoration de 25 % aura un impact négatif pour les finances publiques, estimé à 100 millions d’euros par an en rythme de croisière. Elle permettra aux plus petites entreprises de bénéficier d’un allégement fiscal opportun et de mettre un terme aux discriminations fiscales précédemment mentionnées, sans pour autant remettre fondamentalement en cause les OGA, qui auront l’occasion de se réorganiser et pourront renforcer la qualité des services qu’ils fournissent.

1. Un coût progressif estimé à 100 millions d’euros par an en rythme de croisière

La suppression de la majoration de 25 % en cas de non-adhésion à un OGA ou à un professionnel du chiffre va entraîner pour l’État une perte de recettes au titre de l’IR. Cette perte de recettes est estimée à 100 millions d’euros une fois la suppression pleinement effective en rythme de croisière. D’ici là, elle sera progressive en raison de l’étalement dans le temps de la suppression proposée.

L’impact budgétaire sera ainsi lissé dans le temps, ainsi que l’illustrent le tableau et le graphique suivants.

Chronique de l’impact budgÉtaire

de la suppression progressive de la majoration de 25 %

(en millions d’euros)

Source : évaluation préalable.

La montée en puissance du coût pour l’État résulte du caractère progressif de la suppression de la majoration.

L’irrégularité de la chronique budgétaire, qui connaît un ressaut en 2024 et 2025 avant une stabilisation à compter de 2027, est la conséquence des modalités particulières du prélèvement à la source pour les titulaires de BIC, BNC et BA. Ces revenus, qui ne sont pas dans le champ de la retenue à la source, font l’objet d’acomptes assis sur les derniers revenus connus, soit pour les acomptes payés en N les revenus N – 2 entre janvier et août et les revenus N – 1 entre septembre et décembre.

Le coût budgétaire associé à chaque année des revenus, figurant dans l’évaluation préalable, est indiqué dans le tableau suivant.

coût de la suppression progressive de la majoration de 25 %

associé à chaque année de revenus

Source : évaluation préalable.

Le caractère erratique de l’impact budgétaire résulte, lors de la première année de cet impact (soit 2021) du cumul entre le coût associé au solde de l’IR dû au titre de 2020, soit 22 millions d’euros, et une fraction de ce coût au titre des acomptes versés entre septembre et décembre 2021, aboutissant à un coût budgétaire de 29 millions d’euros.

Pour les années suivantes, le coût budgétaire est lié au cumul des coûts associés aux acomptes (8/12 du coût 2020 et 4/12 du coût 2021) et du coût du solde de l’IR dû au titre de l’année précédente, expliquant le bon budgétaire avant une stabilisation en rythme de croisière correspondant au montant associé à la suppression intégrale de la majoration.

Il est précisé que ces estimations ne tiennent pas compte des éventuelles modulations auxquelles les redevables pourraient avoir recours afin d’ajuster le plus possible le montant des acomptes à l’impôt dû au titre de l’année considérée.

2. Un allégement opportun pour les petites entreprises qui préserve les OGA

Si la suppression de la majoration de 25 % constitue une mesure à destination des entreprises, singulièrement des plus petites et fragiles, ses modalités permettront de préserver les OGA.

a. Une suppression justifiée par plusieurs considérations

Ainsi qu’il a été vu (cf. supra, I, B), supprimer la majoration de 25 % applicable aux BIC, BNC et BA en cas de non recours à un professionnel du chiffre, repose sur plusieurs considérations complémentaires.

Le terme du biais fiscal dans l’organisation et la gestion des entreprises

La majoration de 25 % peut conduire à un biais dans le choix par les entreprises de leur organisation et de leur régime fiscal, en ce qu’elle ne concerne qu’un régime.

La justification d’un tel dispositif est d’autant moins établie dans la mesure où les entreprises se trouvant hors de son champ d’application sont de plus en plus nombreuses en raison du succès des microentreprises ayant recours à un régime micro-fiscal et de l’option pour l’IS – choix d’autant plus séduisant que, depuis la loi de finances pour 2019 précitée, cette option est devenue révocable, circonstance de nature à inciter à son exercice sans crainte pour l’entreprise d’être définitivement enfermée dans un régime qui, in fine, pourrait ne pas se révéler indiqué pour elle.

Le terme d’une forme d’iniquité vis-à-vis de certains revenus étrangers

La suppression de la majoration mettra également un terme au traitement différencié des revenus de source étrangère ne provenant pas d’un État membre de l’Union européenne ou partie à l’Accord sur l’EEE et lié à la France par une convention d’assistance en matière fiscale, par exemple la Suisse, ainsi que cela a été précédemment évoqué.

Si l’exclusion d’une adhésion à un OGA ou du recours à un professionnel de l’expertise comptable pour de tels revenus répond à des motivations compréhensibles, en raison des difficultés que les revenus de source étrangère peuvent induire pour les OGA dans l’accomplissement de leurs missions, la conséquence de cette exclusion peut paraître excessive ou à tout le moins sévère.

En effet, elle aboutit à appliquer automatiquement la majoration de 25 %, même si le contribuable est de totale bonne foi, et ne répond pas nécessairement à l’objectif assigné aux OGA dans la mesure où il n’existe pas, dans une telle situation, d’alternative consistant à pouvoir faire appel à une structure professionnelle du chiffre, ainsi que la réponse ministérielle précédemment mentionnée le rappelle. Dès lors, dans ce cas de figure, la majoration s’applique uniquement en raison de la source des revenus, à rebours de l’objectif qui lui était initialement assigné.

La suppression proposée constitue ainsi à cet égard une mesure opportune – et qui n’a au demeurant aucune incidence en matière de transparence fiscale.

Un allégement utile en période de crise

Enfin, et surtout, la suppression de la majoration de 25 % conduira à un allégement des charges pesant sur les entreprises concernées, soit essentiellement les travailleurs indépendants et les petites entreprises, d’un montant non négligeable : 100 millions d’euros par an une fois la suppression pleinement effective.

Face à la crise actuelle et compte tenu de l’impact de celle-ci sur le tissu économique français, une telle mesure d’allégement – et de simplification – est bienvenue, offrant à des contribuables potentiellement fragiles une souplesse et une respiration opportunes.

b. Une suppression progressive préservant les OGA et leur permettant une transition en douceur

Dans la mesure où l’existence de la majoration de 25 % est une incitation à l’adhésion à un OGA, sa suppression pourrait être de nature à réduire l’intérêt des entreprises à une telle adhésion et, par conséquent, à diminuer les adhésions et donc les ressources de ces organismes.

Cependant, un tel constat appelle plusieurs séries d’observations.

● D’une part, la suppression de la majoration de 25 % proposée par le Gouvernement sera progressive, étalée sur plusieurs années et ne devenant pleinement effective qu’à compter de l’imposition des revenus de 2023. Le dispositif prémunit ainsi les OGA et, d’une manière générale, les professionnels du chiffre, de tout impact brutal et de tout bouleversement dans leur organisation.

Cette progressivité va en effet permettre à ces structures de s’adapter, de prendre les mesures utiles dans le cadre d’une période de transition étendue et d’éviter toute déstabilisation qu’une suppression immédiate aurait risqué d’entraîner.

● D’autre part, les services des OGA revêtent une utilité reconnue par la Cour des comptes en 2014 – malgré son appréciation relativement sévère la conduisant à constater un bilan mitigé de leur rôle – en matière d’intermédiation fiscale : les entreprises ont donc intérêt à recourir aux OGA et aux professionnels de l’expertise comptable, indépendamment de l’incitation fiscale que constitue la majoration en cas de non recours.

S’agissant du rôle et de la plus-value des OGA et en lien avec la souplesse qu’offre la progressivité de la suppression de la majoration de 25 %, il appartiendra aux OGA de mettre à profit la période de transition pour renforcer l’utilité et la qualité des services rendus aux adhérents.

Les OGA sont à cet égard dans une situation pouvant être rapprochée de celle des commissaires aux comptes, à la suite de l’harmonisation et du relèvement des seuils de désignation obligatoire d’un commissaire aux comptes, pour les aligner sur ceux prévus par le droit européen, auxquels a procédé la loi du 22 mai 2019 relative à la croissance et la transformation des entreprises (« PACTE ») ([132]).

Le Rapporteur général estime ainsi qu’il faut voir dans la proposition de suppression progressive de la majoration de 25 % une réelle opportunité pour les OGA, afin que ceux-ci se transforment dans le sens d’un renforcement de la qualité et de l’utilité des services déjà précieux qu’ils rendent à leurs adhérents.

● Enfin, toute incitation fiscale ne disparaît pas avec le présent article. Outre la progressivité de la suppression proposée, qui aboutit à maintenir une incitation forte à adhérer à un OGA jusqu’en 2023, il reste la réduction d’impôt prévue à l’article 199 quater B du CGI en cas d’adhésion à un OGA, qui n’est pas bornée dans le temps.

Il est au demeurant possible de considérer que le principe de cette réduction est plus vertueux que la majoration de 25 %, qui relève plutôt d’une logique punitive.

*

Il existe plusieurs pistes d’accompagnement des OGA dans leur réorganisation, afin de pleinement tirer les conséquences de la suppression progressive de la majoration de 25 %. Peuvent ainsi être mentionnés en conclusion du présent commentaire, à titre prospectif et pour éclairer la réflexion à venir en la matière :

– le relèvement des seuils d’adhérents – pour poursuivre le mouvement de concentration de ces structures aux fins d’une plus grande efficience ;

– la modification des règles tarifaires, pour substituer à l’encadrement réglementaire actuel une réelle liberté dans la fixation des frais d’adhésion ;

– une éventuelle évolution des missions des OGA – ce point faisant d’ailleurs l’objet de concertations entre les OGA et la direction générale des finances publiques (DGFiP) afin d’accompagner le mieux possible ces structures dans leur transition.

