rapport sur le projet de loi de finances pour 2019 (n°1255). — Examen de la seconde partie du projet de loi de finances : Moyens des politiques publiques et dispositions spéciales

SOMMAIRE

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1. EXAMEN DES ARTICLES
2. SECONDE PARTIE : MOYENS DES POLITIQUES PUBLIQUES ET DISPOSITIONS SPÉCIALES
3. TITRE PREMIER AUTORISATIONS BUDGÉTAIRES POUR 2019 – CRÉDITS ET DÉCOUVERTS
4. I. – Crédits des missions
5. Article 39 Crédits du budget général
6. Article 40 Crédits des budgets annexes
7. Article 41 Crédits des comptes d’affectation spéciale et des comptes de concours financiers
8. II. – Autorisation de découvert
9. Article 42 Autorisations de découvert
10. TITRE II AUTORISATIONS BUDGÉTAIRES POUR 2019 – PLAFONDS DES AUTORISATIONS D’EMPLOIS
11. Article 43 Plafonds des autorisations d’emplois de l’État
12. Article 44 Plafonds des emplois des opérateurs de l’État
13. Article 45 Plafonds des emplois des établissements à autonomie financière
14. Article 46 Plafonds des emplois de diverses autorités publiques
15. TITRE III REPORTS DE CRÉDITS DE 2018 SUR 2019
16. Article 47 Majoration des plafonds de reports de crédits de paiement
17. TITRE IV DISPOSITIONS PERMANENTES
18. I. – Mesures fiscales et budgétaires non rattachées
19. Article 48 Insertion d’une clause anti-abus générale en matière d’IS
20. Après l’article 48
21. Article additionnel après l’article 48 Extension du champ d’application du dispositif de lutte contre l’abus de droit
22. Article 49 Assouplissement des conditions d’éligibilité au crédit d’impôt pour le rachat des entreprises par leurs salariés
23. Article 50 Élargissement du dispositif du crédit-vendeur
24. Article 51 Imposition des plus-values sur valeurs mobilières et droits sociaux en cas de transfert du domicile fiscal hors de France (« exit tax »)
25. Article additionnel après l’article 51 Application du prélèvement forfaitaire unique aux gains de cession de crypto-actifs
26. Article additionnel après l’article 51 Application de la réduction d’impôt sur le revenu « Madelin » au titre des souscriptions aux sociétés en participation
27. Article additionnel après l’article 51 Prorogation d’une année du taux transitoire renforcé de 25 % de la réduction d’impôt sur le revenu « Madelin »
28. Après l’article 51
29. Article 52 Suppression de l’exonération de taxe sur les conventions d’assurances (TSCA) sur la garantie décès des contrats d’assurance emprunteur
30. Article additionnel après l’article 52 Pérennisation de la réduction de tarif de la taxe sur les conventions d’assurances (TSCA) applicable à Mayotte
31. Article 53 Plafonnement de l’abattement sur les bénéfices en faveur des jeunes agriculteurs
32. Après l’article 53
33. Article additionnel après l’article 53 Maintien de l’exonération de taxe foncière sur les propriétés bâties pour les bâtiments agricoles abritant une activité accessoire
34. Après l’article 53
35. Article 54 Transposition de la directive visant à éliminer les doubles impositions entre États membres
36. Article 55 Prorogation des aides fiscales à l’économie ultra-marine, assortie de mesures anti-abus
37. Après l’article 55
38. Article additionnel après l’article 55 Extension des dispositifs d’aide fiscale à l’investissement en faveur du logement social outre-mer à certaines dépenses de rénovation et de réhabilitation
39. Après l’article 55
40. Article additionnel après l’article 55 Mesures de coordination pour assurer l’application uniforme des obligations d’information et des sanctions associées à tous les dispositifs d’aide fiscale à l’investissement outre-mer
41. Après l’article 55
42. Article additionnel après l’article 55 Extension de la réduction d’impôt pour l’achat de flottes de vélos mises à disposition des salariés aux locations de longue durée de telles flottes
43. Après l’article 55
44. Article additionnel après l’article 55 Obligations déclaratives des structures bénéficiaires de la réduction d’impôt sur les sociétés au titre du mécénat
45. Après l’article 55
46. Article additionnel après l’article 55 Extension de la documentation complémentaire relative au crédit d’impôt recherche aux entreprises réalisant 1 million d’euros de dépenses de recherche
47. Après l’article 55
48. Article additionnel après l’article 55 Hausse des quotas de logements sociaux financés par des prêts locatifs sociaux (PLS) et ouverture encadrée du crédit d’impôt en faveur du logement social outre-mer aux acteurs privés
49. Article additionnel après l’article 55 Hausse de la quote-part de l’avantage fiscal octroyée au moment de l’achèvement des fondations des biens immobiliers dans le cadre du crédit d’impôt en faveur de l’investissement outre-mer
50. Après l’article 55
51. Article 56 Aménagement des règles d’évaluation de la valeur locative des locaux industriels
52. Après l’article 56
53. Article additionnel après l’article 56 Aménagements des règles de collecte et de reversement de la taxe de séjour
54. Après l’article 56
55. Article additionnel après l’article 56 Création d’une taxe additionnelle régionale à la taxe de séjour dans la région d’Île-de-France
56. Article additionnel après l’article 56 Modernisation de la taxe annuelle sur les locaux à usage de bureaux, les locaux commerciaux, les locaux de stockage et les surfaces de stationnement perçue dans la région d’Île-de-France
57. Après l’article 56
58. Article additionnel après l’article 56 Modification des règles de répartition du produit du prélèvement sur les sommes engagées sur les paris hippiques entre les communes et leur établissement
59. Après l’article 56
60. Article additionnel après l’article 56 Modification des règles de répartition de l’imposition forfaitaire des entreprises de réseaux relative aux éoliennes terrestres
61. Après l’article 56
62. Article additionnel après l’article 56 Exonération de taxes foncières pour les immeubles des ports maritimes autonomes transférés aux grands ports maritimes (GPM)
63. Après l’article 56
64. Article additionnel après l’article 56 Exonération facultative de taxes foncières et de cotisation foncière sur les entreprises pour les installations et sociétés de méthanisation industrielle
65. Après l’article 56
66. Article additionnel après l’article 56 Limitation facultative de l’exonération de taxe foncière sur les propriétés bâties pour les logements neufs issus d’opérations de démolition et de reconstitution
67. Après l’article 56
68. Article additionnel après l’article 56 Limitation de la surtaxe sur la taxe d’habitation sur les résidences secondaires dans les zones géographiques tendues
69. Après l’article 56
70. Article additionnel après l’article 56 Exonération d’imposition forfaitaire des entreprises de réseaux sur les stations radioélectriques installées dans le cadre du dispositif de couverture ciblée
71. Après l’article 56
72. Article additionnel après l’article 56 Révision du tarif de l’imposition forfaitaire des entreprises de réseaux sur les lignes des réseaux de communications électroniques cuivre, câble ou fibre optique
73. Après l’article 56
74. Article 57 Prorogation d’un an du crédit d’impôt en faveur de la transition énergétique (CITE)
75. Après l’article 57
76. Article 58 Prorogation pour trois ans et ajustements du crédit d’impôt « éco-prêt à taux zéro » (éco-PTZ)
77. Après l’article 58
78. Article additionnel après l’article 58 Prorogation du dispositif de prêt à taux zéro dans les zones détenues pour les logements faisant l’objet d’un dispositif de prêt social location-accession dans les zones B2 et C
79. Après l’article 58
80. Article additionnel après l’article 58 Extinction progressive de la réduction d’impôt dite « Censi-Bouvard » en faveur de certains investissements locatifs
81. Après l’article 58
82. Article additionnel après l’article 58 Resserrement des conditions de location d’un bien immobilier ouvrant droit à la réduction d’impôt en faveur de l’investissement locatif intermédiaire dite « Pinel »
83. Après l’article 58
84. Article additionnel après l’article 58 Rehaussement du seuil de revenus au-delà duquel le taux de prélèvement à la source n’est plus égal à zéro
85. Après l’article 58
86. Article 59 Réduction à 5,5 % du taux de TVA sur certaines prestations de gestion des déchets
87. Après l’article 59
88. Article 60 Renforcement du supplément de TGAP relatif aux biocarburants
89. Après l’article 60
90. Article additionnel après l’article 60 Suppression de la redevance pour obstacles sur les cours d’eau
91. Après l’article 60
92. Article 61 Obligation de télé-déclaration de la taxe sur les salaires
93. Après l’article 61
94. Article 62 Transfert à la direction générale des finances publiques (DGFiP) du recouvrement des taxes sur les boissons non alcooliques
95. Article additionnel après l’article 62 Plafonnement à 5 % de la trajectoire d’augmentation de la taxe sur les entrées en salle de cinéma en outre-mer
96. Article 63 Encaissement des recettes fiscales par un organisme autre que le comptable public
97. Après l’article 63
98. Article additionnel après l’article 63 Neutralité en matière de charge de la preuve de l’avis du comité de l’abus de droit fiscal
99. Après l’article 63
100. Article additionnel après l’article 63 Remise d’un rapport au Parlement sur la fiscalité écologique et les instruments fiscaux incitant à la prévention des atteintes portées à l’environnement
101. Après l’article 63
102. Article additionnel après l’article 63 Rapport annuel d’activité de l’Autorité de contrôle prudentiel et de résolution (ACPR)
103. Article 64 Rationalisation et simplification de la fiscalité du tabac
104. Après l’article 64
105. Article 65 Augmentation maîtrisée des prestations sociales
106. Article 66 Garantie de la redevance due à la société Rugby World Cup Limited dans le cadre de l’organisation en 2023, en France, de la coupe du monde de rugby
107. Article 67 Garantie de l’emprunt de l’UNESCO pour la rénovation d’un bâtiment
108. Article 68 Garantie par l’État des emprunts de l’Unédic émis en 2019
109. Article 69 Prorogation de la garantie de l’État au titre des prêts à taux zéro pour la création et la reprise d’entreprises
110. Article 70 Extension de la garantie de refinancement aux crédits couverts par la garantie des projets stratégiques
111. Article 71 Garantie de l’État au titre de prêts de l’Agence française de développement (AFD) à l’Association internationale de développement (AID) et au Fonds international de développement agricole (FIDA)
112. II. - Autres mesures
113. Administration générale et territoriale de l’État
114. Article additionnel avant l’article 72 Rapport au Parlement dressant le bilan de la mise en œuvre du plan « Préfectures nouvelle génération »
115. Avant l’article 72
116. Aide publique au développement
117. Article 72 Souscription à l’augmentation de capital de la Banque mondiale
118. Anciens combattants, mémoire et liens avec la Nation
119. Article 73 Revalorisation de l’allocation de reconnaissance et de l’allocation viagère des conjoints survivants d’anciens membres des formations supplétives
120. Cohésion des territoires
121. Article 74 Augmentation de la contribution de la Caisse de garantie du logement locatif social (CGLLS) à l’Agence nationale pour la rénovation urbaine (ANRU)
122. Après l’article 74
123. Article additionnel après l’article 74 Rapport du Gouvernement au Parlement évaluant l’impact du dispositif de la réduction de loyer de solidarité
124. Culture
125. Après l’article 74
126. Défense
127. Après l’article 74
128. Écologie, développement et mobilité durables
129. Article 75 Pérennisation du financement du plan Écophyto et fixation des modalités de contribution des agences de l’eau à l’Agence française pour la biodiversité (AFB) et à l’Office national de la chasse et de la faune sauvage (ONCFS)
130. Article 76 Évolution du régime de la redevance pour pollutions diffuses
131. Après l’article 76
132. Engagements financiers de l’État
133. Article 77 Participation française à l’augmentation de capital sujet à appel, de la Banque européenne d’investissement (BEI)
134. Gestion des finances publiques
135. Après l’article 77
136. Immigration, asile et intégration
137. Article additionnel après l’article 77 Clarification des compétences de l’Office français de l’immigration et de l’intégration relatives aux contributions sanctionnant l’emploi d’étrangers en situation irrégulière et conséquences tirées de certains contentieux
138. Outre-mer
139. Après l’article 77
140. Pouvoirs publics
141. Après l’article 77
142. Recherche et enseignement supérieur
143. Article 78 Renforcement de la mobilité étudiante
144. Article additionnel après l’article 78 Rapport du Gouvernement au Parlement sur l’application de la réserve de précaution aux crédits des programmes 150 et 172 de la mission interministérielle Recherche et enseignement supérieur
145. Article additionnel après l’article 78 Annexe générale au projet de loi de finances de l’année précisant l’ensemble des dotations budgétaires affectées à la politique de sécurité et de sûreté nucléaires
146. Article additionnel après l’article 78 Rapport du Gouvernement au Parlement sur la gestion des déchets radioactifs de long terme
147. Relations avec les collectivités territoriales
148. Article 79 Répartition de la dotation globale de fonctionnement (DGF) et d’autres dotations de fonctionnement
149. Article additionnel après l’article 79 Création d’une dotation additionnelle à la dotation forfaitaire des communes au bénéfice de communes dont le territoire terrestre est couvert par un site Natura 2000
150. Article additionnel après l’article 79 Information des collectivités territoriales sur les variations d’attributions de dotation globale de fonctionnement
151. Article additionnel après l’article 79 Garantie de sortie de la dotation de solidarité rurale « cible »
152. Après l’article 79
153. Article additionnel après l’article 79 Maintien du reversement de la dotation d’intercommunalité dans la dotation d’équilibre des établissements publics territoriaux de la métropole du Grand Paris pour l’année 2019
154. Article additionnel après l’article 79 Suppression de la dotation de soutien à l’investissement territorial versée par la métropole du Grand Paris aux établissements publics territoriaux ou aux communes
155. Après l’article 79
156. Article 80 Décalage de la date d’entrée en vigueur de l’automatisation du FCTVA
157. Article 81 Soutien à l’investissement local
158. Après l’article 81
159. Santé
160. Après l’article 81
161. Solidarité, insertion et égalité des chances
162. Article 82 Création d’une nouvelle bonification de la prime d’activité
163. Article 83 Simplification des compléments à l’allocation aux adultes handicapés (AAH)
164. Après l’article 83
165. Sport, jeunesse et vie associative
166. Après l’article 83
167. Travail et emploi
168. Article 84 Modification du dispositif d’allocation d’activité partielle relative au délai de réclamation et au régime de recouvrement
169. CAS Aides à l’acquisition de véhicules propres
170. Après l’article 84
171. CAS Gestion du patrimoine immobilier de l’État
172. Article additionnel après l’article 84 Critères de calcul de la décote applicable à la cession de biens du domaine privé de l’État
173. Article additionnel après l’article 84 Rapport du Gouvernement au Parlement évaluant la pertinence des différents outils et montages juridiques susceptibles de permettre à l’État d’assurer la valorisation son patrimoine immobilier autrement que par la cession de ses biens
174. CAS Participations financières de l’État
175. Après l’article 84
176. CAS Services nationaux de transports conventionnés de voyageurs
177. Après l’article 84
178. CCF Avances à l’audiovisuel public
179. Article additionnel après l’article 84 Rapport relatif aux conséquences de la réforme de la taxe d’habitation sur le recouvrement de la contribution à l’audiovisuel public
180. Après l’article 84
181. CCF Prêts et avances à des particuliers ou à des organismes privés
182. Article 85 Autorisation d’abandon de créances correspondant à des prêts du Fonds de développement économique et social (FDES)
183. ANNEXE : LISTE DES RAPPORTS SPÉCIAUX ANNEXÉS AU RAPPORT GÉNÉRAL SUR LE PROJET DE LOI DE FINANCES POUR 2019