En tout état de cause, les OGA ont, à travers le caractère progressif de la suppression de la majoration de 25 %, l’opportunité de renforcer la qualité de leurs prestations, afin que l’adhésion des entreprises résulte d’une démarche volontaire motivée par la pertinence des services fournis plutôt que d’une forme de contrainte fiscale.

*

La commission examine l’amendement de suppression I-CF258 de Mme Marie-Christine Dalloz.

Mme Marie-Christine Dalloz. L’article 7 prévoit la suppression progressive de la majoration de 25 % des bénéfices des entreprises qui n’adhèrent pas à un organisme de gestion agréé (OGA).

Sur ces organismes, on a tout vu ! Il y a deux ou trois ans, on a pris des mesures anti-OGA et, aujourd’hui, on maintient le dispositif, mais en lui retirant tout intérêt. Les OGA contribuent pourtant à la sécurité fiscale de nos TPE et de nos PME et elles les aident dans leurs tâches quotidiennes de gestion. Vous allez affaiblir le dispositif et le conseil que les OGA peuvent apporter à nos entreprises. C’est pourquoi nous demandons la suppression de cet article.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Avis défavorable. Je comprends l’intérêt des OGA, que vous défendez ici, à voir leurs prestations de services maintenues. Toutefois, gouverner, c’est choisir : nous faisons le choix d’en finir avec une discrimination qui ne se justifie plus. La disposition existante introduit un biais dans le choix d’organisation. Or il importe d’introduire un peu de souplesse dans notre pays. On a fait des progrès avec la loi relative à la croissance et à la transformation des entreprises (PACTE), qui se serait, d’ailleurs, bien prêtée à l’introduction de cette mesure.

Madame Dalloz, je pensais que vous seriez favorable à cet article, puisqu’en 2019, vous aviez déposé un amendement allant dans ce sens. Vous indiquiez alors que la législation contraignait les exploitants individuels à adhérer à des organismes de gestion agréés sous peine de voir leurs bénéfices imposés sur une base majorée de 25 %… Je vous taquine, car cela nous arrive à tous. En tout cas, cela montre qu’il a pu vous sembler pertinent, à un moment donné, de supprimer cette majoration.

M. le président Éric Woerth. Vous tuez les OGA, d’une certaine manière. C’est un choix ! Vous avez, d’ailleurs, fait à peu près la même chose pour les commissaires aux comptes dans la loi PACTE, en prétextant qu’ils coûtaient trop cher aux petites entreprises.

M. Charles de Courson. J’ai toujours combattu cette majoration, qui est complètement absurde. J’espérais, d’ailleurs, que le Conseil constitutionnel l’annulerait. Pour un bénéfice de 100, vous êtes taxé à 125 si vous n’adhérez pas à une OGA, ce qui revient à supposer que vous êtes un fraudeur à hauteur de 25 %. C’est aberrant !

Je suis donc favorable à l’article 7, mais il me semble qu’il y manque une mesure d’accompagnement, tel un crédit d’impôt plafonné, afin d’inciter les indépendants à adhérer à des OGA, qui, en contrepartie, certifieraient à l’administration fiscale la sincérité des comptes.

Mme Lise Magnier. La question mérite en effet d’être posée. En séance, le ministre aura aussi à s’exprimer sur le devenir des salariés des OGA, qui sont évidemment inquiets, dans la mesure où l’on annonce leur extinction dans les trois ans. Le ministre devra les rassurer et faire en sorte qu’ils soient correctement accompagnés.

Mme Cendra Motin. Historiquement, la majoration provient d’un changement en 2006 de la base d’impôt sur le revenu. C’était une compensation, qui n’a plus vraiment lieu d’être. Monsieur de Courson, vous allez être heureux d’apprendre qu’il existe une réduction d’impôt, plafonnée à 915 euros, permettant aux entreprises de faire face aux frais de comptabilité.

Depuis le début du mandat, je demande la suppression de cette majoration. Je suis contente que nous y arrivions dans une période où cela se justifie, tout en permettant aux OGA de rebondir. À ce sujet, j’ai une proposition qui permettrait d’ouvrir ces organismes aux micro-entreprises, qui ne sont pas suffisamment suivies et pour lesquelles ils pourraient être de très bons partenaires.

Mme Émilie Cariou. J’espère que le ministre va nous éclairer sur la manière dont il s’assurera que les obligations réglementaires et comptables seront respectées par les entreprises. Derrière les OGA, il y avait aussi un but de moralisation, de certification en amont ou encore de compliance. Or le contrôle fiscal, qui n’a d’ailleurs pas suffisamment de moyens, n’ira pas vérifier les comptes de ces entreprises qui adhèrent aux OGA ; elles sont trop petites. Il faut que le ministre nous dise comment s’assurer de la conformité des comptes des petites entreprises.

M. le président Éric Woerth. Il faut des tiers de confiance. Nous avons besoin de comptes de plus en plus fiables. Or il y a de plus en plus d’entreprises et de moins en moins de personnes pour les contrôler. La DGFiP paie un lourd tribut à la stabilisation des effectifs de l’État.

Mme Marie-Christine Dalloz. Par quoi remplace-t-on ce modèle ?

M. le président Éric Woerth. Ce serait un modèle assez moderne que celui du tiers de confiance.

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. Je suis à 100 % d’accord avec vous, monsieur le président, sauf qu’un tiers de confiance doit être choisi. Et non, je ne suis pas d’accord, on ne tue pas les OGA !

Mme Véronique Louwagie. Si !

M. Laurent Saint-Martin, rapporteur général. On enlève une incitation à aller vers ce type de dispositif, une charge pour les entreprises. Tout dépend de ce qu’il y a en face ! Si les OGA proposent un accompagnement, une sécurisation, les petites entreprises se tourneront vers eux.

Quant au contrôle fiscal et au bilan des OGA, plusieurs rapports nuancent un peu votre propos, madame Cariou.

Mme Véronique Louwagie. Assurément, la majoration de 25 % n’est plus comprise. Comment expliquer à une entreprise qu’elle doive payer son impôt sur une base majorée de 25 % ? Sa suppression va dans le bon sens.

Il nous faut des tiers de confiance, et un certain nombre d’acteurs interviennent en matière d’établissement des comptes annuels, notamment les experts-comptables. Il n’en demeure pas moins, monsieur le rapporteur général, que vous tuez les OGA à terme, puisque les entreprises n’auront plus intérêt à y adhérer. C’est pourquoi il faut leur donner les moyens de se transformer pour accompagner celles-ci. Sans quoi, les OGA sont voués à disparaître.

M. le président Éric Woerth. D’une certaine manière, les 25 %, c’est le prix du contrôle fiscal.

M. Jean-Paul Dufrègne. Je ne sais pas où vous êtes allés chercher cette remise en cause des OGA, alors que c’est un système qui fonctionne. Pour avoir été salarié d’un centre de gestion agricole, je pense que le service rendu est important et qu’il permet aux entreprises de bénéficier d’un accompagnement sécurisant vis-à-vis de la législation. À terme, c’est une remise en cause pure et simple de ces organismes, et une erreur.

La commission rejette l’amendement I-CF258.

Elle examine, en discussion commune, les amendements I-CF259 de Mme Marie-Christine Dalloz et I-CF550 de Mme Cendra Motin.

Mme Marie-Christine Dalloz. L’amendement I-CF259 est de repli.

Mme Cendra Motin. L’amendement I-CF550 s’inscrivait dans la temporalité annoncée par la ministre Agnès Pannier-Runacher, mais étant donné qu’il a été négocié une période plus longue de mise en œuvre du présent dispositif avec les OGA, je le retire.

Cela étant, nous avons amélioré le contrôle des entreprises, y compris des toutes petites, grâce à un meilleur contrôle des logiciels de caisse. La facturation électronique B2B arrivera dès 2023. La certification des comptes demeure obligatoire.

L’amendement I-CF550 est retiré.

Suivant l’avis défavorable du rapporteur général, la commission rejette l’amendement I-CF259.

Elle adopte l’article 7 sans modification.

*

Après l’article 7

La commission est saisie de l’amendement I-CF586 de Mme Cendra Motin.

Mme Cendra Motin. C’est un amendement d’appel, que je présenterai dans l’hémicycle, pour essayer de faire entrer plus de micro-entreprises dans le régime des OGA. Pour l’instant, je le retire.

L’amendement I-CF586 est retiré.

Article 8 Aménagements du crédit d'impôt recherche et du crédit d’impôt innovation

I. L'État du droit

Le crédit d’impôt recherche (CIR) et le crédit d’impôt innovation (CII) sont deux outils fiscaux de soutien à la recherche et à l’innovation participant à la garantie et au renforcement de la compétitivité des entreprises et de la recherche françaises – et qui doivent, à ce titre, présenter une robustesse juridique maximale afin d’assurer leur pérennité.

Dans la mesure où le présent article ne porte que sur certains aspects spécifiques de ces deux dispositifs, le présent commentaire sera concentré sur ces aspects, et présentera le reste des outils de façon plus générale. Le lecteur intéressé par une analyse exhaustive de ces dispositifs peut se référer à l’édition 2019 du rapport sur l’application des mesures fiscales ([133]) ainsi qu’au commentaire en première lecture de l’article 49 du projet de loi de finances pour 2020 ([134]).

A. le CIR et le CII : des avantages fiscaux assis sur les dÉpenses de recherche et d’innovation

Prévus à l’article 244 quater B du code général des impôts (CGI), le CIR et le CII consistent en des crédits d’impôt égaux à une partie des dépenses de recherche et développement et d’innovation y ouvrant droit.

Ils sont ouverts aux entreprises industrielles, commerciales, agricoles assujetties à l’impôt sur le revenu (IR) d’après leur bénéfice réel ou relevant de l’impôt sur les sociétés (IS) – le CII étant réservé aux entreprises répondant à la définition européenne des petites et moyennes entreprises (PME) figurant dans le règlement européen général d’exemption par catégorie (RGEC) du 17 juin 2014 ([135]).

1. L’assiette du CIR et du CII : les dépenses éligibles

● Les dépenses éligibles au CIR et au CII, prévues au II de l’article 244 quater B du CGI, sont distinctes et relèvent de deux logiques différentes :

– le CIR porte sur les dépenses de recherche et développement (R&D) et recouvre, ainsi qu’en dispose l’article 49 septies F de l’annexe III du CGI, la recherche fondamentale, la recherche appliquée et le développement expérimental ; la définition de la R&D s’appuie sur le « Manuel de Frascati » élaboré dans le cadre de l’Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) ;

– le CII porte sur les dépenses d’innovation, recouvrant les opérations qui améliorent les performances de produits sur le plan technique, des fonctionnalités, de l’ergonomie ou de l’écoconception ; la définition de l’innovation s’appuie sur le « Manuel d’Oslo », lui aussi élaboré dans le cadre de l’OCDE.

● Pour ouvrir droit au CIR ou au CII, et aux termes du dernier alinéa du II de l’article 244 quater B du CGI, les dépenses exposées doivent :

– être retenues pour la détermination du résultat imposable en France à l’IR ou à l’IS ;

– se rattacher, pour la plupart d’entre elles ([136]), à des opérations localisées en France, dans un État membre de l’Union européenne ou dans un État partie à l’Espace économique européen (EEE) lié à la France par une convention d’assistance en matière fiscale.

Ainsi, les opérations de recherche qu’une entreprise française réalise directement dans un État membre de l’Union européenne ouvrent droit au CIR, sauf si elles se rattachent à l’exploitation d’un établissement stable puisque, dans une telle hypothèse, les dépenses ne sont pas retenues pour la détermination du résultant imposable en France.

Les dépenses qui ouvrent droit au CIR et au CII sont énumérées dans les développements suivants – une attention particulière étant apportée aux dépenses externalisées. Elles font l’objet d’une présentation complète dans le commentaire précité de l’article 49 du projet de loi de finances pour 2020 ([137]).

a. Les dépenses ouvrant droit au CIR directement engagées par l’entreprise

● Les dépenses qu’expose directement l’entreprise et qui ouvrent droit au CIR sont, aux termes du II de l’article 244 quater B du CGI :

– les dotations aux amortissements d’immobilisations directement affectées à la réalisation d’opérations de R&D et, en cas de sinistre touchant ces immobilisations, les dotations correspondant à la différence entre l’indemnisation d’assurance et le coût de reconstruction et de remplacement (a et a bis du II) ;

– les dépenses de personnel relatives aux chercheurs et techniciens de recherche qui sont directement et exclusivement affectés aux opérations de R&D ; lorsque ces dépenses se rapportent à des titulaires d’un doctorat ou diplôme équivalent recrutés en contrat à durée déterminée, elles sont retenues dans l’assiette du CIR pour le double de leur montant pendant les vingt-quatre premiers mois d’embauche (mécanisme de doublement d’assiette « jeunes docteurs ») (b du II) ;

– les rémunérations versées aux salariés inventeurs au titre d’opérations de R&D (b bis du II) :

– les dépenses de propriété intellectuelle (frais de prise, de maintenance et de défense et dotations aux amortissements) (e, e bis et f du II) ;

– les dépenses de normalisation, retenues pour la moitié de leur montant (g du II) ;

– les dépenses de veille technologique, retenues dans la limite de 60 000 euros par an (j du II).

● S’ajoutent à ces dépenses les « autres dépenses de fonctionnement », prévues au c du II de l’article 244 quater B du CGI, qui correspondent aux dépenses afférentes aux personnels de soutien, aux dépenses administratives ou encore à l’achat d’intrants. À la différence des autres postes éligibles au CIR, les dépenses de fonctionnement ne sont pas calculées à partir de leur montant, mais sur la base d’un forfait dont le taux est fonction de la nature des dépenses auxquelles elles se rattachent.

Ainsi, les dépenses de fonctionnement ouvrant droit au CIR correspondent :

– à 75 % des dotations aux amortissements des immobilisations affectées aux opérations de R&D ;

– à 43 % des dépenses de personnel autres que celles afférentes aux « jeunes docteurs » – ce taux, qui s’est substitué à l’ancien taux de 50 %, résulte de la loi de finances pour 2020 ([138]) ;

– à 200 % des dépenses de personnel afférentes aux « jeunes docteurs ».

● Il existe également au sein du CIR un sous-ensemble, prévu au h du II de l’article 244 quater B du CGI et portant sur les dépenses exposées par les entreprises du secteur « textile-habillement-cuir » (THC) au titre de l’élaboration de nouvelles collections.

Sont concernées par ce CIR-THC les dépenses se rapportant à la conception de nouveaux produits et à la réalisation de prototypes ou d’échantillons non vendus :

– dépenses de personnel afférentes à ces opérations ;

– dotations aux amortissements des immobilisations directement affectées à ces opérations ;

– autres dépenses de fonctionnement, déterminées forfaitairement par l’application aux dépenses de personnel ouvrant droit au CIR-THC d’un taux de 75 % ;

– frais de dépôt et de défense des dessins et modèles.

Le CIR-THC a fait l’objet d’un bornage temporel à l’occasion de la loi de finances pour 2020 précitée, son article 29 prévoyant que les dépenses éligibles doivent, pour ouvrir droit à l’outil, être engagées jusqu’au 31 décembre 2022.

b. Les dépenses d’innovation ouvrant droit au CII

● Les dépenses ouvrant droit au CII sont prévues au k du II de l’article 244 quater B du CGI ; elles sont retenues dans la limite de 400 000 euros par an. Ces dépenses sont :

– les dotations aux amortissements des immobilisations affectées à la conception de prototypes ou d’installations pilotes de nouveaux produits autres que ceux ouvrant droit au CIR ;

– les dépenses de personnel afférentes aux personnels affectés à la conception des prototypes ou installations pilotes précédemment mentionnés ;

– les dépenses de fonctionnement, ici aussi forfaitairement calculées et égales à 75 % des dotations aux amortissements et 43 % des dépenses de personnel ;

– certaines dépenses relevant de la propriété intellectuelle ;

– les dépenses engagées par la PME au titre d’opérations confiées à des entreprises ou des bureaux d’études et d’ingénierie agréés.

● Pour ouvrir droit au CII, ces dépenses doivent être engagées par des PME jusqu’au 31 décembre 2022, en vertu du bornage temporel introduit, comme pour le CIR-THC, par la loi de finances pour 2020 précitée.

c. Les dépenses de recherche externalisées

● Ainsi qu’il vient d’être vu, dans le cadre du CII, les dépenses engagées par une entreprise au titre d’une opération externalisée auprès d’un tiers peuvent ouvrir droit au bénéfice de l’outil.

Il en va de même pour le CIR-THC, le i du II de l’article 244 quater B du CGI incluant dans l’assiette du crédit d’impôt les dépenses liées à l’élaboration de nouvelles collections qui sont confiées à des stylistes ou bureaux de style agréés – sous réserve qu’elles soient engagées jusqu’au 31 décembre 2022.

● Néanmoins, le principal volet concernant l’externalisation de dépenses ouvrant droit au CIR figure aux d, d bis et d ter du II de l’article 244 quater B, qui recouvrent les hypothèses de sous-traitance d’opérations de R&D par une entreprise donneuse d’ordre :

– la « sous-traitance publique », prévue au d ;

– la « sous-traitance privée », prévue au d bis.

Ainsi qu’il a été vu s’agissant du critère de territorialité des dépenses, et en application du dernier alinéa du II de l’article 244 quater B du CGI, ces organismes doivent, pour ouvrir droit au CIR pour leurs donneurs d’ordres, être établis dans un État membre de l’Union européenne ou un État partie à l’accord sur l’EEE et lié à la France par une convention d’assistance en matière fiscale.

La « sous-traitance publique » auprès d’organismes de recherche publics ou assimilés

● Les organismes à qui des opérations de R&D peuvent être confiées par une entreprise donneuse d’ordre dans le cadre de la « sous-traitance publique » sont mentionnés au d du II de l’article 244 quater B du CGI. Il s’agit :

– d’organismes de recherche publics :

– des établissements d’enseignement supérieur délivrant un diplôme conférant un grade de master, tels que les universités, ainsi que des communautés d’universités et établissements ;

– des fondations de coopération scientifique et des fondations reconnues d’utilité publique du secteur de la recherche, sous réserve de leur agrément ;

– des établissements publics de coopération scientifique ;

– sous réserve de leur agrément, certaines associations régies par la loi du 1er juillet 1901 fondées directement ou indirectement par un organisme de recherche public ou un établissement d’enseignement supérieur ;

– des instituts techniques ;

– des stations ou fermes expérimentales ayant pour membre une chambre d’agriculture.