EXAMEN DES ARTICLES

SECONDE PARTIE : MOYENS DES POLITIQUES PUBLIQUES ET DISPOSITIONS SPÉCIALES

Lors de ses réunions du mercredi 7 novembre et du jeudi 8 novembre 2018, la commission a examiné les articles dits « de récapitulation » (articles 39 à 47), ainsi que les mesures fiscales et budgétaires non rattachées (articles 48 à 71) du présent projet de loi de finances.

TITRE PREMIER AUTORISATIONS BUDGÉTAIRES POUR 2019 – CRÉDITS ET DÉCOUVERTS

I. – Crédits des missions

Article 39 Crédits du budget général

Le présent article est un article de récapitulation, dont l’adoption tire les conséquences de l’examen des crédits des missions et programmes du budget général de l’État au cours de la discussion de la seconde partie du présent projet de loi de finances.

Les crédits du budget général sont présentés dans les annexes relatives à chaque mission budgétaire et figurent à l’état B annexé au présent projet de loi de finances.

Le montant des crédits bruts ouverts sur le budget général est fixé à 478,98 milliards d’euros en autorisations d’engagement (AE) et à 464,48 milliards d’euros en crédits de paiement (CP), au lieu de 450,24 milliards d’euros en AE et 446,25 milliards d’euros en CP en loi de finances initiale pour 2018 ([1]).

Les crédits nets du budget général, c’est-à-dire déduction faite des remboursements et dégrèvements, s’élèvent à 343,29 milliards d’euros en AE et 328,79 milliards d’euros en CP, au lieu de 330,27 milliards d’euros en AE et 326,28 milliards d’euros en CP en loi de finances initiale pour 2018.

L’évolution des crédits du budget général est commentée en détail dans la fiche n° 10 du tome I du présent rapport général ([2]).

*

À l’occasion de l’examen des crédits des différentes missions, la commission a adopté douze amendements, constituant des propositions de modification de l’état B, à hauteur de 126 millions d’euros.

amendements de modification de l’État b adoptÉs par la commission

(en millions d’euros)

Source : commission des finances.

L’impact des douze amendements adoptés est neutre en autorisations d’engagement et en crédits de paiement sur le total des crédits bruts ouverts sur le budget général. Cela résulte de l’application du premier alinéa de l’article 47 de la loi organique relative aux lois de finances (LOLF) ([3]), qui définit les règles de recevabilité des amendements. Ceux-ci doivent de façon systématique compenser les ouvertures de crédits par une annulation de crédits à due concurrence sur d’autres programmes de la même mission.

*

La commission est saisie d’un amendement II-CF1342 de Mme Sabine Rubin.

M. Éric Coquerel. Nous présenterons une série d’amendements d’appel destinés à montrer notre désaccord avec le montant de certains crédits de ce budget d’austérité.

Nous pointons plusieurs baisses de crédits : 15 milliards d’euros en moins, soit 2 %, pour la mission Travail et emploi, qui devrait être une priorité pour notre pays ; 1,2 milliard, soit 8 %, en moins pour la mission Cohésion des territoires ; 10 % en moins pour les crédits de l’agriculture ; 0,3 % en moins pour le budget de l’éducation nationale malgré tous les beaux discours.

M. le Rapporteur général. Vous proposez de supprimer l’article 39, qui ouvre tous les crédits pour le budget général de l’État, puis les articles qui déclinent les crédits par mission et par compte spécial. Je donnerai un avis défavorable à l’ensemble de ces amendements qui font disparaître purement et simplement le budget de l’État.

M. le président Éric Woerth. C’est peut-être le but...

La commission rejette l’amendement.

Puis, suivant l’avis du Rapporteur général, la commission adopte l’article 39 et l’état B, modifiés compte tenu des votes précédemment intervenus lors de l’examen successif des différentes missions.

*

Article 40 Crédits des budgets annexes

Le présent article est un article de récapitulation, dont l’adoption tire les conséquences de l’examen des crédits des budgets annexes au cours de la discussion de la seconde partie du présent projet de loi de finances.

Les crédits correspondants sont présentés à l’état C annexé au présent projet de loi de finances.

Évolution des crÉdits des budgets annexes

(en millions d’euros)

Source : loi de finances initiale pour 2018 et présent projet de loi de finances.

Les crédits du budget annexe Contrôle et exploitation aériens sont en retrait de 0,5 % par rapport au niveau fixé en loi de finances initiale pour 2018.

Les crédits du budget annexe Publications officielles et information administrative sont en recul de 4 % en AE et de 4,2 % en CP par rapport au niveau fixé en loi de finances initiale pour 2018.

Au total, les crédits des budgets annexes sont en diminution de 0,8 % en AE et en CP.

*

La commission examine l’amendement II-CF1343 de Mme Sabine Rubin.

M. Éric Coquerel. Nous nous opposons à la baisse de dotation du budget annexe Publications officielles et information administrative. Nous ne voulons pas d’un Journal officiel low cost au risque d’affecter une mission régalienne de l’État.

Suivant l’avis défavorable du Rapporteur général, la commission rejette l’amendement.

Elle adopte ensuite l’article 40 et l’état C sans modification.

*

Article 41 Crédits des comptes d’affectation spéciale et des comptes de concours financiers

Le présent article est un article de récapitulation, dont l’adoption tire les conséquences de l’examen des crédits des comptes d’affectation spéciale (CAS) et des comptes de concours financiers (CCF) au cours de la discussion de la seconde partie du présent projet de loi de finances. Les crédits de ces comptes sont détaillés à l’état D annexé au présent projet de loi de finances.

Évolution des crÉdits des comptes spÉciaux

(en millions d’euros)

Source : loi de finances initiale pour 2018 et présent projet de loi de finances.

Les crédits des CAS sont en hausse de 5,8 milliards d’euros par rapport au niveau adopté en loi de finances initiale pour 2018.

Cela résulte principalement des éléments suivants :

– une augmentation des crédits du CAS Participations financières de l’État, à hauteur de 5 milliards d’euros, au titre des opérations en capital menées par l’État (augmentations de capital, dotations en fonds propres, avances d’actionnaire et prêts assimilés) et notamment des opérations de privatisations envisagées et prévues dans le cadre du projet de loi relative au plan d’action pour la croissance et la transformation des entreprises (PACTE), concernant le groupe ADP et la Française des Jeux ;

– et une augmentation des crédits du CAS Pensions, à hauteur de 604 millions d’euros du fait de la dynamique propre de la dépense, corrélée notamment à l’augmentation des départs à la retraite.

Les crédits des CCF sont en baisse de 2,1 milliards d’euros par rapport au niveau voté en loi de finances initiale pour 2018.

Cette diminution résulte principalement de deux mouvements contraires :

– une baisse sur le CCF Avances à divers services de l’État ou organismes gérant des services publics, pour 5,2 milliards d’euros, liée principalement au remboursement des avances octroyées au titre du préfinancement des aides communautaires de la politique agricole commune. Cela résulte de la résorption progressive des retards de paiement induits par la mise en place des nouvelles dispositions de la politique agricole commune (PAC) 2014-2020 ;

– et une hausse sur le CCF Avances aux collectivités territoriales, pour 3,5 milliards d’euros, notamment au titre des avances sur le montant des impositions revenant aux régions, départements, communes, établissements et divers organismes.

En 2019, le solde des comptes spéciaux, qui regroupent également les comptes de commerce et les comptes d’opérations monétaires visés à l’état E annexé au présent projet de loi de finances, s’établirait à 0,6 milliard d’euros, en progression de 2,4 milliards d’euros par rapport à la prévision révisée pour 2018.

Évolution du solde des principaux comptes spÉciaux

(en milliards d’euros)

Source : présent projet de loi de finances.

Les comptes Participations financières de l’État, Transition énergétique, Avances aux collectivités territoriales et Soutien financier au commerce extérieur seraient à l’équilibre en 2018.

Le solde du compte Prêts à des États étrangers serait négatif du fait d’un niveau de dépenses établi à 1,1 milliard d’euros pour un niveau de recettes de 372 millions d’euros.