La « sous-traitance privée » auprès d’organismes privés agréés

● L’ouverture du bénéfice du CIR au titre de dépenses exposées auprès d’organismes privés pour la réalisation d’opérations de R&D est consacrée au d bis du II de l’article 244 quater B du CGI.

Entrent dans le champ de ce dispositif de sous-traitance privé :

– les organismes de recherche privés qui sont agréés par le ministre chargé de la recherche ;

– les experts scientifiques ou techniques agréés dans les mêmes conditions ;

– les organismes de recherche établis dans un État de l’Union européenne ou un État partie à l’EEE lié à la France par une convention d’assistance administrative en matière fiscale, sous réserve qu’ils soient agréés – par le ministre français chargé de la recherche ou, lorsqu’il existe un dispositif similaire dans le pays d’implantation, par l’autorité étrangère compétente pour délivrer un agrément équivalent.

Les modalités de prise en compte et d’encadrement des dépenses externalisées

Les dépenses exposées par une entreprise donneuse d’ordre dans le cadre d’une opération sous-traitée ne sont pas prises en compte de la même manière selon que l’organisme sous-traitant relève de la sous-traitance publique ou privée, et elles font l’objet d’un encadrement particulier.

● Si l’opération relève de la sous-traitance publique, le dernier alinéa du d prévoit que les dépenses engagées par l’entreprise donneuse d’ordre sont retenues pour le double de leur montant, soit à hauteur de 200 % des sommes versées par l’entreprise donneuse d’ordre à l’organisme sous-traitant.

Ce mécanisme de doublement d’assiette, introduit par la loi de finances pour 2004 ([139]), ne s’applique toutefois pas s’il existe entre l’entreprise donneuse d’ordre et l’organisme sous-traitant un lien de dépendance au sens du 12 de l’article 39 du CGI – situation dans laquelle l’une des deux entités détient la majorité du capital de l’autre ou y exerce le contrôle en fait, ou dans laquelle les deux entités sont contrôlées par une même entreprise tierce.

● Les dépenses exposées dans le cadre du dispositif de sous-traitance privée sont, quant à elles, retenues dans la limite de trois fois le montant total des autres dépenses de R&D ouvrant droit au CIR, aux termes du dernier alinéa du d bis du II.

Ce mécanisme permet d’éviter que le CIR ne profite à des entreprises « coquilles vides » qui ne réaliseraient elles-mêmes aucune opération de R&D mais au contraire les externaliseraient toutes. En effet, une entreprise qui n’expose en interne aucune dépense de R&D ne peut prétendre au CIR au titre des opérations confiées à des organismes privés agréés.

● Les modalités précédemment présentées concernent la détermination de l’assiette du CIR de l’entreprise donneuse d’ordre. S’agissant du sous-traitant, le III de l’article 244 quater B du CGI impose à celui-ci de déduire de la base de calcul de son propre CIR les sommes reçues au titre des opérations de R&D confiées par le donneur d’ordre – c’est-à-dire les montants que le sous-traitant a facturés au donneur d’ordre, puisqu’ils sont déjà inclus dans l’assiette du CIR de ce dernier ([140]).

Ce mécanisme vise à éviter que la même dépense soit prise en compte plusieurs fois.

En raison de cette finalité, la déduction d’assiette prévue au III ne s’applique pas si le donneur d’ordre ne peut prétendre au CIR au titre de l’opération sous-traitée, c’est-à-dire dans l’une des deux situations suivantes :

– le sous-traitant est un organisme privé non agréé – l’externalisation n’ouvre donc pas droit au CIR ;

– le donneur d’ordre n’a pas droit au CIR faute de satisfaire aux conditions d’éligibilité – il s’agit par exemple d’un organisme public non lucratif ou d’une entreprise étrangère ([141]).

Dans ces deux situations, le sous-traitant peut inclure dans l’assiette de son CIR les dépenses qu’il a engagées dans le cadre de l’opération.

En revanche, si le donneur d’ordre renonce volontairement au bénéfice du CIR mais y est bien éligible, le sous-traitant devra procéder à la déduction prévue. Il s’agit d’une précision apportée par la doctrine fiscale ([142]), qui peut sembler quelque peu étrange dans la mesure où, en cas de renonciation volontaire au CIR du donneur d’ordre, le risque de cumul et de double prise en compte paraît exclu – or, c’est ce risque qui justifie la déduction par le sous-traitant.

● En complément de ces différentes modalités de prise en compte des dépenses, le d ter du II de l’article 244 quater B du CGI prévoit un double dispositif d’encadrement.

En premier lieu, les dépenses de R&D externalisées, qu’elles relèvent de la sous-traitance publique ou privée, font l’objet d’un plafonnement global fixé à 2 millions d’euros ou, en l’absence de lien de dépendance entre l’entreprise donneuse d’ordre et l’organisme sous-traitant, à 10 millions d’euros. Si le plafond de 10 millions est celui applicable, il est majoré de 2 millions d’euros à raison des opérations de sous-traitance publique.

En second lieu, l’article 132 de la loi de finances pour 2020 a introduit, à l’initiative du précédent Rapporteur général de la commission des finances de l’Assemblée et pour les dépenses exposées à compter de 2020, un important aménagement dans les modalités de prise en compte des dépenses dans l’assiette du CIR en cas de sous-traitance, afin d’éviter qu’une même dépense ne soit prise en compte plusieurs fois.

Jusque-là, en effet, une même dépense pouvait être prise en compte jusqu’à trois fois :

– une fois au niveau du donneur d’ordre, voire deux fois si le sous-traitant est un organisme entrant dans le champ de la sous-traitance publique en vertu du mécanisme de doublement d’assiette ;

– une fois au niveau du sous-traitant de second rang si ce dernier était un organisme privé non agréé, non tenu de déduire de son assiette les sommes reçues.

Pour remédier à ce dysfonctionnement, deux mesures ont été prises.

D’une part, un nouvel alinéa a été inséré au d ter du II, exigeant que les opérations de R&D soient directement réalisées par les organismes sous-traitants, c’est-à-dire par des organismes mentionnés aux d et d bis du même II auxquels l’entreprise donneuse d’ordre a confié la réalisation des opérations. La sous-traitance de second rang n’ouvre donc pas droit au CIR, à une exception près : un organisme sous-traitant peut recourir à un sous-traitant de second rang si ce dernier est lui-même un organisme éligible à la sous-traitance, mentionné aux d et d bis du II.

D’autre part, le mécanisme de doublement d’assiette prévu dans le cadre de la sous-traitance publique est désormais cantonné à la part des dépenses exposées par l’entreprise donneuse d’ordre qui est afférente aux opérations effectivement réalisées par l’organisme sous-traitant mentionné au d du II.

d. Le « rescrit CIR »

Dans la mesure où la détermination de l’éligibilité au CIR d’un projet peut se révéler délicate, la loi prévoit la possibilité pour une entreprise d’interroger l’administration sur cette éligibilité dans le cadre d’une procédure de rescrit.

Le « rescrit CIR », prévu au 3° de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales (LPF), permet à l’entreprise de demander, au moins six mois avant la date limite de dépôt de sa déclaration, si son projet de recherche ouvre droit au CIR ou au CII.

Si la demande, faite par une entreprise de bonne foi et contenant tous les éléments permettant à l’administration d’apprécier l’éligibilité, ne fait pas l’objet d’une réponse motivée dans les trois mois, l’entreprise peut se prévaloir d’un accord tacite de l’administration, opposable à cette dernière.

Pour l’instruction de ces demandes, l’administration fiscale sollicite les services du ministère chargé de la recherche – délégations régionales à la recherche et à la technologie – ou ceux d’organismes de soutien à l’innovation – à savoir l’Agence nationale de la recherche (ANR), aux termes du 2° du c des articles R. 80 B-5 et R. 80 B-6-1 du LPF.

L’absence de réponse de ces services spécialisés dans la recherche dans un délai de trois mois vaut également accord tacite, aux termes du 3° bis de l’article L. 80 du LPF.

2. Les différents taux du CIR et du CII

Le CIR et le CII sont des avantages fiscaux dont le montant est déterminé par l’application à l’assiette précédemment présentée d’un taux, qui varie en fonction de l’outil, du volume de dépenses et du lieu de réalisation des opérations. Les différents taux figurent au premier alinéa du I de l’article 244 quater B du CGI.

a. Les taux du CIR

● Le CIR repose sur un taux de droit commun de 30 %, l’avantage fiscal correspondant donc à 30 % de l’assiette du CIR.

● le taux de 30 % est majoré à 50 % s’agissant des dépenses de recherche qui sont exposées :

– en outre-mer, dans une collectivité territoriale régie par l’article 73 de la Constitution – c’est-à-dire en Guadeloupe, en Guyane, à La Réunion, en Martinique et à Mayotte, au titre des dépenses exposées à compter du 1er janvier 2015 ;

– ou sur le territoire de la Collectivité de Corse.

L’extension du taux majoré de 50 % à la Corse, introduite par l’article 150 de la loi de finances pour 2019 ([143]), concerne les dépenses engagées au titre d’exercices clos à compter du 31 décembre 2019. Son entrée en vigueur, aux termes du III de cet article 150, est subordonnée à une décision de la Commission européenne regardant cette extension comme conforme au droit européen en matière d’aides d’État.