En 2018, le solde du compte Pensions serait de nouveau positif à 1,6 milliard d’euros, en raison de recettes supérieures aux dépenses. Le solde cumulé du compte s’élèverait à 6,8 milliards d’euros fin 2018, soit 8,4 milliards d’euros fin 2019.

*

À l’occasion de l’examen des crédits des différents comptes spéciaux, la commission a adopté un amendement déposé par la commission du développement durable et de l’aménagement du territoire, visant à modifier le titre du programme 792 Contribution au financement de l’attribution d’aides au retrait de véhicules polluants. La nouvelle dénomination serait Contribution au financement de l’attribution d’aides au retrait de véhicules polluants en faveur d’une mobilité plus propre ou active. Cela viserait à élargir les dispositifs d’aides au-delà de l’actuelle prime à la conversion. Ceux-ci prendraient la forme de contributions financières en faveur du remplacement de véhicules polluants par d’autres moyens de mobilité, tels que le vélo, le vélo à assistance électrique, ou encore la trottinette à assistance électrique ou non.

*

La commission examine l’amendement II-CF1344 de Mme Sabine Rubin.

M. Éric Coquerel. Nous sommes en désaccord avec le montant des crédits ouverts pour les comptes d’affectation spéciale et les comptes de concours financiers pour 2019. Nous notons des baisses de crédits de 2,5 % pour le compte de concours financiers Avances à l’audiovisuel public alors même que ce secteur aurait besoin de davantage de financements.

Le Gouvernement n’est pas en reste avec le compte d’affectation spéciale Contrôle de la circulation et du stationnement routiers, qui finance pourtant les collectivités territoriales pour l’amélioration des transports en commun, de la sécurité et de la circulation routières. Cela fait écho à d’autres débats que nous avons eus sur la faiblesse de l’offre de transports communs qui pénalisent des personnes en difficulté qui n’ont pas d’autres moyens de se déplacer.

Suivant l’avis défavorable du Rapporteur général, la commission rejette l’amendement.

Elle adopte ensuite l’article 41 et l’état D sans modification.

*

II. – Autorisation de découvert

Article 42 Autorisations de découvert

Le présent article autorise les découverts des comptes de commerce et des comptes d’opérations monétaires, qui sont détaillés à l’état E annexé au présent projet de loi de finances. Les justifications des autorisations de découvert demandées sont quant à elles présentées dans les annexes relatives à chacune de ces deux catégories de comptes.

(1) Article 22 de la loi organique n° 2001-692 du 1er août 2001 relative aux lois de finances (LOLF).

(2) Article 23 de la LOLF.

Le présent article prévoit ainsi que les autorisations de découvert accordées pour 2019 s’élèvent :

– à 19 860 809 800 euros au titre des comptes de commerce ;

– et à 250 000 000 euros au titre des comptes d’opérations monétaires.

La loi de finances initiale pour 2018 avait fixé les autorisations de découvert aux niveaux suivants :

– 19 880 809 800 euros au titre des comptes de commerce ;

– et 250 000 000 euros au titre des comptes d’opérations monétaires.

Conformément à l’article 42 de la LOLF ([4]), les découverts sont votés par compte spécial. La décomposition des autorisations de découvert pour 2019 est ainsi prévue :

Découvert des comptes de commerce

(en millions d’euros)

découverts des comptes d’opérations monétaires

(en millions d’euros)

*

La commission examine l’amendement II-CF1345 de Mme Sabine Rubin.

M. Éric Coquerel. Il s’agit là encore d’un amendement d’appel qui a pour but de s’opposer à la baisse des autorisations de découvert accordées aux ministres au titre des comptes de commerce et des opérations monétaires.

Vous figez ces autorisations de découvert au lieu de faire confiance aux gestionnaires publics.

Suivant l’avis défavorable du Rapporteur général, la commission rejette l’amendement.

Elle adopte ensuite l’article 42 et l’état E sans modification.

*

TITRE II AUTORISATIONS BUDGÉTAIRES POUR 2019 – PLAFONDS DES AUTORISATIONS D’EMPLOIS

Article 43 Plafonds des autorisations d’emplois de l’État

Le présent article fixe les plafonds des autorisations d’emplois par ministère et par budget annexe.

En application du 6° du I de l’article 34 de la LOLF ([5]), la première partie de loi de finances de l’année fixe le plafond d’autorisation des emplois rémunérés par l’État.

Ce plafond est fixé pour 2019, à l’article d’équilibre du présent projet de loi de finances (article 38), à 1 964 659 équivalents temps plein travaillé (ETPT), au lieu de 1 960 333 ETPT en loi de finances initiale pour 2018.

En application du 2° du même article, la seconde partie de la loi de finances détermine la répartition de ces plafonds par ministère et par budget annexe. Le présent article présente cette répartition. En application de l’article 43 de la LOLF, ces plafonds donnent lieu à un vote unique.

L’évolution des plafonds des autorisations d’emplois par ministère par rapport à la loi de finances initiale pour 2018 est la suivante.

Évolution des plafonds des autorisations d’emplois par ministère

(en équivalents temps plein travaillé – ETPT)

Source : loi de finances pour 2018 et présent projet de loi de finances.

Au niveau global, le plafond des autorisations d’emplois pour le budget général s’élève à 1 953 310 ETPT, soit une augmentation de 4 358 ETPT par rapport au niveau fixé en loi de finances initiale pour 2018.

Le plafond des autorisations d’emplois pour les budgets annexes s’élève à 11 349 ETPT, soit un niveau en baisse de 32 ETPT par rapport à la loi de finances initiale pour 2018.

Au total, le plafond des autorisations d’emplois de l’État (budget général et budgets annexes) s’élève à 1 964 659 ETPT, en augmentation de 4 326 ETPT par rapport à la loi de finances initiale pour 2018.

Cela résulte principalement à des mesures de transfert et de périmètre, représentant une augmentation de 6 310 ETPT. Celles-ci correspondent essentiellement à la poursuite du plan de transformation des contrats aidés du ministère de l’éducation nationale en contrats pérennes d’accompagnement d’élèves en situation de handicap (AESH), à hauteur de 6 400 ETPT.

Le Rapporteur général salue la présentation, à périmètre constant, de l’évolution du schéma d’emplois de l’État (budget général et budget annexes) par rapport à la loi de finances initiale pour 2018, qu’il avait réclamé de ses vœux l’an dernier. Celle-ci permet d’identifier les mouvements de créations et de suppressions de postes au sein des différents ministères. Les ministères dont le schéma d’emplois est le plus négatif sont les suivants :

– action et comptes publics (– 1 947 équivalents temps plein, ETP) ;

– éducation nationale (– 1 800 ETP) ;

– et transition écologique et solidaire (– 811 ETP).

À l’inverse, les ministères suivants bénéficient d’un schéma d’emplois significativement positif :

– intérieur (+ 2 153 ETP) ;

– justice (+ 1 300 ETP) ;

– et armées (+ 466 ETP).

*

La commission est saisie de l’amendement II-CF1346 de Mme Sabine Rubin.

M. Éric Coquerel. Nous nous opposons au niveau des plafonds des autorisations d’emplois de l’État pour 2019. Le Gouvernement prévoit de très nombreuses suppressions de postes dans la fonction publique pour 2019 : avec les créations de postes au ministère de l’intérieur, au ministre des armées et au ministère de la justice, on en arrive à un solde net de 4 200 suppressions. Citons, entre autres, 2 321 postes supprimés au ministère des comptes publics, 1 800 postes supprimés au ministère de l’éducation, 1 078 postes supprimés au ministère de la transition écologique et solidaire... Vous poursuivez ainsi le démantèlement de notre administration et donc de l’État.

Suivant l’avis défavorable du Rapporteur général, la commission rejette l’amendement.

Elle adopte ensuite l’article 43 sans modification.

*

Article 44 Plafonds des emplois des opérateurs de l’État

Le présent article fixe le plafond des autorisations d’emplois des opérateurs de l’État à 401 468 équivalents temps plein travaillé (ETPT) pour 2019 au lieu de 404 472 ETPT en loi de finances initiale pour 2018, soit une baisse 3 004 emplois.

plafond d’emplois des opérateurs de l’état

(en ETPT)

Source : loi de finances initiale pour 2018 et présent projet de loi de finances.

La baisse résulte marginalement de l’effet en année pleine du schéma d’emplois négatif de 2018, qui diminue le plafond d’emplois des opérateurs de l’État à hauteur de 178 ETPT. Elle résulte essentiellement du schéma d’emplois négatif de l’année 2019 à hauteur de 2 593 ETP, ayant un impact à la baisse de 1 416 ETPT sur le plafond d’emplois.

Les schémas d’emplois négatifs portent principalement sur les opérateurs relevant des ministères suivants :

– du travail (– 1 385 ETP), avec un impact sur le plafond d’emplois de l’Agence nationale pour la formation professionnelle des adultes (– 1 081 ETPT) et de Pôle emploi (– 400 ETPT) ;

– de l’action et des comptes publics (– 336 ETP), avec un impact sur le plafond d’emplois des Instituts régionaux d’administration (– 109 ETPT) ;

– de la transition écologique et solidaire (– 267 ETP), avec un impact sur le plafond d’emplois de Voies navigables de France (– 109 ETPT), de Météo France (– 94 ETPT) et du Centre d’études et d’expertise sur les risques, l’environnement, la mobilité et l’aménagement (– 101 ETPT) ;

– des solidarités et de la santé (– 252 ETP), avec un impact sur le plafond d’emplois des Agences régionales de santé (– 170 ETPT) ;

– de l’Europe et des affaires étrangères (– 166 ETP), avec un impact sur le plafond d’emplois de l’Agence pour l’enseignement français à l’étranger

(– 235 ETPT) ;

– et de l’agriculture et de l’alimentation (– 137 ETP), avec un impact sur le plafond d’emplois de l’Office national des forêts (– 226 ETPT).

Parallèlement, le ministère de l’intérieur bénéficie d’un schéma d’emplois positif, à hauteur de 125 ETP. Enfin, les mesures de périmètre, de transfert, de corrections et abattements techniques ont un impact négatif sur le plafond d’emplois des opérateurs de l’État, à hauteur de 1 410 ETPT.

*

La commission examine l’amendement II-CF1347 de Mme Sabine Rubin.

M. Éric Coquerel. Les opérateurs de l’État vont souffrir de ce budget 2019 puisque le Gouvernement prévoit de supprimer 3 004 emplois au sein d’institutions comme le Centre national de la recherche scientifique, l’Institut national de la santé et de la recherche médicale, Météo France ou Pôle emploi. Cet affaiblissement de nos capacités est une atteinte portée à l’intérêt général.

Suivant l’avis défavorable du Rapporteur général, la commission rejette l’amendement.

Puis elle examine l’amendement II-CF970 de Mme Barbara Pompili.

Mme Barbara Pompili. Je défends, avec cet amendement, la possibilité de redonner un peu de souffle aux agences de l’eau et aux parcs nationaux, qui voient leurs effectifs baisser assez régulièrement, malgré un très fort besoin de personnel sur le terrain. C’est d’autant plus dommageable que les agences de l’eau ont vu leurs compétences étendues à la gestion de la biodiversité par la loi sur la reconquête de la biodiversité, de la nature et des paysages. Ces emplois sont absolument essentiels, dans la mesure où ils font le lien avec les territoires, les collectivités, et permettent aux agences de l’eau de s’affirmer comme les partenaires de la mise en place des politiques liées à cette précieuse ressource.

Afin de pouvoir récupérer un peu d’ETPT, je suis allée chercher là où les effectifs avaient augmenté : essentiellement la Société du Grand Paris (SGP), et la Société du Canal Seine-Nord Europe (SCSNE).

Les effectifs de la SGP connaîtront un quasi-doublement et devraient atteindre à peu près à 430 ETPT. Dans ces conditions, 15 ETPT représentent moins de 3,5 % de ses effectifs. Il serait donc possible de prélever ces 15 ETPT sans grever pour autant l’activité du Grand Paris, qui est évidemment essentielle. Pour ce qui est du canal Seine-Nord, les effectifs de la SCSNE pourraient quant à eux tripler, alors que pour l’année 2019, la mission essentielle de la société se limitera à faire des acquisitions foncières et à commander des études. Dans ces conditions, un doublement des effectifs devrait suffire.

L’objectif est de desserrer l’étau sur les parcs nationaux et les agences de l’eau, sans pour autant pénaliser ces établissements.

M. le Rapporteur général. En tant que cosignataire, je suis favorable à cet amendement. Et je remercie par avance de sa générosité Gilles Carrez, qui a récupéré beaucoup d’argent hier pour la SGP...

M. le président Éric Woerth. Avant de céder la parole aux uns et aux autres, je voudrais dire à Mme Pompili qu’on ne peut ainsi pas retirer à la SCSNE un tiers de ses emplois. Cela fait vingt ans, peut-être vingt-cinq, voire plus, que l’on parle de ce canal ; nous arrivons à un moment majeur. L’État et la région Hauts-de-France, qu’elle connaît bien, ont rendu sa réalisation possible. Tout le monde est d’accord, et n’a jamais été aussi d’accord ; c’est à peu près financé. On entre dans la phase opérationnelle, et il va falloir commencer à travailler de façon rationnelle et juridiquement organisée.

Ce serait un très mauvais signal de vouloir réduire les emplois naissants d’un projet qui a mis vingt-cinq ans pour sortir de terre. Nous n’avons pas tellement de grands projets d’infrastructures en France, où la tendance est plutôt de réduire la voilure. Telle est mon opinion pour ce qui touche au canal Seine-Nord et les quinze emplois que vous voulez lui retirer.

M. Gilles Carrez. Je commencerai en remerciant M. le Rapporteur général de nous avoir aidés hier à trouver des recettes complémentaires hier pour la SGP.

Le rapport que nous avions commandé à la Cour des comptes et qu’elle nous a remis en janvier dernier traitait de deux aspects du projet du Grand Paris : son financement et les emplois. Or, la Cour nous a recommandé, ce qui est tout à fait exceptionnel de sa part, d’augmenter le nombre d’emplois d’un opérateur de l’État.

Ce projet a vu ses coûts passer de 25 à 35 milliards d’euros et il s’est avéré que les effectifs en assistance à maîtrise d’ouvrage étaient deux fois supérieurs à ceux de la maîtrise d’ouvrage directe. La Cour des comptes a alors mis en évidence qu’il fallait absolument étoffer, muscler la maîtrise d’ouvrage et relever fortement le plafond d’emplois. C’est la raison pour laquelle celui-ci a été porté à 400 ETPT.

Selon la Cour, si on veut vraiment s’en tenir aux 35 milliards prévus, nous avons besoin d’un maître d’ouvrage qui soit capable d’assumer les opérations. Et contrairement au canal Seine-Nord Europe, les tunneliers sont déjà en train de creuser, et il faut pouvoir les contrôler dans leur travail.

M. le président Éric Woerth. Mais on a aussi commencé à creuser pour le canal Seine-Nord Europe...

Mme Christine Pires Beaune. Je vais soutenir l’amendement de notre collègue Pompili, parce que je connais les parcs nationaux et que je pense qu’ils ont vraiment besoin d’effectifs.

Je ne me prononcerai pas sur le gage qu’elle propose ; mais j’en profite pour signaler au Rapporteur général qu’il serait bon à l’avenir, en cas de suppressions de postes, que l’on revienne vers nous pour nous dire exactement où elles ont été effectuées.

Je vais prendre un exemple sans citer le nom de l’opérateur de l’État concerné. Je me suis amusée à rechercher dans les rapports d’activité cinq ans en arrière, et j’ai constaté qu’il avait rendu des postes dans toutes les régions, excepté une seule, qui en a gagné au lieu d’en perdre. Voilà pourquoi je souhaiterais savoir, région par région, où les postes ont été supprimés, quel que soit le ministère touché – l’intérieur, la justice, l’éducation, etc.

M. Éric Coquerel. Je vais aussi soutenir cet amendement : d’abord, je ne suis pas très favorable au Grand Paris quand je vois la tournure que prennent cette métropolisation et sa gouvernance ; ensuite, le Gouvernement peut toujours lever le gage s’il le veut ; enfin, je rejoins les propos qu’a tenus Barbara Pompili sur les agences de l’eau.

M. le président Éric Woerth. Parfois les gages n’ont aucun sens. En l’occurrence, celui-ci en a un, éminemment politique. Et c’est justement ce sens politique que l’on combat.

Mme Barbara Pompili. Monsieur Carrez, même si cet amendement est adopté, la SGP verra ses effectifs passer à 415 ETPT ; autrement dit, ils dépasseront les 400. Je ne voudrais en aucun cas que l’on puisse croire que je veux empêcher la réalisation du Grand Paris, dont les travaux sont en cours. Simplement, il me semble possible de prélever 3,5 % de ses effectifs, pour répondre, ailleurs, à d’autres besoins.

Pour ce qui est du canal Seine-Nord, je ne peux pas laisser dire que l’on veut réduire les effectifs : on propose de les doubler au lieu de les tripler, ce qui n’est pas vraiment pareil. J’ajoute que j’ai eu l’occasion d’en parler avec un certain nombre d’élus des Hauts-de-France, notamment au premier d’entre eux. Il n’était pas ravi, mais il a compris que l’objectif n’était pas d’empêcher la construction du canal Seine-Nord Europe. De toutes les façons, en 2019, la SCSNE n’aura que des acquisitions foncières à mener et des études à commander. Pour faire cela, franchement, 30 ETPT me paraissent suffisant.

M. le président Éric Woerth. On ne peut pas réfléchir de façon générale sur les ETPT. Imaginez que vous préleviez 15 ETPT quelque part et que ce soient les plus utiles ? Cela ne marche pas comme ça ! Aujourd’hui, on est suffisamment attentif à ne pas multiplier à l’excès les effectifs pour ne pas avoir, en plus, à les calibrer.

Pour ma part, je ne suis pas un spécialiste du canal Seine-Nord Europe, mais je vais aux réunions comme tous les élus concernés. J’ai bien vu qu’on entrait dans une phase opérationnelle, qui nécessitait la constitution d’une véritable équipe. Plusieurs milliards d’euros sont en jeu. C’est une infrastructure extrêmement coûteuse qui, je l’espère, sera extrêmement utile à notre pays. On enverrait un signal très négatif au moment où ce projet de canal est en train de se concrétiser.

M. Jean-Louis Bourlanges. J’irai dans le sens de Gilles Carrez. Quand on s’est penché sur les problèmes de la SGP, on a repéré, parmi les nombreuses causes de retards et de dérapages financiers, l’insuffisance de l’encadrement, qui s’est avérée très préjudiciable. Ce n’est donc pas du tout le poste où il faut faire des économies. Et je m’étonne qu’un homme aussi sage, aussi pondéré que notre Rapporteur général s’oriente sur cette voie ! Il est tout à fait légitime que Mme Pompili défende un tel amendement. Mais venant de M. Giraud, qui est responsable de l’équilibre d’ensemble, je ne comprends plus !

M. le Rapporteur général. C’est peut-être parce que je suis ici le plus vieil administrateur vivant d’un parc national depuis 1989 !

Mme Barbara Pompili. Monsieur le président, je comprends l’intérêt de ces grands travaux. Cela étant, les parcs nationaux ne sont pas des gadgets. Or on va créer un nouveau parc national sans avoir budgété aucun ETPT supplémentaire sur les parcs nationaux.

M. le président Éric Woerth. J’ai aussi, dans ma circonscription, le parc naturel régional des Trois Forêts. Je ne juge donc pas les parcs nationaux en tant que tels.

La commission rejette l’amendement.

Puis elle examine, en discussion commune, les amendements II-CF976 et II-CF977 de Mme Barbara Pompili.

Mme Barbara Pompili. L’Autorité de sécurité nucléaire (ASN), qui n’est plus à présenter, assure la sûreté des installations nucléaires, et surtout des personnes qui y travaillent et qui vivent autour. Depuis quelques années, ses missions ont beaucoup augmenté, notamment ces derniers temps, avec la découverte de fraudes sur les futures pièces de réacteurs – les EPR, mais pas seulement.

L’ASN demande à pouvoir développer une section anti-fraude qui lui permettrait de travailler avec des experts sur la question ; c’est absolument crucial dans une période charnière pour le nucléaire. Pour cela, elle a besoin de 15 ETPT supplémentaires sur trois ans. Voilà pourquoi mon amendement II-CF976 propose de créer six ETPT supplémentaires, au lieu de deux, en 2019 ; l’amendement II-CF977, de repli, se limite à trois ETPT supplémentaires.

M. le Rapporteur général. Avis défavorable sur les deux amendements.

M. Éric Coquerel. Je soutiens ces deux amendements. Je rappelle que ce service de lutte contre la fraude a déjà été mis en place par l’ASN, avant même de disposer des crédits permettant la création des ETPT correspondants pour remplir cette mission cruciale au regard des risques qui se développent.

On nous répond souvent que l’ASN est un peu « privilégiée » par rapport à d’autres opérateurs. C’est oublier que le domaine sur lequel elle intervient est d’une grande importance en termes de sécurité. Les gens de l’ASN se sont adressés à nous, et nous les avons auditionnés. Je crois vraiment qu’il faut en tenir compte, d’autant que cela ne concerne qu’un nombre restreint d’ETPT.

Enfin, au-delà de la création de ces ETPT, c’est l’expérience accumulée, qui est importante, qui pourra ainsi se transmettre. J’espère donc qu’un de ces deux amendements sera accepté. L’autre jour, en séance, c’est passé très près puisqu’il a fallu procéder à un vote par assis et levé. J’espère que cette fois-ci, la commission des finances enverra un signe favorable.

La commission rejette successivement les amendements.

Puis elle adopte l’article 44 sans modification.

*

Article 45 Plafonds des emplois des établissements à autonomie financière

Le présent article fixe le plafond des autorisations d’emplois des établissements à autonomie financière (EAF) pour 2019.

Cette disposition, prévue à l’article 76 de la loi de finances pour 2009 ([6]), complète les dispositifs de plafonnement des autorisations d’emplois de l’État et des opérateurs de l’État.

Elle est applicable aux emplois d’établissements dépourvus de la personnalité morale et qui ne constituent pas des opérateurs de l’État. Cette catégorie d’établissements est visée à l’article 66 de la loi de finances pour 1974 ([7]), qui prévoit qu’un décret en Conseil d’État détermine les conditions dans lesquelles « l’autonomie financière pourra être conférée à des établissements et organismes de diffusion culturelle ou d’enseignement situés à l’étranger et dépendant du ministère des affaires étrangères ».

Ces établissements relèvent du ministère de l’Europe et des affaires étrangères. Leur liste est fixée par arrêté conjoint du ministre des affaires étrangères et du ministre en charge du budget ([8]).

Le plafond des autorisations d’emplois s’applique uniquement aux agents de droit local recrutés à durée indéterminée.

plafonds des emplois des établissements à autonomie financière

(en équivalents temps plein – ETP)

Source : lois de finances initiales et présent projet de loi de finances.

Ce plafond, fixé à 3 449 ETP, est stable depuis la loi de finances initiale pour 2016. Il est à noter que le plafond est exprimé en ETP et non en ETPT, comme pour le plafond des autorisations d’emplois de l’État, des opérateurs de l’État ou de diverses autorités publiques.

Par conséquent, le Rapporteur général appelle à une harmonisation de la méthode de fixation des plafonds des emplois des établissements à autonomie financière avec les autres catégories de plafonds d’emplois de l’État, afin qu’ils puissent également être exprimés en ETPT.

*

La commission est saisie de l’amendement II-CF1348 de M. Éric Coquerel.