● Le taux du CIR est ramené à 5 % pour la fraction des dépenses éligibles qui excède 100 millions d’euros.

b. Les taux du CII

Le taux du CII, aux termes de la quatrième phrase du premier alinéa du I de l’article 244 quater B du CGI, est de 20 %.

Il est majoré à 40 % s’agissant des dépenses exposées dans les collectivités d’outre-mer régies par l’article 73 de la Constitution ou en Corse – l’extension à la Corse résulte de l’article 150 de la loi de finances pour 2019 précitée, et son entrée en vigueur obéit aux conditions précédemment présentées pour le CIR.

c. Synthèse des taux du CIR et du CII

Le tableau suivant dresse la synthèse des différents taux du CIR et du CII.

Taux du CIR et du CII

(1) Entrée en vigueur subordonnée à la réponse de la Commission à la notification de la France, permettant de regarder la majoration prévue en Corse comme conforme au droit de l’Union européenne en matière d’aides d’État.

Source : commission des finances.

3. L’utilisation du CIR et du CII

Les modalités d’utilisation du CIR et du CII sont précisées à l’article 199 ter B du CGI pour les entreprises assujetties à l’IR, et à l’article 220 B du même code, qui renvoie au précédent, pour celles assujetties à l’IS – les modalités applicables aux groupes fiscalement intégrés figurant au b du 1 de l’article 223 O du CGI.

● Ces outils, à la différence de la plupart des crédits d’impôts, ne s’imputent en principe pas intégralement lors de la liquidation de l’impôt dû au titre de l’exercice au cours duquel les dépenses éligibles ont été engagées (soit en N + 1 pour les dépenses engagées en N).

L’imputation est en effet réalisée sur l’IR ou l’IS dû au titre de l’année d’engagement des dépenses ([144]), mais cette imputation est plafonnée au montant d’impôt dû. L’excédent éventuel de crédit d’impôt constitue alors une créance, qui sera imputée sur l’impôt dû au titre des trois années suivantes. Si, au terme de cette période, une fraction de crédit d’impôt n’a pas été utilisée, elle est remboursée.

● Cependant, dès l’année d’engagement des dépenses, les entreprises peuvent procéder au préfinancement de leur créance, à hauteur de 80 %.

● Par ailleurs, une imputation intégrale immédiate (soit en N + 1) est prévue au II de l’article 199 ter B du CGI pour certaines entreprises :

– les PME, au sens du droit européen ;

– les « Jeunes entreprises innovantes » au sens de l’article 44 sexies-0 A du CGI ;

– les entreprises en difficulté (ayant fait l’objet d’une procédure de conciliation ou de sauvegarde, d’un redressement judiciaire ou d’une liquidation judiciaire) ;

– les entreprises nouvelles dont la moitié du capital est entièrement libérée et détenue par des personnes physiques, par des sociétés qui répondent à cette condition de détention ou par certains organismes tels que des sociétés financières d’innovation.

B. Des avantages fiscaux prÉcieux mais dont certains volets prÉsentent des faiblesses juridiques ou des sources de complexitÉ

Si le CIR et le CII sont parfois contestés, notamment en raison de leurs coûts pour les finances publiques, ils constituent des outils reconnus d’attractivité et de compétitivité pour la France. Leur préservation revêt donc un enjeu déterminant pour le pays.

1. Des dispositifs encadrés et facteurs d’attractivité et de compétitivité

L’utilité du CIR et du CII n’est plus à démontrer, même si ces mesures font régulièrement l’objet de critiques, notamment en raison de leur coût respectif, dont l’évolution depuis 2014 est retracée dans le tableau suivant.

coÛts budgÉtaires du CIR et du CII (2014-2021)

(en millions d’euros)

Source : Évaluations des voies et moyens annexées aux projets de loi de finances 2016 à 2021, tome II : Dépenses fiscales.

Deux éléments doivent en effet être gardés à l’esprit s’agissant de ces dispositifs.

a. Un encadrement important et récemment renforcé

En premier lieu, les deux outils ne font pas spécialement l’objet d’un défaut de contrôle ou d’encadrement, ou de dispositions par elles-mêmes propices à des abus.

● D’une part, le critère de territorialité prévu au dernier alinéa du II de l’article 244 quater B du CGI constitue à lui seul un encadrement important, commandant que les dépenses exposées doivent correspondre à des opérations réalisées en France ou en Europe et être retenues dans la détermination du résultat imposable en France de l’entreprise.

● D’autre part, d’importantes mesures de rationalisation et d’encadrement, déjà présentées, ont été prises dans le cadre de loi de finances pour 2020 précitée :

– le bornage temporel du CII et du CIR-THC (article 29 de cette loi de finances) ;

– la réduction du forfait des dépenses fonctionnement afférentes aux dépenses de personnel, de 50 % à 43 %, traduite par un gain annuel pour les finances publiques alors estimé à 230 millions d’euros (article 130 de cette loi de finances) ;

– l’encadrement de la sous-traitance, pour éviter les potentiels abus de la sous-traitance en cascade (article 132 de cette loi de finances).

● Enfin, des travaux complémentaires sont prévus, là encore sur le fondement de la loi de finances pour 2020 précitée, et permettront de renforcer l’évaluation et le contrôle de ces outils et d’identifier d’éventuelles pistes d’amélioration :

– le III de l’article 130 de cette loi prévoit la remise avant la fin de septembre 2020 d’un rapport dédié à l’étude d’une éventuelle appréciation du seuil de 100 millions d’euros au niveau des groupes, des abus constatés dans la prise en compte des dépenses de personnel dans l’assiette du CIR et du CII, et d’éléments sur la sous-traitance ;

– l’article 133 de cette même loi prévoit la remise d’un rapport, avant la fin de septembre 2021, sur certains forfaits de fonctionnement et sur les dépenses qui, bien qu’ouvrant droit au CIR et au CII, ne relèvent pas stricto sensu de la R&D ou de l’innovation – tels que les dépenses de veille technologique ou les frais de prise, de maintenance et de défense des brevets.

b. Un facteur reconnu d’attractivité et de compétitivité

En second lieu, et surtout, il convient d’apprécier les coûts du CIR et du CII non de manière isolée, mais au contraire en lien avec l’efficacité des outils. Des marges de manœuvre existent certainement, et les différentes mesures qui viennent d’être présentées s’agissant de l’encadrement ou des perspectives éventuelles d’évolution permettront de nourrir la réflexion.

Toujours est-il que ces deux dispositifs s’inscrivent pleinement dans la politique nationale en faveur de la R&D et de l’innovation, et destinée à renforcer la compétitivité des entreprises françaises et l’attractivité du territoire national.

● En mars 2019, France Stratégie avait ainsi pu mettre en avant les effets positifs du CIR, soulignant en particulier que la réforme apportée à cet outil par la loi de finances pour 2008 précitée et déjà présentée avait substantiellement contribué à la résistance et à la résilience des entreprises françaises en matière de R&D et au redressement de leur effort de recherche après la crise financière mondiale de 2008-2009 ([145]).

Plus généralement, France Stratégie relevait l’impact bienvenu du CIR sur l’évolution des dépenses de R&D, sur l’emploi des jeunes docteurs (vivement encouragé à travers le doublement d’assiette des dépenses de personnel afférentes) ou encore sur les gains de productivité.

● L’environnement économique, juridique et fiscal français en matière de R&D a aussi été salué par le cabinet EY qui soulignait qu’en 2018, la France était la première destination en Europe de projets d’investissements étrangers pour la R&D, et la deuxième destination en général ([146]).

Le CIR et le CII s’inscrivent pleinement dans cet environnement. Leur affaiblissement, a fortiori leur remise en cause, risquerait de le dégrader avec des conséquences préjudiciables pour les entreprises et le pays.

2. Les interrogations opérationnelles et juridiques relatives au doublement d’assiette de la sous-traitance publique

Les dépenses externalisées, confiées à des sous-traitants, représentaient en 2015 et 2016 environ 12 % de l’ensemble des dépenses ouvrant droit au CIR, la sous-traitance publique étant majoritaire, ainsi que le montre le tableau suivant.

Part des dÉpenses externalisÉes dans le total des dÉpenses du CIR

Source : France Stratégie, Commission nationale d’évaluation des politiques d’innovation, L’impact du crédit d’impôt recherche, mars 2019, et évaluation préalable de l’article 49 du projet de loi de finances pour 2020.

a. Une suppression du doublement d’assiette proposée par la Cour des comptes dès 2013

Le dispositif de doublement d’assiette prévue dans le cadre de la sous-traitance publique avait comme objectif de renforcer les coopérations entre acteurs publics et privés de la recherche, comme le rappelait la Cour des comptes dans son rapport de 2013 sur le CIR ([147]).

● Cependant, la Cour soulevait plusieurs critiques à l’encontre de ce mécanisme :

– le doublement d’assiette est un facteur de complexité certain de l’outil, là où « la prise en compte [des dépenses externalisées] pour leur montant réel […] simplifierait le régime du CIR » ([148]) ;

– le doublement aboutit, hors plafonnement, à un taux de soutien de 60 % (pour un taux de CIR de 30 %), qui « n’est pas de nature à inciter les acteurs concernés à négocier au plus juste les tarifs des prestations effectuées » ([149]).

● Par ailleurs, la Cour des comptes relevait d’importantes évolutions intervenues depuis la création du mécanisme de doublement d’assiette par la loi de finances pour 2004, en particulier :

– l’accroissement très substantiel de l’avantage fiscal retiré du CIR avec la hausse importante des taux depuis 2004 ;

– la mise en place de nombreux dispositifs destinés à renforcer les coopérations publiques et privées en matière de recherche, tels que la création de l’ANR ou encore les programmes d’investissements d’avenir (PIA).