M. Éric Coquerel. Cet amendement d’appel a pour but de dénoncer la situation que connaissent les établissements à autonomie financière, c’est-à-dire les établissements de diffusion culturelle ou de recherche situés à l’étranger et dépendant du ministère de l’Europe et des affaires étrangères – principalement les instituts français à l’étranger qui participent, tout le monde en conviendra, au rayonnement de notre culture et de notre langue.

Le plafond d’emplois de ces établissements reste le même qu’en 2017 et 2018, mais dans le même temps, leurs dotations baissent de plus de 5 %, alors qu’elles avaient déjà baissé de plus de 5 % entre 2017 et 2018. Nous pensons au contraire qu’il faudrait augmenter les moyens et les effectifs des instituts français à l’étranger.

M. le Rapporteur général. Défavorable.

La commission rejette l’amendement.

Puis elle adopte l’article 45 sans modification.

*

Article 46 Plafonds des emplois de diverses autorités publiques

Le présent article fixe le plafond des autorisations d’emplois des autorités publiques indépendantes (API) et des autorités administratives indépendantes (AAI) dont les effectifs ne sont pas inclus dans un plafond des emplois rémunérés par l’État.

La loi de finances pour 2012 ([9]) a instauré la fixation de ce plafond d’autorisations d’emplois. Celle-ci avait également prévu la création d’une annexe générale au projet de loi de finances de l’année relative aux API et aux AAI dont les effectifs ne sont pas inclus dans un plafond d’autorisation des emplois rémunérés par l’État ([10]). Cette annexe générale est désormais prévue à l’article 23 de la loi du 20 janvier 2017 portant statut général des autorités administratives indépendantes et des autorités publiques indépendantes ([11]).

Ces dispositions sont de nature à améliorer l’information du Parlement, à renforcer le contrôle de l’évolution des effectifs au sein des API et des AAI, ainsi que le suivi de leurs dépenses. Cependant, le Rapporteur général ne peut que regretter la transmission tardive de l’annexe générale.

Les plafonds des emplois des autorités publiques indépendantes, fixés en loi de finances initiale, sont relativement stables sur moyenne période.

Évolution des plafonds d’emplois des autorités publiques indépendantes

(en ETPT)

Source : lois de finances initiales, présent projet de loi de finances.

L’augmentation du plafond de 41 ETPT entre 2018 et 2019 concerne :

– principalement la Haute Autorité de santé – HAS (+ 30 ETPT), compte tenu de la reprise depuis le 1er avril 2018 des activités et des personnels de l’Agence nationale de l’évaluation et de la qualité des établissements et services sociaux et médico-sociaux (ANESM) par la HAS ([12]). Le « jaune » budgétaire relatif aux autorités administratives et publiques indépendantes précise que le nombre d’ETPT effectif au sein de la HAS devrait augmenter dans les mois qui viennent, en raison de recrutements en cours et conformément à l’augmentation du plafond d’emplois ;

– l’Autorité de régulation des activités ferroviaires et routières – ARAFER (+ 3 ETPT), compte tenu de l’extension des missions de l’ARAFER dans le cadre de la mise en œuvre de la loi du 27 juin 2018 pour un nouveau pacte ferroviaire ([13]) ;

– et l’Agence française de lutte contre le dopage (+ 8 ETPT).

*

La commission en vient à l’amendement II-CF1349.

M. Éric Coquerel. Cet autre amendement d’appel a pour but de s’opposer au niveau des plafonds des autorisations d’emplois de diverses autorités publiques visées par l’article 46. Je pense à l’Autorité de contrôle prudentiel et de résolution, une institution intégrée à la Banque de France, chargée de la surveillance de l’activité des banques et des assurances en France. Son rôle est essentiel et nous sommes en droit de nous inquiéter du gel de son plafond d’emplois. Mais on peut dire la même chose de l’Autorité des marchés financiers.

M. le Rapporteur général. Défavorable.

La commission rejette l’amendement.

Puis elle adopte l’article 46 sans modification.

*

TITRE III REPORTS DE CRÉDITS DE 2018 SUR 2019

Article 47 Majoration des plafonds de reports de crédits de paiement

L’article 15 de la LOLF prévoit que les crédits de paiement disponibles sur un programme à la fin de l’année peuvent être reportés sur le même programme ou, à défaut, sur un programme poursuivant les mêmes objectifs. Ce report est mis en place dans la limite de 3 % des crédits initiaux inscrits, sur le même titre, du programme à partir duquel les crédits sont reportés. Il est pris par arrêté conjoint du ministre chargé des finances et du ministre intéressé.

S’agissant des crédits hors dépenses de personnel, le même article 15 précise que « ce plafond peut être majoré par une disposition de loi de finances ».

Le Parlement peut donc accorder au Gouvernement une souplesse de gestion permettant un report supérieur à 3 % des crédits initiaux du programme sur l’exercice budgétaire suivant, à la condition que ces crédits ne portent pas sur des dépenses de personnel.

Le présent article a pour objet de prévoir cette exception au titre de sept programmes au lieu de quinze programmes en loi de finances initiale pour 2018. Toutefois, le projet de loi de finances pour 2018 prévoyait cette exception pour trois programmes. Le Gouvernement avait étendu cette exception à d’autres programmes par le biais d’amendements, en cours d’examen du projet de loi.

Le montant de ces reports, non communiqué par le Gouvernement à la date de la rédaction du présent rapport général, sera présenté de manière prévisionnelle en loi de finances rectificative de fin d’année. Aux termes du IV de l’article 15 de la LOLF, les arrêtés de report sont publiés au plus tard le 31 mars de l’année suivant la mise en œuvre de ces reports.

Les programmes concernés par la majoration des plafonds de reports de crédits de paiement sont les suivants.

Programmes concernés par une majoration de reports

de crédits de paiement

Source : présent projet de loi de finances.

*

La commission examine l’amendement II-CF1267 de M. Éric Coquerel.

M. Éric Coquerel. La loi organique relative aux lois de finances plafonne à 3 % les reports de crédits, d’une année sur l’autre, pour chaque programme de chaque mission. L’article 47 permet toutefois des dérogations pour certains programmes, et dans la plupart des cas, nous soutenons cette mesure.

Nous nous opposons cependant à ce qu’elle s’applique au programme Présidence française du G7. Nous pensons que les crédits de ce programme qui n’ont pas été consommés en 2018 sont inutiles, et n’ont donc pas à être reportés sur 2019. Au-delà, nous souhaitons dénoncer globalement l’allocation de fonds à la présidence du G7, symbole de l’enfermement dans une diplomatie de clubs oligarchiques, qui n’a pas sa place dans une institution comme l’ONU.

Voilà pourquoi nous proposons de supprimer la septième ligne du tableau de l’alinéa 2, qui concerne le G7.

M. le Rapporteur général. Défavorable.

La commission rejette l’amendement.

Puis elle adopte l’article 47 sans modification.

Elle adopte ensuite la seconde partie du projet de loi de finances pour 2019, modifiée.

Enfin, elle adopte l’ensemble du projet de loi de finances pour 2019, modifié.

TITRE IV DISPOSITIONS PERMANENTES

I. – Mesures fiscales et budgétaires non rattachées

Article 48 Insertion d’une clause anti-abus générale en matière d’IS

I. L’état du droit

Le droit français compte plusieurs outils sanctionnant les montages abusifs qui, tout en semblant conformes à la lettre de la loi, en méconnaissent l’esprit. Certains de ces dispositifs sont issus du droit européen, qui a récemment été enrichi d’une clause anti-abus générale qu’il appartient aux États membres de transposer au plus tard le 31 décembre 2018 pour une application en 2019.

A. Les outils anti-abus en droit français : l’abus de droit et les clauses anti-abus

Les dispositifs juridiques français sanctionnant les montages abusifs peuvent être réunis en deux catégories : l’abus de droit, d’une part, les clauses anti-abus, d’autre part.

Seuls ces dispositifs seront ici étudiés dans la mesure où ce sont eux qui sont concernés par le présent article. Pour une présentation plus complète des autres outils anti-abus, notamment des règles ciblant la manipulation de prix de transfert ou encadrant les sociétés étrangères contrôlées, il est renvoyé au récent rapport de la mission d’information de la commission des finances de l’Assemblée relative à l’évasion fiscale internationale des entreprises ([14]).

1. La répression de l’abus de droit

L’abus de droit – et sa répression – constitue, pour reprendre la formule du professeur Maurice Cozian, « le châtiment des surdoués de la fiscalité » ([15]).

a. L’abus de droit : une définition stricte et un champ d’application large

La notion d’abus de droit est définie à l’article L. 64 du livre des procédures fiscales (LPF) ; elle figurait jusqu’en 1981 à l’article 1649 quinquies B du code général des impôts (CGI).

i. La notion d’abus de droit et ses conséquences

L’abus de droit permet à l’administration d’écarter les actes constitutifs d’une telle notion : ces actes ne lui seront pas opposables.

De ce fait, l’administration est en droit de requalifier l’ensemble des actes passés par le contribuable, ce qui peut entraîner de lourdes conséquences fiscales, qu’il s’agisse de la perte d’un régime préférentiel ou du bénéfice d’un taux d’imposition réduit, ou encore de la soumission à des droits et impôts.

À cette requalification déjà puissante, assortie du paiement de l’impôt normalement dû et d’intérêts de retard, s’ajoutent des majorations particulièrement dissuasives : en application du b de l’article 1729 du CGI, l’abus de droit entraîne l’application d’une majoration de 80 % – elle est ramenée à 40 % si le contribuable n’est pas à l’initiative principale des actes en cause ou n’en est pas le principal bénéficiaire.

L’abus de droit se décompose en deux branches, la fictivité et la fraude à la loi. Dans tous les cas, il suppose une volonté de tromper, qui distingue l’abus de droit de la simple erreur de qualification.

L’abus de droit par fictivité

L’abus de droit par fictivité (ou par simulation) vise les actes constitutifs d’un mensonge juridique : ce qui est présenté à l’administration fiscale ne correspond pas à la réalité.

Trois cas de figure sont généralement identifiés au titre de cette première branche :

– l’acte fictif, telle une location fictive qui dissimule une jouissance personnelle du bien aux fins de déduire les charges foncières du revenu ;

– l’acte déguisé, qui camoufle une catégorie juridique derrière une autre : tel est le cas d’une donation déguisée sous l’apparence d’une vente pour échapper aux droits de mutation ;

– l’interposition de personne à travers l’usage d’un prête-nom.

L’abus de droit par fraude à la loi

L’abus de droit par fraude à la loi, plus récent, a été introduit par l’article 35 de la loi de finances rectificative pour 2008 ([16]) mais, avant cette consécration législative, avait déjà été découvert par le Conseil d’État dès 1981 à l’occasion d’une interprétation audacieuse mais opportune ([17]).

● Cette seconde branche de l’abus de droit cible les montages qui, tout en respectant la lettre des normes en vigueur, en méconnaissent l’esprit en « recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs » ([18]).

● À cette condition dite objective, reposant sur une application littérale de textes contraire à l’intention de leurs auteurs, s’ajoute une condition dite subjective, dépendant de l’intention du contribuable. Pour que l’abus de droit par fraude à la loi puisse être reconnu, la motivation du contribuable doit être exclusivement fiscale, les actes n’ayant « pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales » ([19]).

Cette exclusivité fiscale, jugée trop restrictive, a conduit le législateur, en 2013, à une tentative d’assouplissement, afin de lui substituer une motivation principalement fiscale. Cette modification, faite par l’article 100 de la loi de finances pour 2014, a été censurée par le Conseil constitutionnel sur le fondement de l’incompétence négative du législateur ([20]).

La motivation fiscale principale et non plus exclusive laissait en effet une grande marge de manœuvre à l’administration. Or, la circonstance que l’abus de droit soit assorti d’une majoration de 80 % fait de celui-ci une règle de nature répressive, qui supposait de la part du législateur d’épuiser sa compétence.

Le caractère répressif de l’abus de droit a été confirmé par le Conseil constitutionnel dans sa décision rendue sur la loi de finances rectificative pour 2015 ([21]).

● Il convient toutefois de nuancer la portée de l’exclusivité fiscale : le juge administratif, singulièrement le Conseil d’État, fait preuve de pragmatisme et admet la qualification d’abus de droit dès lors que la motivation fiscale, sans être exclusive, se révèle absolument déterminante ([22]).

Cette approche pragmatique peut notamment conduire à retenir l’abus de droit vis-à-vis d’une société, quand bien même cette dernière aurait une substance économique tangible, si son interposition dans un montage procède d’une motivation purement fiscale ([23]).

ii. Le champ d’application de l’abus de droit

Si la notion d’abus de droit est strictement entendue, ce qui s’explique par l’ampleur des conséquences que sa reconnaissance entraîne, son champ d’application est très large.

● En premier lieu, l’abus de droit peut porter sur tout type d’actes, qu’ils soient écrits ou oraux (tels qu’un bail verbal), unilatéraux, bilatéraux ou multilatéraux.

D’une manière générale, peuvent être constitutifs d’un abus de droit n’importe quel document ou fait qui manifeste l’intention de son auteur de contourner l’esprit d’une norme à des fins purement fiscales.

● En deuxième lieu, la répression de l’abus de droit vise tous les impôts. Jusqu’en 2008, la doctrine débattait sur ce point, l’article L. 64 du LPF ne mentionnant que les droits d’enregistrement, la taxe de publicité foncière, les impôts sur les revenus et bénéfices et les taxes sur le chiffre d’affaires.

Depuis le 1er janvier 2009 et la modification apportée par l’article 35 de la loi de finances rectificative pour 2008 précitée, aucun impôt n’est mentionné dans le texte : le dispositif s’applique donc à tous, incluant notamment, en plus de ceux mentionnés, les impôts fonciers ou encore la taxe sur les salaires ([24]).

Par ailleurs, en plus de concerner tous les impôts, cette procédure s’applique aussi bien aux abus portant sur l’assiette de l’impôt qu’à ceux portant sur la liquidation ou le paiement de celui-ci.

● En troisième lieu, les normes dont l’esprit est méconnu par l’acte constitutif d’abus de droit sont, elles aussi, particulièrement larges : la loi, naturellement, mais aussi tous les textes réglementaires pris pour son application, ainsi que les instructions fiscales qui, allant au-delà d’un simple commentaire d’une norme, ajoute à cette dernière.

En outre, le Conseil d’État a récemment consacré de façon expresse l’abus de droit conventionnel, c’est-à-dire l’abus de droit méconnaissant l’esprit d’une convention internationale ([25]).

● Le tableau et le graphique suivants indiquent le montant des droits redressés au titre de la procédure d’abus de droit entre 2013 et 2017, hors majorations de 80 % ou 40 %. Le système informatique de l’administration fiscale ne permet en effet pas d’isoler les pénalités pour un redressement spécifique, ces dernières étant indiquées de manière globale pour un dossier (qui peut comporter plusieurs chefs de redressements).

droits redressés au titre de l’abus de droit (2013-2017)

(en millions d’euros)

Source : direction générale des finances publiques.

L’irrégularité des montants redressés, particulièrement saillante en 2015 avec un triplement des montants avant une division par quatre l’année suivante, dépend du nombre de contrôles réalisés et des agissements des contribuables. Cette irrégularité n’a donc rien d’anormale et ne traduit pas une moindre efficacité des équipes chargées des vérifications.

iii. Les garanties entourant la procédure d’abus de droit

● La procédure de l’abus de droit est contradictoire, ce qui implique l’obligation pour l’administration de motiver la notification du redressement.

Par ailleurs, en application de l’article R. 64-1 du LPF, la décision de mettre en œuvre cette procédure à l’égard d’un contribuable doit être prise par un agent ayant au moins le grade d’inspecteur divisionnaire : la proposition de rectification doit ainsi être visée par le supérieur hiérarchique de l’agent qui a effectué le redressement.

La majoration de 80 %, quant à elle, doit être motivée.

● L’article L. 64 B du LPF consacre le « rescrit abus de droit », qui permet à un contribuable d’échapper à la procédure de l’abus de droit si, avant de conclure des actes, il a consulté l’administration fiscale centrale afin que celle-ci, disposant de tous les éléments nécessaires fournis par le contribuable, puisse apprécier la portée véritable de l’opération, et que l’administration :

– a confirmé que l’opération ne constituait pas un abus de droit ;

– ou n’a pas répondu au contribuable dans un délai de six mois à compter de sa demande.

● Une autre garantie pour le contribuable, cette fois en aval, réside dans la possibilité de saisir le comité de l’abus de droit fiscal – cette saisine étant également ouverte à l’administration. La possibilité pour le contribuable de saisir le comité de l’abus de droit fiscal doit figurer dans la notification du redressement.

Le comité donne un avis sur le litige qui lui est soumis. Lorsque cet avis est rendu en faveur du contribuable et que l’administration décide de s’en écarter pour poursuivre la rectification, elle doit en établir le bien-fondé. En revanche, si l’avis corrobore la position de l’administration, c’est au contribuable de démontrer qu’il n’a pas commis d’abus de droit.

Il y a ici une différence substantielle avec les avis rendus par les commissions des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires qui, en application de l’article L. 192 du LPF, sont neutres en matière de charge de la preuve du manquement : cette dernière incombe toujours à l’administration quel que soit le sens de l’avis.

2. Les clauses anti-abus spécifiques

Parallèlement à l’abus de droit, existent des clauses anti-abus spécifiques : certaines sont sectorielles et propres à un régime particulier, tandis qu’une autre, à portée générale, ne joue qu’à l’égard d’une catégorie d’actes, les conventions fiscales internationales.

a. La clause anti-abus du régime mère-fille

La clause anti-abus du régime mère-fille résulte d’une directive de 2015 ([26]) modifiant la directive du 30 novembre 2011 portant sur le régime mère-fille ([27]).

Transposée en droit français par l’article 29 de la loi de finances rectificative pour 2015 ([28]), cette clause figure au 3 de l’article 119 ter du CGI, qui exonère – sous condition – de la retenue à la source prévue à l’article 119 bis les dividendes versés par une personne passible de l’IS en France à une personne morale européenne.

L’application de cette clause au régime mère-fille français, c’est-à-dire à l’exonération des dividendes perçus par une société française d’une de ses filiales, résulte du k du 6 de l’article 145 du CGI, portant sur ledit régime et qui exclut de son champ les montages relevant de la définition prévue au 3 de l’article 119 ter.

i. Une clause ciblant les montages non authentiques à l’objectif fiscal principal

● Aux termes de cette clause, sont exclus du bénéfice de l’exonération les dividendes distribués dans le cadre d’un montage (ou d’une série de montages) :

– dont l’objectif principal ou l’un des objectifs principaux est l’obtention d’un avantage fiscal à l’encontre de la finalité de l’exonération prévue ;

– et qui n’est pas authentique, c’est-à-dire qu’il n’est pas mis en place pour des motifs commerciaux valables reflétant la réalité économique.

Cette rédaction constitue une reprise quasiment littérale de l’article 1er de la directive de 2015.

● Il n’est pas possible, en l’état, de connaître les montants redressés sur le fondement de cette clause anti-abus. Le système d’information de l’administration fiscale associe en effet à un même code utilisé pour effectuer des requêtes les articles 119 bis et 119 ter du CGI.

ii. Les notions d’objectif principal et de montage non authentique et leur interprétation à la lumière de la jurisprudence européenne

● La notion d’objectif fiscal principal prévue par la clause anti-abus du régime mère-fille avait été contestée devant le Conseil constitutionnel, les auteurs de la saisine jugeant que l’article 29 de la loi de finances rectificative pour 2015 méconnaissait, sur ce point, l’autorité de la chose jugée attachée à la décision précitée rendue par le Conseil en 2013 sur la loi de finances 2014, qui censurait la reconnaissance d’un abus de droit en cas de motivation fiscale principale.

Toutefois, dans sa décision du 29 décembre 2015 précitée, le Conseil constitutionnel a relevé que la clause anti-abus du régime mère-fille, qui ne modifie nullement les règles applicables à l’abus de droit, est une règle d’assiette qui n’est pas constitutive d’une sanction punitive – là où l’abus de droit est une règle répressive – et est suffisamment précise ([29]).

● Les notions d’objectif principal et de montage non authentique peuvent paraître floues de prime abord.

La clause joue non seulement si l’objectif principal ou l’un des objectifs principaux du montage est l’obtention d’un avantage fiscal contraire à la finalité du texte, mais aussi si le montage est dépourvu de motifs commerciaux valables.

Cette double condition s’entend parfaitement en cas d’unicité d’objectif principal. Elle est en revanche de nature à poser problème face à une pluralité d’objectifs principaux.

En effet, dès lors qu’existent au moins deux objectifs principaux et que seul l’un d’entre eux est fiscal, l’autre peut tout à fait reposer sur une réalité économique tangible et des motifs commerciaux valables.

Cette ambiguïté avait été soulignée par Philippe Martin dans la Revue de droit fiscal ([30]) et également avancée par notre collègue Bénédicte Peyrol dans son rapport d’information précité sur l’évasion fiscale internationale des entreprises ([31]).

● Cependant, et comme le Gouvernement l’avait souligné dans ses observations présentées devant le Conseil constitutionnel en réponse à la saisine parlementaire portant sur la loi de finances rectificative pour 2015, la clause anti-abus doit être lue à la lumière de la jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) ([32]).

Cette dernière admet la sanction des montages qui, malgré un respect formel des normes, ont pour objectif essentiel l’octroi d’un avantage fiscal qui serait contraire à l’objectif poursuivi par lesdites normes. Dans sa décision de principe Halifax rendue le 21 février 2006 et portant sur les pratiques abusives en matière de taxe sur la valeur ajoutée (TVA), la Cour de justice a ainsi jugé : « La constatation de l’existence d’une pratique abusive exige, d’une part, que les opérations en cause, malgré l’application formelle des conditions prévues par les dispositions pertinentes de la sixième directive et de la législation nationale transposant cette directive, aient pour résultat l’obtention d’un avantage fiscal dont l’octroi serait contraire à l’objectif de ces dispositions. D’autre part, il doit également résulter d’un ensemble d’éléments objectifs que les opérations en cause ont pour but essentiel l’obtention d’un avantage fiscal. » ([33])

Cette position a été reprise deux ans plus tard, toujours en matière de TVA, dans la décision Part Service, la Cour indiquant qu’une « pratique abusive peut être retenue lorsque la recherche d’un avantage fiscal constitue le but essentiel de l’opération ou des opérations en cause » ([34]).

● La notion de montage non authentique ne reposant pas sur des motifs commerciaux valables fait écho à l’artificialité d’une opération soulignée par la Cour de justice dans la décision Halifax précitée, dont le point 75 relevait l’absence de pertinence d’interdire une pratique abusive si les opérations « sont susceptibles d’avoir une justification autre que la simple obtention d’avantages fiscaux » ([35]).

L’absence de réalité économique a été précisée depuis longtemps par la Cour à l’occasion d’affaires portant sur des mesures nationales restreignant la liberté d’établissement au nom de la lutte contre l’évasion fiscale. Dès 1998, dans un arrêt Imperial Chemical Industries, la Cour visait « les montages purement artificiels dont le but serait de contourner la loi fiscale » ([36]).

Cette notion a été reprise dans la décision de principe Cadbury Schweppes du 12 septembre 2006, qui mentionne les « montages purement artificiels, dépourvus de réalité économique, dans le but d’éluder l’impôt normalement dû » ([37]). Elle a été récemment rappelée dans un arrêt Eqiom rendu le 7 septembre 2017 et concernant l’ancienne rédaction de l’article 119 ter du CGI, à travers les « montages purement artificiels, dépourvus de réalité économique, dont le but est de bénéficier indûment d’un avantage fiscal » ([38]).