● La conclusion de l’analyse de la Cour sur le doublement d’assiette était ainsi relativement sévère : « le crédit d’impôt est un instrument dont la force réside dans la simplicité d’usage, ce qui n’est pas compatible avec la multiplication des dispositions dérogatoires en son sein » ([150]).

b. Un mécanisme susceptible d’être contraire au droit de l’Union européenne

● Le CIR est applicable à l’ensemble des entreprises, au titre des dépenses de R&D qu’elles engagent, et n’exclut pas les opérations réalisées au sein de l’Union européenne. Il s’agit donc d’une mesure générale, ainsi que la Commission a déjà eu l’occasion de l’indiquer ([151]).

Certains volets de l’outil, en revanche, présentent un caractère sélectif en ce qu’ils ne s’appliquent qu’à certaines entreprises ou à certains territoires ; il s’agit du CIR-THC, du CII et des taux majorés en outre-mer. Pour assurer la conformité de ces outils au droit européen, leur bénéfice est expressément subordonné au respect de la réglementation européenne en vigueur par le II bis de l’article 244 quater B du CGI (respect du RGEC pour le CII et les taux majorés en outre-mer, respect du règlement du 18 décembre 2013 relatif aux aides de minimis pour le CIR-THC ([152])).

● En ce qui concerne le mécanisme de doublement d’assiette en matière de sous-traitance publique, aucun encadrement européen n’est prévu par la loi.

Ainsi qu’il a été vu, ce mécanisme a pour effet de doubler l’intensité de l’aide au titre des dépenses externalisées auprès d’organismes de recherche publics et assimilés limitativement énumérés au d du II de l’article 244 quater B du CGI.

Dès lors, le doublement d’assiette est susceptible, d’une part, d’excéder l’intensité maximale admise par le RGEC au titre des aides en matière de R&D, d’autre part, de créer une distorsion entre les organismes éligibles à la sous-traitance publique et les autres, notamment privés. Les opérateurs du secteur concurrentiel sont ainsi exclus du bénéfice d’un avantage dont bénéficient les organismes publics de recherche et assimilés – à travers l’incitation de confier des travaux de recherche aux seconds plutôt qu’aux premiers. Or, tous les organismes inclus dans le champ de la sous-traitance publique et donc du doublement d’assiette ne peuvent être assimilés à des organismes exerçant des activités non économiques hors du champ concurrentiel.

Le risque juridique posé par le doublement d’assiette au regard du droit de l’Union européenne en matière d’aides d’État n’est pas théorique dans la mesure où une plainte formelle a été présentée à la Commission européenne le 1er octobre 2019, ainsi que l’évaluation préalable du présent article en fait état.

3. La réponse négative de la Commission européenne sur la conformité avec le droit européen des taux majorés prévus en Corse

Ainsi qu’il a été vu, l’entrée en vigueur des taux majorés de CIR et de CII au titre des opérations réalisées en Corse était subordonnée à la confirmation par la Commission européenne de la conformité de cette majoration à la législation européenne en matière d’aides d’État – ainsi qu’il résulte du III de l’article 150 de la loi de finances pour 2019 précitée.

Le Gouvernement, en réponse à une question écrite du député Jean-Félix Acquaviva, a indiqué qu’ont été adressées à la Commission, les 4 juillet et 13 août 2019, une note des autorités françaises et une pré-notification. Une nouvelle note a été transmise le 30 octobre 2019 en réponse aux demandes d’éclaircissements de la Commission, tandis que les travaux sur ce sujet se sont poursuivis en 2020 ([153]).

Or, et comme le précise le Gouvernement dans l’évaluation préalable du présent article, la Commission européenne n’a pas donné son accord sur la conformité des taux majorés en Corse. L’intensité de la majoration prévue par la loi de finances pour 2019 précitée excède en effet ce qui est admis par le RGEC – à la différence des taux majorés en outre-mer, qui sont couverts par les dérogations possibles dans les régions ultrapériphériques de l’Union.

*

L’efficacité et l’utilité du CIR et du CII appellent leur sécurisation et leur simplification. C’est précisément l’objet du présent article, qui vise à améliorer ces deux outils et à en garantir la robustesse juridique.

II. Le dispositif proposé

Tirant les conséquences de l’ensemble des considérations qui viennent d’être présentées, qu’elles relèvent de l’efficience et de la simplification ou d’impératifs de sécurité juridique destinés à éviter toute remise en cause préjudiciable des outils, le présent article apporte au CIR et au CII plusieurs aménagements, qui devraient aboutir pour l’État à un gain global estimé à 150 millions d’euros par an à compter de 2023.

A. Les amÉnagementS aux fins de sÉcurisation juridique et de cohÉrence apportés au CIR et au CII

Les aménagements du CIR et du CII prévus par le présent article, reposant sur des justifications opérationnelles, mais aussi surtout juridiques au regard du droit de l’Union européenne, consistent en :

– une harmonisation des modalités de la sous-traitance ;

– une modification des taux majorés, notamment s’agissant de la Corse ;

– une rationalisation du « rescrit CIR ».

1. L’harmonisation des modalités de sous-traitance

En premier lieu, le dispositif proposé procède à l’harmonisation des modalités de prise en compte, dans l’assiette du CIR, des dépenses correspondant à des opérations externalisées, notamment en supprimant le mécanisme de doublement d’assiette applicable dans le cadre de la sous-traitance publique.

Ces modifications sont prévues au B du I du présent article.

a. La suppression des modalités particulières de sous-traitance publique ouvrant droit au doublement d’assiette

La suppression du doublement d’assiette dans le cadre de la sous-traitance publique résulte du 1° de ce B, qui abroge le d du II de l’article 244 quater B du CGI.

Pour mémoire, ce d, actuellement :

– dresse la liste des organismes de recherche publics et assimilés auxquels un donneur d’ordre peut confier des travaux de recherche et inclure les dépenses ainsi exposées par lui dans son assiette de CIR (1° à 9° du d) ;

– pose le principe de la prise en compte des dépenses de sous-traitance publique pour le double de leur montant (dernier alinéa du d).

L’abrogation du d suppose un certain nombre de coordinations au d ter du II de l’article 244 quater B du CGI encadrant la sous-traitance et au III du même article précisant certaines modalités de détermination de l’assiette. Ces coordinations sont réalisées au présent article par le 3° du B et le D de son I.

b. L’alignement des modalités de sous-traitance publique sur celles de la sous-traitance privée

Cette abrogation ne signifie pas que le présent article mette un terme à la possibilité d’externaliser, auprès des organismes de recherche publics ou assimilés, des opérations de recherche et d’avoir droit, à ce titre, au CIR. En réalité, l’article aligne les modalités de sous-traitance publique sur celles prévues en matière de sous-traitance privée.

● En effet, le 2° du B de son I tire les conséquences de l’abrogation du d du II de l’article 244 quater B du CGI en modifiant le d bis du même II pour en élargir le champ d’application.

Cet élargissement résulte de la suppression de la référence au fait que les organismes concernés par le d bis sont des organismes de recherche privés :

– le a de ce 2° substitue aux « organismes de recherche privés agréés » la référence aux « organismes agréés » ;

– le b du même 2° modifie le dispositif s’agissant des organismes établis hors de France (Union européenne ou EEE), en substituant aux « organismes de recherche » la simple référence aux « organismes ».

Ces modifications ont ainsi pour effet d’inclure dans le champ de l’actuelle sous-traitance privée les organismes relevant actuellement de la sous-traitance publique – qui ne sont pas tous des organismes de recherche en tant que tels (ainsi en va-t-il notamment des instituts techniques agricoles ou des associations régies par la loi du 1er juillet 1901.

● Il convient de souligner que l’alignement des modalités de sous-traitance publique sur celles prévues pour la sous-traitance privée, outre la suppression du doublement d’assiette, emporte deux conséquences principales.

D’une part, cet alignement aura pour effet de rendre applicable aux opérations de sous-traitance confiées à des organismes de recherche publics ou assimilés le plafonnement prévu pour la sous-traitance privée, à savoir :

– l’inclusion des dépenses externalisées dans l’assiette du CIR du donneur d’ordre dans la limite de trois fois le montant total des autres dépenses ouvrant droit au CIR ;

– la disparition de la majoration de 2 millions d’euros applicable au plafond général de prise en compte des dépenses externalisées, qui est de 10 millions d’euros (en l’absence de lien de dépendance) – majoration qui est d’ailleurs supprimée par coordination par le D du I du présent article.

D’autre part, l’alignement conduira à ce que certains organismes publics ou assimilés fassent l’objet d’un agrément pour ouvrir droit au CIR, alors qu’ils en sont actuellement dispensés.

Tel est notamment le cas des organismes de recherche publics mentionnés au 1° du d du II de l’article 244 quater B du CGI, des établissements d’enseignement supérieur mentionnés au 2° de ce d et des instituts techniques et des stations ou fermes expérimentales mentionnés aux 7° et 9° du même d.

Dans le cadre du dispositif proposé, tous les organismes sous-traitants devront être agréés par le ministre chargé de la recherche.

Les modalités de cet agrément seront définies par décret, ainsi que le prévoit le a du 2° du B du I du présent article – précision bienvenue dans la mesure où, en l’état, les modalités d’agrément des organismes sous-traitant ne sont pas définies par décret en dehors des externalisations prévues dans le cadre du CIR-THC et du CII.

c. Une harmonisation applicable à compter de 2022

La suppression du mécanisme de doublement d’assiette et l’application généralisée à l’actuelle sous-traitance publique des modalités prévues en matière de sous-traitance privée ne sera pas immédiate, mais différée dans le temps.

En effet, le B du IV du présent article prévoit expressément que l’harmonisation des modalités de sous-traitance, prévue aux B et D de son II, s’applique aux dépenses qui seront exposées à compter du 1er janvier 2022.

2. Les modifications apportées aux taux majorés du CIR et du CII, en particulier en Corse

Ainsi qu’il a été vu, les majorations de taux prévues pour les opérations de recherche réalisées en Corse présentent une contrariété avec le droit de l’Union européenne, la Commission européenne ayant répondu négativement à la notification française destinée à s’assurer de la conformité du dispositif aux règles en matière d’aides d’État.

Le A du I et le III du présent article tirent donc les conséquences de cette non-conformité aux normes européennes, tandis que le C du I de l’article apportent une modification relative aux outre-mer.

a. L’abrogation des dispositions relatives aux taux majorés en Corse

En premier lieu, le III du présent article abroge l’article 150 de la loi de finances pour 2019 précitée, qui, sous réserve d’une confirmation par la Commission européenne, prévoyait de remplacer en Corse les taux de droit commun du CIR et du CII, fixés respectivement à 30 % et à 20 %, par les taux majorés déjà applicables en outre-mer, à savoir 50 % et 40 %.

Les modalités d’application de cet article ne sont pas précisées, ce qui a pour effet d’entraîner, en vertu de l’article 1er du présent projet de loi, une application par défaut aux exercices clos à compter du 31 décembre 2020.

Au demeurant, l’abrogation n’a pas à préciser ses modalités d’application en ce qu’elle supprime un dispositif qui n’est jamais entré en vigueur : celle-ci était subordonnée à une réponse positive de la Commission, qui n’est pas intervenue.

b. La consécration d’un nouveau taux majoré du CII en Corse

Si le présent article abroge les taux majorés qu’avaient prévus pour la Corse la loi de finances pour 2019 précitée, qui ne se sont jamais appliqués, il met néanmoins en œuvre une mesure préférentielle pour la Corse.

● En effet, le b du 2° du A du I du présent article prévoit que le CII ouvert au titre des dépenses éligibles exposées en Corse est déterminé par application d’un taux majoré, fixé à 35 %.

Ce nouveau taux majoré pour la Corse est donc supérieur de quinze points au taux de droit commun du CII, établi à 20 %. Il s’agit de l’intensité maximale permise pour les PME par le RGEC, dont l’article 25 prévoit une majoration possible pour ces entreprises.

● Ce taux majoré spécifique s’appliquera aux dépenses exposées à compter du 1er janvier 2020, ainsi qu’en dispose le A du IV du présent article. Cela signifie concrètement que les entreprises ayant exposé en Corse des dépenses ouvrant droit au CII dès cette année bénéficieront d’une aide majorée.

c. Les ajustements des taux majorés en outre-mer

Deux ajustements sont prévus s’agissant des taux majorés de CIR et de CII applicables au titre de dépenses exposées dans des exploitations situées dans les outre-mer.

● En premier lieu, le 1° et le a du 2° du A du I du présent article supprime des mentions devenues caduques qui précisaient que les taux majorés de CIR et de CII pour les outre-mer s’appliquaient aux dépenses exposées à compter du 1er janvier 2015.

Ces mentions ne sont désormais plus justifiées ; leur suppression est donc cohérente – la suppression de la mention relative au taux majoré du CII permet en outre d’éviter toute ambiguïté sur les modalités d’application temporelle du nouveau taux majoré du CII en Corse.

● En second lieu, le C du I du présent article modifie le II bis de l’article 244 quater B du CGI, qui précise le champ d’application des taux majorés en outre-mer pour le CIR et le CII à l’aune du RGEC.

Aux termes de ce II bis, le fait pour une entreprise de bénéficier des taux majorés applicables en outre-mer est subordonné au respect de l’article 15 du RGEC du 17 juin 2014 précité, et la subvention équivalant à un tel bénéfice doit servir à compenser les surcoûts de fonctionnement et les coûts de transport dans les régions ultrapériphériques que sont les collectivités ultramarines concernées. Ce II bis rend les taux majorés applicables à tous les secteurs économiques de ces collectivités, incluant notamment :

– les secteurs mentionnés au 3 de l’article 1er du RGEC (dont la pêche, l’aquaculture et la production agricole primaire) ;

– les secteurs mentionnés au a de l’article 13 du RGEC (sidérurgie, charbon, construction navale et fibres synthétiques).

Ces secteurs sont en effet en principe exclus du champ du RGEC, sauf dans certaines hypothèses comme les aides en faveur de la R&D et l’innovation dans les régions ultrapériphériques.

Le C du I du présent article supprime la référence à ces secteurs, leur éligibilité dans les régions ultrapériphériques résultant déjà du RGEC.

● Ces deux ajustements, qui s’appliqueront aux dépenses exposées à compter du 1er janvier 2020 aux termes du A du IV du présent article, reprennent ceux qui étaient déjà prévus à l’article 150 de la loi de finances pour 2019 précitée, qu’abroge le présent article.

3. La simplification de cohérence des modalités applicables au « rescrit CIR »

Tirant les conséquences du tarissement précédemment évoqué des demandes adressées à l’ANR dans le cadre du « rescrit CIR », le présent article supprime la possibilité d’adresser à cette agence des demandes de rescrit. Dès lors, ces dernières relèveront exclusivement, en plus de l’administration fiscale, des services du ministre chargé de la recherche.

● À cet effet, le II du présent article :

– supprime, au 3° de l’article L. 80 B du LPF, la possibilité pour l’administration fiscale de solliciter l’ANR ;

– et supprime, au 3° bis du même article L. 80 B, la possibilité pour l’ANR de répondre à une demande d’une entreprise dans le cadre du « rescrit CIR ».

● Ces modifications, aux termes du C du IV du présent article, s’appliqueront aux demandes de rescrit déposées à compter du 1er janvier 2021 – l’ANR pourra donc toujours intervenir au titre de demandes présentées jusqu’à la fin de l’année 2020.

B. L’impact budgÉtaire et Économique

Si les modifications prévues au présent article sont de nature à diminuer l’ampleur de l’avantage fiscal retiré du CIR et du CII, l’impact pour les finances publiques étant estimé à un gain annuel de 150 millions d’euros à compter de 2023, elles n’en demeurent pas moins opportunes pour les entreprises en ce qu’elles garantissent aux deux outils une robustesse juridique nécessaire et qu’elles sont un facteur de simplification bienvenu.

1. Un gain annuel global pour l’État estimé à 150 millions d’euros à compter de 2023

● L’impact global pour le budget de l’État des mesures prévues au présent article est estimé à 150 millions d’euros de gain par an à compter de 2023.

Dans le détail, les différentes modifications apportées au CIR et au CII n’ont pas les mêmes effets et obéissent à une temporalité distincte.

● D’une part, la majoration de 20 % à 35 % du taux du CII en Corse est de nature à entraîner une perte de recettes fiscales pour l’État, le taux majoré prévu par la loi de finances pour 2019 précitée n’ayant jamais été effectivement mis en œuvre. Pour cette même raison, la suppression du taux majoré de CIR en Corse est sans impact sur les finances publiques.

Cette perte de recettes est estimée à 100 000 euros, soit un chiffrage « epsilon » correspondant à un impact négatif inférieur à 500 000 euros dans les standards budgétaires. Elle portera, en l’état du droit, sur les années 2021 à 2023, en raison du bornage temporel du CII jusqu’en 2022 prévu par la loi de finances pour 2020 précitée.

● D’autre part, l’harmonisation des modalités de sous-traitance à travers la suppression du doublement d’assiette de la sous-traitance publique et l’alignement de cette dernière sur la sous-traitance privée, devrait permettre à l’État de dégager un gain annuel estimé à 150 millions d’euros.

Ce gain serait perçu à compter de 2023, l’harmonisation de la sous-traitance s’appliquant, ainsi qu’il a été vu, aux dépenses exposées à compter du 1er janvier 2022.

● Le tableau suivant dresse la synthèse de l’impact budgétaire du présent article.

Chronique de l’impact budgÉtaire

des amÉnagements proposés du CIR et du CII

(en millions d’euros)

Source : évaluation préalable.

Si l’application du CII était prorogée après 2022, l’État enregistrerait à compter de 2023 une perte de recettes fiscales chiffrée à « epsilon » ; cela ne serait pas de nature à remettre en cause l’ordre de grandeur du gain annuel de 150 millions d’euros à partir de cette année-là.

● Il convient de relever que les hypothèses sur lesquelles repose l’estimation de l’impact budgétaire de la suppression du doublement d’assiette retiennent une imputation intégrale immédiate de la créance fiscale de CIR au titre d’une année, ainsi qu’il ressort de l’évaluation préalable du présent article.

Or, et comme cela a été vu, la créance de CIR peut s’imputer sur plusieurs années en fonction du montant de l’impôt sur lequel elle s’impute.