● En conséquence, la clause anti-abus du régime mère-fille joue à l’égard d’opérations motivées par un but essentiellement fiscal et dépourvues de réalité économique.

À l’inverse, le régime mère-fille et l’exonération de dividendes qu’il prévoit reste applicable s’il s’avère que, malgré l’existence de motivations fiscales, la filiale implantée dans un autre État membre exerce des activités économiques effectives ([39]).

Dès lors, s’il existe d’autres objectifs principaux que celui de nature fiscale, ce dernier, pour que la clause anti-abus s’applique, doit revêtir une dimension essentielle sans laquelle l’opération n’aurait pas eu lieu.

b. La clause anti-abus du régime spécial des fusions

● Seconde clause anti-abus sectorielle, la clause anti-abus applicable dans le régime spécial des fusions résulte elle aussi d’une directive européenne : elle est issue de l’article 15 de la directive du 19 octobre 2009 concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions ([40]).

Cette clause permet l’exclusion du régime spécial des fusions – qui prévoit un sursis d’imposition des plus-values – d’une opération dont l’objectif principal ou l’un des objectifs principaux est la fraude ou l’évasion fiscale, appréciation présumée en l’absence de motifs économiques valables tels que la restructuration ou la rationalisation des activités des sociétés parties à l’opération.

● Bien que relativement ancienne, et en tout état de cause antérieure à la clause anti-abus du régime mère-fille, cette clause n’a été transposée en droit français que l’année dernière par l’article 23 de la seconde loi de finances rectificative pour 2017 ([41]).

Elle figure au III de l’article 210-0 A du CGI, et reprend l’économie générale et les termes du dispositif de la directive de 2009 :

– exclusion du régime lorsque l’objectif principal ou l’un des objectifs principal de l’opération est la fraude ou l’évasion fiscale ;

– présomption d’un tel objectif en l’absence de motifs économiques valables tels que la restructuration ou la rationalisation des activités des sociétés parties à l’opération ;

– possibilité pour l’entreprise d’apporter la preuve que l’objectif principal de l’opération n’est pas la fraude ou l’évasion fiscale dans le cadre d’une procédure de contrôle contradictoire en application de l’article L. 10 du LPF.

La Cour de justice, dans un arrêt Foggia rendu en 2011, a précisé que cette clause anti-abus joue à l’égard d’une opération reposant sur plusieurs objectifs, si ceux fondés sur des considérations fiscales revêtent un caractère prépondérant ([42]).

● Indépendamment des limites déjà relevées touchant le système d’information de l’administration fiscale, il n’est pas possible en l’état de connaître les montants redressés sur le fondement de la clause anti-abus du régime spécial des fusions dans la mesure où celle-ci est entrée en vigueur il y a à peine dix mois, le 1er janvier 2018.

c. La clause anti-abus générale de la convention multilatérale de l’OCDE

● Le 7 juin 2017, a été signée à Paris la convention multilatérale pour la mise en œuvre des mesures relatives aux conventions fiscales pour prévenir l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices (ci-après, la convention multilatérale), élaborée sous l’égide de l’Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) dans le cadre du projet « BEPS » (pour « Base Erosion and Profit Shifting », soit « érosion de la base d’imposition et transfert de bénéfices »).

Cette convention multilatérale, qui concrétise la quinzième action du projet « BEPS », est un instrument inédit constituant un « accélérateur juridique » pour modifier d’un coup plus de mille conventions fiscales bilatérales. La loi autorisant la ratification du texte a été promulguée le 12 juillet dernier ([43]), et l’instrument de ratification de la France a été déposé le 26 septembre suivant.

Seule la clause anti-abus générale prévue par cette convention sera abordée dans les développements suivants. Le lecteur intéressé par une présentation complète de l’instrument, de ses modalités (complexes) de fonctionnement et de son contenu intégral pourra utilement se reporter à l’avis de la commission des finances sur le projet de loi autorisant la ratification de la Convention ([44]).

● L’article 7 de la convention multilatérale, qui constitue l’un des trois standards minimums que toutes les parties doivent retenir, vise à prévenir l’utilisation abusive des conventions fiscales et introduit à cet effet dans les conventions bilatérales couvertes par l’instrument une clause anti-abus à portée générale.

Cette clause peut prendre trois formes :

– celle du critère des objectifs principaux (« principal purpose test », ou « PPT » en anglais) ;

– celle de la limitation des avantages simplifiée (« limitation of benefits », ou « LOB » en anglais) ;

– celle de « LOB » détaillée.

La France a retenu la clause de « PPT », qui se rapproche des clauses anti-abus précédemment décrites : elle permet de refuser le bénéfice d’un avantage prévu par la convention bilatérale si l’octroi de l’avantage est l’un des objectifs principaux de l’opération et qu’il n’est pas conforme à l’objet et à la finalité de la convention fiscale.

D’une portée générale dans la mesure où elle vise tous les avantages fiscaux susceptibles d’être octroyés au titre d’une convention, et non simplement certains avantages sectoriels tels que ceux relatifs aux dividendes ou aux intérêts, la clause anti-abus de la convention multilatérale ne joue cependant que vis-à-vis des conventions fiscales couvertes.

● La notion d’objectif principalement fiscal, qui peut présenter les mêmes questions d’interprétation que celles évoquées au titre des clauses anti-abus européennes, a été abondamment précisée par l’OCDE dans les commentaires de la version 2017 de son modèle de convention fiscale : la clause joue si l’avantage fiscal est un aspect essentiel de l’opération et que son obtention a revêtu un caractère déterminant ([45]).

d. L’articulation de l’abus de droit et des clauses anti-abus

L’abus de droit et les clauses anti-abus sont de nature différente : le premier est répressif là où les secondes sont des règles d’assiette. Cette différence de nature ne rend pas les deux types d’outils exclusifs l’un de l’autre, mais leur articulation suppose certaines précautions.

Ainsi qu’il a été vu, et en raison de sa nature répressive, l’abus de droit est assorti de certaines garanties procédurales.

Dès lors, si l’administration se place dans un premier temps sur le terrain d’une clause anti-abus puis, dans un second temps, constate que les conditions pour l’application des majorations prévues au titre de l’abus de droit sont réunies, c’est-à-dire si l’opération répond à la définition d’un abus de droit, elle devra alors respecter l’ensemble des garanties et règles de procédures exigées pour la mise en œuvre de la procédure d’abus de droit.

B. La clause anti-abus générale de la directive « ATAD »

La directive du 12 juillet 2016 établissant des règles pour lutter contre les pratiques d’évasion fiscale qui ont une incidence directe sur le fonctionnement du marché intérieur ([46]), plus connue sous son acronyme anglo-saxon « ATAD », pour « Anti-Tax Avoidance Directive » (« directive contre l’évasion fiscale »), constitue une ambitieuse réponse aux défis posés aux États par les pratiques dommageables auxquelles se livrent certains contribuables, en l’occurrence les entreprises.

1. Une clause anti-abus au champ d’application étendu

L’article 6 de la directive « ATAD » consacre une clause anti-abus générale qui s’applique à l’ensemble des contribuables assujettis à l’impôt sur les sociétés (IS) dans un ou plusieurs États membres, conformément à l’article 1er de la directive qui définit le champ d’application de cette dernière.

La circonstance que soient visées des entreprises assujettis à l’impôt dans un seul État membre témoigne de la portée étendue de la directive : ses dispositions s’appliqueront en effet non seulement aux situations transfrontières, mais aussi aux situations purement internes.

Ce périmètre est cohérent dans la mesure où l’évasion fiscale ne se borne pas à des schémas associant plusieurs pays. Cet objectif ressort d’ailleurs clairement de l’exposé des motifs de la directive, qui précise « qu’il est important de s’assurer que les clauses anti-abus générales s’appliquent de manière uniforme à des situations nationales, au sein de l’Union et à l’égard des pays tiers, de sorte que leur champ d’application et les résultats de leur application à des situations nationales et transfrontières soient identiques » ([47]).

2. Une rédaction similaire à la clause anti-abus du régime mère-fille

● La rédaction retenue par l’article 6 de la directive « ATAD » pour la clause anti-abus générale est similaire, pour ne pas dire identique, à celle de la clause anti-abus sectorielle applicable dans le cadre du régime mère-fille.

En effet, aux termes de cet article, les États membres, pour calculer la charge fiscale due par une entreprise au titre de l’IS, peuvent écarter un montage ou une série de montages :

– dont l’objectif principal ou l’un des objectifs principaux est l’obtention d’un avantage fiscal à l’encontre de l’objet ou de la finalité du droit fiscal applicable ;

– qui n’est pas authentique, cette absence d’authenticité étant acquise si le montage ou la série de montage n’est pas mise en place pour des motifs commerciaux valables reflétant la réalité économique.

Les observations faites dans le cadre de l’analyse de la clause anti-abus du régime mère-fille sont transposables au dispositif prévu à l’article 6 de la directive « ATAD », les rédactions étant les mêmes.

En conséquence, les notions d’objectif principalement fiscal et de montage non authentique ne présentent aucune insécurité juridique au titre d’un flou quelconque :

– elles sont balisées par la jurisprudence de la CJUE ;

– elles sont déjà applicables en droit français depuis le 1er janvier 2016 et ont vu leur constitutionnalité reconnue par le Conseil constitutionnel dans sa décision du 29 décembre 2015 précitée.

● On pourrait regretter que la directive, alors que la CJUE retient la motivation fiscale essentielle, vise la motivation fiscale principale. Ce regret pourrait d’ailleurs être alimenté par le fait que, dans la proposition initiale de la Commission européenne, l’article 7 ([48]) prévoyait de s’appliquer aux « montages non authentiques mis en place essentiellement dans le but d’obtenir un avantage fiscal allant à l’encontre de l’objet ou de la finalité des dispositions fiscales » ([49]).

Néanmoins, cette apparente divergence rédactionnelle ne doit pas abuser et laisser penser à des différences de champ : la directive sera bien appliquée à l’aune de la jurisprudence de la CJUE, selon les modalités précédemment décrites.

Par ailleurs, le fait que la motivation fiscale principale ait été retenue dans la version finale de la directive est une source de satisfaction plus que d’inquiétude : il s’agit des termes employés dans clause anti-abus mère-fille, qui sont familiers aux entreprises. Il y a ainsi une cohérence normative entre les directives européennes, ce dont il faut se réjouir, ainsi que le relevait Philippe Martin en soulignant qu’il y a « quand même un standard dans les directives européennes » ([50]).

3. Une exigence de transposition permettant une application dès 2019

En application son article 11, la directive « ATAD », à certaines exceptions limitativement énumérées et encadrées dont l’article 6 ne fait pas partie, doit faire l’objet de mesures nationales de transposition devant être publiées au plus tard le 31 décembre 2018 pour permettre une application à compter du 1er janvier 2019.

II. Le dispositif proposé

Le présent article procède à la transposition de l’article 6 de la directive « ATAD » du 12 juillet 2016.

A. La transposition en droit français de la clause anti-abus générale « ATAD »

1. L’insertion d’une clause anti-abus générale en matière d’IS

Le B du I du présent article introduit dans le CGI un nouvel article 205 A qui complète la section I du chapitre II du titre Ier de la première partie du livre Ier du CGI, consacrée aux généralités de l’IS.

Ce nouvel article 205 A reprend littéralement l’article 6 de la directive « ATAD », dont le contenu a déjà été analysé dans les développements précédents consacrés à ce dispositif et à la clause anti-abus du régime mère-fille, et dont la constitutionnalité de la rédaction a été reconnue en 2015.

Les seules différences rédactionnelles par rapport à cet article 6 consistent en d’inévitables adaptation légistiques qui substituent aux mentions « États membres » et « charge fiscale des sociétés », propres à la directive, la notion plus française d’établissement de l’IS.