2. Une sécurisation et une simplification opportunes, assurant l’efficience et la pérennité du CIR et du CII

● Si les principaux aménagements prévus au présent article aboutissent à une diminution de l’ampleur des avantages fiscaux offerts par le CIR et le CII, ils n’en demeurent pas moins nécessaires :

– la contrariété des taux majorés en Corse avec le droit de l’Union européenne en matière d’aides d’État, qui, ainsi que l’indique l’évaluation préalable, résulte de l’absence de validation par la Commission européenne de ce dispositif, ne laisse pas de choix en raison de la hiérarchie des normes ;

– le risque juridique, pour le même motif, présenté par le mécanisme de doublement d’assiette en matière de sous-traitance publique, justifie une approche prudente afin d’éviter de se retrouver dans une situation où la contrariété juridique serait définitivement acquise.

Il n’est en effet pas inutile de rappeler que maintenir dans notre droit des dispositifs contraires à des normes supérieures, en plus de traduire une forme d’irresponsabilité en tant que législateur dans le cadre d’un État de droit, expose à des conséquences financières et économiques potentiellement très lourdes.

À cet égard, l’impact sur les finances publiques du contentieux européen portant sur la contribution de 3 % sur les montants distribués, chiffré à 10 milliards d’euros environ, a – logiquement – marqué les esprits et invite à la mesure et à la prudence. S’agissant de dépenses fiscales, une contrariété avec le droit européen aurait certes un impact positif sur les finances publiques en raison de la récupération des sommes perçues par les entreprises, mais cela aurait pour ces dernières des conséquences préjudiciables importantes.

● Dès lors, si le Rapporteur général n’ignore pas les effets que peut avoir toute réduction d’intensité d’un avantage fiscal, il considère qu’en l’espèce, les aménagements proposés sont non seulement opportuns, mais nécessaires s’agissant de mesures qui assurent à des outils cruciaux leur pleine robustesse juridique.

Rien ne serait pire pour les bénéficiaires du CIR et du CII, mais aussi pour la recherche et la compétitivité nationales, que de voir ces dispositifs fragilisés et remis en cause. La stabilité fiscale est une vertu, et la solidité juridique des mesures en constitue l’un des principaux vecteurs.

a. Un soutien public à la recherche demeurant très important

Au demeurant, le dispositif proposé ne remet pas en cause, et c’est heureux, le cœur des outils que sont le CIR et le CII, dont l’essentiel est maintenu. Le CIR et le CII demeureront donc des dispositifs fiscaux efficaces offrant à leurs bénéficiaires des avantages fiscaux conséquents.

● En retenant les estimations chiffrées fournies par le Gouvernement dans l’évaluation préalable du présent article, l’ampleur globale de ces deux dispositifs, une fois les mesures ici proposées mises en œuvre, sera de l’ordre de 6,434 milliards d’euros, en déduisant les 150 millions d’euros résultant de l’article de l’estimation la plus récente des montants de CIR et de CII, soit un total de 6,584 milliards d’euros (6,4 milliards d’euros pour le CIR et 184 millions d’euros pour le CII estimés pour 2021, d’après le tome II des Évaluations des voies et moyens annexées au présent projet de loi de finances).

Un tel niveau est supérieur au montant cumulé des coûts du CIR et du CII constaté en 2018 (6,39 milliards d’euros). Or, l’intensité de ces deux outils n’était alors pas jugée insuffisante.

● En ce qui concerne en particulier les dispositions prévues pour la Corse, le principe d’un taux majoré est bien maintenu dans la mesure où le taux du CII y sera majoré de quinze points pour atteindre 35 %.

Cette majoration substantielle s’ajoute en outre à d’autres dispositifs fiscaux applicables en Corse, certains lui étant d’ailleurs propres, tels que :

– les exonérations fiscales prévues à l’article 44 septdecies du CGI dans les zones de développement prioritaire, qui recouvrent l’ensemble de la Collectivité de Corse – sous réserve, s’agissant des créations d’entreprises à compter de 2021, de la prorogation du dispositif ;

– le crédit d’impôt pour investissements en Corse, prévu à l’article 244 quater E du CGI et dont la prorogation jusqu’au 31 décembre 2023 a été effectuée par la troisième loi de finances rectificative pour 2020 ([154]).

Les spécificités de la Corse et de son tissu économique ne sont donc pas ignorées par le Gouvernement et le législateur, mais font au contraire l’objet d’une attention particulière – et légitime.

● S’agissant de la sous-traitance, les effets de la mesure proposée ne seront pas immédiats, l’application du dispositif sur ce point n’intervenant qu’à compter de 2022. Cela laissera aux entreprises et à leurs sous-traitants, si besoin est, le temps de se réorganiser.

Enfin, toujours concernant la sous-traitance, il ne paraît pas inutile de rappeler que l’effort budgétaire en faveur de la recherche publique et universitaire est particulièrement prononcé. Ainsi qu’il ressort des documents de présentation des missions budgétaires, dès 2021, les crédits alloués à la recherche vont augmenter de 400 millions d’euros, et ils seront accrus à l’horizon 2030 à hauteur de 5,1 milliards d’euros.

b. Des aménagements sources d’une opportune simplification

Parallèlement aux considérations d’ordre juridique et au maintien d’une ampleur conséquente des avantages fiscaux, le dispositif proposé permet une simplification du CIR et du CII, non seulement par rapport au droit existant, mais aussi au regard des pistes alternatives qui auraient pu être retenues (cf. infra, c).

L’opportunité d’une telle simplification ne doit pas être sous-estimée, dans la mesure où la simplicité, en particulier s’agissant d’une dépense fiscale, est un facteur décisif d’efficacité. Telle était d’ailleurs la position de la Cour des comptes dès 2013, lorsque cette institution préconisait de mettre un terme au mécanisme de doublement d’assiette de la sous-traitance publique.

Telle est, aussi, la raison qui conduit à rationaliser la procédure de « rescrit CIR » pour en extraire la sollicitation de l’ANR. Ainsi qu’il a été vu, le nombre de demandes qui lui sont adressées a atteint un niveau quasiment nul. D’après les données fournies par le Gouvernement, cela a eu pour conséquence une adaptation de l’ANR, qui ne serait désormais plus en mesure de traiter les demandes de rescrit.

c. Des solutions alternatives apparaissant sous-optimales

Le constat de la vertu de la simplicité fiscale, notamment, aboutit à voir comme étant sous-optimales les solutions qui auraient pu être retenues en lieu et place du dispositif proposé par le présent article.

Les pistes alternatives concernant la sous-traitance : une complexité accrue et peu opportune

● S’agissant de la sous-traitance, le droit européen aurait a priori rendu possible un cantonnement du doublement d’assiette aux seules opérations de recherche fondamentale confiées par le donneur d’ordre à des organismes de recherche publics ou privés – pour mémoire, la notion de recherche fondamentale est définie en matière de CIR au a de l’article 49 septies F de l’annexe III du CGI.

Le RGEC du 17 juin 2014 précité autorise en effet, aux termes de son article 25, des aides d’une intensité majorée pour les organismes de recherche se livrant à des activités de recherche fondamentale - sans distinguer selon le statut légal des organismes, qu’ils soient de droit public ou de droit privé, ainsi qu’il ressort du point 83 de l’article 2 du règlement.

● Néanmoins, retenir dans le CIR cette possibilité ne paraît pas opportun eu égard aux considérations de simplicité de l’outil précédemment évoquées. La distinction entre ce qui relève de la recherche fondamentale et ce qui ressort d’autres activités de R&D, en particulier de la recherche appliquée, n’est en effet pas nécessairement évidente.

La doctrine fiscale illustre d’ailleurs ce constat, en fournissant un très grand nombre d’exemples indicatifs destinés à éclairer autant que possible sur ce qui relève d’une catégorie et ce qui relève d’une autre, et dans lesquels il est énoncé qu’un « même travail » peut relever de la recherche fondamentale ou de la recherche appliquée, selon sa finalité ([155]).

La distinction entre R&D, innovation et activités hors champ est en soi assez délicate ([156]) pour ne pas ajouter à cet état de fait une nouvelle source de difficultés pour les entreprises et l’administration fiscale. Prévoir des modalités de détermination de l’assiette du CIR différentes selon la nature précise de l’activité de R&D risque de se révéler une source importante de complexité propice aux divergences d’interprétation et, le cas échéant, aux contentieux.

● L’harmonisation générale proposée par le présent article en matière de sous-traitance est donc pertinente, et doit être conservée.

Les pistes alternatives pour la Corse : une différenciation peu cohérente et source d’un gain relativement modeste pour le CIR, un aménagement possible pour le CII

Une conclusion similaire peut être tirée en ce qui concerne les taux majorés en Corse.

● Le dispositif proposé retient un taux de droit commun pour le CIR, de 30 %, et un taux majoré à 35 % pour le CII. Des pistes alternatives auraient pu être retenues, consistant :

– pour le CIR, à prévoir un taux majoré de 35 %, réservé aux seules PME ;

– pour le CII, à prévoir un taux majoré de 40 % pour les seules petites entreprises, et un taux de 35 % pour les autres PME (moyennes entreprises) ([157]).

La section 4 du chapitre III du RGEC, consacrée aux aides à la R&D et à l’innovation, prévoit, notamment à l’article 25 du règlement, la possibilité d’une intensité plus forte des mesures destinées aux PME en général, et en particulier pour les petites entreprises.

● Toutefois, de telles propositions, bien que plus généreuses que celles figurant au présent article, s’accompagnent d’une complexité accrue du CIR et du CII, voire s’écartent de la logique et de la cohérence de ces outils.

S’agissant du CIR, aucune distinction n’est prévue en matière de chiffre d’affaires ou de taille d’entreprises : le taux est le même pour toutes les catégories, les deux seules distinctions reposant :