Il s’agit donc d’une nouvelle règle d’assiette pour la détermination du résultat imposable à l’IS, qui repose sur des critères connus des entreprises.

2. L’abrogation de conséquence de la clause anti-abus du régime mère-fille

La nouvelle clause anti-abus générale reprend la rédaction de la clause applicable dans le cadre du régime mère-fille, tout en ayant une portée plus large que celle-ci dans la mesure où elle s’appliquera à toutes les opérations relevant de l’IS.

Dès lors, maintenir la clause du régime mère-fille, qui se trouve totalement couverte par la nouvelle clause, ne se justifie pas.

Tirant les conséquences de ce constat, le A du I du présent article supprime cette clause sectorielle en abrogeant le k du 6 de l’article 145 du CGI, fondement juridique de la clause anti-abus du régime mère-fille.

Le 3 de l’article 119 ter du CGI, auquel renvoie le k du 6 de l’article 145 et qui contient le dispositif de la clause anti-abus, n’est en revanche pas modifié. En effet, cet article 119 ter porte sur l’exonération de retenue à la source applicable aux revenus de capitaux mobiliers versés à une personne morale européenne, et ne concerne donc pas l’IS en tant que tel.

3. Le maintien de la clause anti-abus du régime spécial des fusions

La nouvelle clause anti-abus générale s’appliquera sous réserve de la clause anti-abus propre au régime spécial des fusions prévue au III de l’article 210-0 A du CGI, ainsi qu’en dispose le dernier alinéa du nouvel article 205 A.

Cette clause du régime spécial des fusions, ainsi qu’il a été vu, est destinée à lutter contre les opérations principalement motivées par la fraude ou l’évasion fiscale, cette motivation étant acquise en l’absence de motifs économiques valables tels que la restructuration ou la rationalisation d’activités.

Son périmètre et ses modalités sont donc distincts de ceux de la clause anti-abus générale, qui ne la recouvre pas. Dès lors, à la différence de la clause du régime mère-fille, son abrogation ne se justifie pas.

4. Une application aux exercices ouverts à compter de 2019

En vertu du II du présent article, le dispositif proposé s’appliquera aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019.

Cette date d’entrée en vigueur correspond aux obligations prévues à l’article 11 de la directive « ATAD », assurant la conformité totale du dispositif français à celle-ci.

B. Un renforcement des outils contre la fraude et l’évasion fiscales à l’impact budgétaire difficilement mesurable

L’impact de la nouvelle clause anti-abus générale sur les recettes fiscales n’est pas précisé.

Cette absence de chiffrage est normale dans la mesure où il est objectivement très difficile, sinon impossible, d’apprécier le nombre d’opérations qui tomberont sous le coup de cette clause ainsi que le volume d’assiette – et a fortiori de droits – qui feront l’objet de redressements sur son fondement.

L’évaluation préalable indique que la mise en place de cette clause n’aura pas d’incidence directe sur les recettes publiques. En revanche, il est certain qu’elle aura un impact indirect qui se manifestera de deux manières.

D’une part, la nouvelle règle d’assiette constituée par cette clause anti-abus générale va renforcer les moyens dont dispose l’administration dans le cadre des contrôles qu’elle opère, ce qui permettra d’augmenter l’assiette imposable et donc, toutes choses égales par ailleurs, les recettes fiscales encaissées.

D’autre part, l’existence de cette nouvelle clause anti-abus pourra avoir un effet comportemental sur les entreprises.

À l’heure actuelle, sauf si elles relèvent du régime mère-fille ou du régime spécial des fusions, les opérations ne tombent pas sous le coup d’une clause anti-abus si leur objectif est principalement fiscal : il faut que la motivation fiscale soit exclusive pour que l’administration puisse se placer sur le terrain de l’abus de droit.

Désormais, toute opération relevant de l’IS et dont la motivation fiscale n’est que principale, et non plus exclusive, entrera dans le champ de la clause anti-abus générale qui permettra à l’administration de ne pas tenir compte des montages en cause.

Cette extension substantielle du champ d’un outil anti-abus devrait être susceptible de dissuader certains comportements.

C. Les perspectives d’évolution de la répression de l’abus de droit

Le présent article est l’occasion d’explorer des pistes d’évolution de la procédure d’abus de droit, étudiée dans la première partie de ce commentaire.

1. L’assouplissement de l’abus de droit

Ainsi qu’il a été vu, l’abus de droit, dans sa seconde branche de fraude à la loi, n’est reconnu que si la motivation fiscale est exclusive. Un assouplissement visant à retenir une motivation fiscale principale serait opportun, mais devrait être réalisé en tenant compte de la censure de la précédente tentative faite en 2013.

C’est précisément dans un tel cadre que s’inscrit la proposition n° 6 de la mission d’information sur l’évasion fiscale internationale des entreprises précitée, qui consiste à créer un abus de droit pour fraude à la loi « à deux étages » ([51]) :

– le premier étage viserait les actes à motivation fiscale principale, sans les majorations prévues au b de l’article 1729 du CGI ;

– le second étage consisterait en l’abus de droit actuel, visant les actes à motivation fiscale exclusive assortis des majorations automatiques.

● Le fait de ne pas assortir le premier étage de majorations automatiques permet de respecter les exigences constitutionnelles posées par le Conseil constitutionnel dans sa décision précitée rendue sur la loi de finances pour 2014.

En effet, sans majorations automatiques de 80 %, ce premier étage serait non plus une règle répressive, mais une règle d’assiette, au même titre que la clause anti-abus générale transposée par le présent article ou que la clause anti-abus du régime mère-fille dont la constitutionnalité a été reconnue en 2015.

● Une telle évolution serait complémentaire à la nouvelle clause anti-abus générale prévue à l’article 205 A du CGI.

Cette dernière, rappelons-le, ne porte que sur l’IS, là où l’abus de droit embrasse l’ensemble des impositions.

Il est donc cohérent et fiscalement vertueux de disposer des mêmes facultés de redressements pour chacun des impôts, sans que l’un d’entre eux fasse l’objet d’outils renforcés et que d’autres ne soient pas traités aussi efficacement.

● Suivant l’avis favorable du Rapporteur général, la commission a adopté un amendement de Mme Bénédicte Peyrol portant article additionnel après l’article 48 et qui met en œuvre cette proposition ([52]).

●Cette évolution utile de l’abus de droit pourrait s’accompagner d’un renforcement de la sécurité juridique des contribuables, là aussi conformément aux préconisations de la mission d’information sur l’évasion fiscale internationale des entreprises qui proposait la mise en place d’un rescrit sur la nature principale du motif fiscal d’une opération.

L’article L. 64 B du LPF, portant sur le « rescrit abus de droit », pourrait utilement être complété à cet effet : c’est précisément ce que réalise un amendement de Mme Peyrol, adopté lui aussi avec l’avis favorable du Rapporteur général ([53]).

2. La neutralité en matière de charge de la preuve de l’avis du comité de l’abus de droit fiscal

La seconde piste éventuelle d’évolution de la procédure d’abus de droit porte sur l’avis rendu par le comité de l’abus de droit fiscal.

● Ainsi qu’il a été vu, si cet avis corrobore la position de l’administration, la charge de la preuve incombe au contribuable, à qui il appartient de démontrer que les actes ne sont pas constitutifs d’un abus de droit.

Cette charge ne pèse donc sur l’administration que si cette dernière s’écarte de l’avis du comité – et donc dans l’hypothèse où ce dernier ne reconnaît pas l’abus de droit.

● Il s’agit d’une procédure différente de celle prévue à l’article L. 192 du LPF, qui prévoit la neutralité en matière de charge de la preuve des avis rendus :

– par les commissions des impôts directes et des taxes sur le chiffre d’affaires prévues à l’article 1651 du CGI et la commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires prévue à l’article 1651 H du CGI, compétentes sur les litiges relatifs à la détermination du bénéfice et du chiffre d’affaires ;

– par le comité consultatif du crédit d’impôt recherche prévu à l’article 1653 F du CGI, compétent sur les litiges afférents aux dépenses éligibles au crédit d’impôt recherche et au crédit d’impôt innovation ;

– par la commission départementale de conciliation prévue aux articles 1653 A et 667 du CGI, compétente sur les actes constatant la transmission de la propriété, de l’usufruit, de la jouissance ou d’un droit à bail de certains biens, notamment immeubles.

L’avis rendu par l’un de ces organismes dans le cadre d’un litige dont il est saisi n’a pas de conséquence sur la charge de la preuve : celle-ci incombe à l’administration « quel que soit l’avis rendu par la commission ou le comité », aux termes du premier alinéa de l’article L. 192 du LPF.

Les seules hypothèses où la charge de la preuve incombe au contribuable sont :

– les cas dans lesquels la comptabilité comporte de graves irrégularités, étant précisé que la démonstration de ces graves irrégularités incombe à l’administration si le litige est soumis à un juge ;

– les cas dans lesquels est constaté un défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu.

● Il ne paraît pas absurde d’étendre cette neutralité en matière de charge de la preuve à l’avis rendu par le comité de l’abus de droit fiscal.

En effet, dans le cadre de la procédure de l’abus de droit comme dans celui des contestations portées devant les commissions et comité précédemment mentionnés, la loi offre au contribuable une garantie, celle de pouvoir saisir ces organismes.

Il serait donc paradoxal que l’exercice de cette garantie par le contribuable puisse se retourner contre ce dernier par un « effet boomerang » difficilement justifiable, d’autant moins qu’un tel effet est exclu pour les autres organismes mentionnés. Comme le relevait le professeur Cozian, « l’intervention du comité (...) peut se retourner contre celui que la loi a cherché à protéger » ([54]).

C’est d’ailleurs de telles considérations qui avaient conduit le législateur, en 1987, à rendre neutre en matière de charge de la preuve l’avis rendu par les commissions et comité précités, à travers l’article 10 de la loi du 9 juillet 1987 modifiant les procédures fiscales et douanières, dite « loi Aicardi » ([55]).

L’état du droit, s’agissant des effets de l’avis du comité de l’abus de droit, ne paraît ainsi pas satisfaisant, la procédure répressive offrant moins de garanties effectives que la procédure devant les commissions des impôts ([56]).

*

La commission examine l’amendement II-CF1262 de M. Éric Coquerel.

M. Éric Coquerel. L’article 48 va dans le bon sens en matière de lutte contre les pratiques d’évasion fiscale, mais il ne concerne que l’IS et ne prévoit pas de sanctions. Nous vous proposons, pour notre part, de sanctionner les entreprises de la même manière que les contribuables ayant commis un abus de droit, c’est-à-dire en appliquant une majoration de 80 % sur les sommes non prises en compte pour l’établissement de l’impôt.

M. le Rapporteur général. L’article 48 porte sur une règle d’assiette. C’est d’ailleurs pour cette raison que le Conseil constitutionnel admet la validité d’une telle disposition, comme il l’a fait en 2015 s’agissant de la clause anti-abus du régime « mère-fille ». Si l’on ajoutait une majoration automatique, il ne s’agirait plus d’une règle d’assiette et l’article s’exposerait à un fort risque de censure. Je rappelle aussi que le droit commun du contrôle fiscal reste applicable : si les montages entrant dans le champ de la clause anti-abus se révèlent constitutifs de manquements délibérés ou de manœuvres frauduleuses, ils pourront se voir appliquer les majorations prévues dans ce cadre. J’émets donc un avis défavorable.

La commission rejette l’amendement.

Elle est ensuite saisie de l’amendement II-CF1061 de Mme Bénédicte Peyrol.

Mme Bénédicte Peyrol. Cet amendement permettra de tirer les conséquences des modifications apportées aux outils anti-abus grâce à un nouveau rescrit qui aura pour effet de sécuriser les entreprises : elles pourront demander à l’administration fiscale de prendre position en précisant son interprétation.

M. le Rapporteur général. J’émets un avis favorable.

M. Charles de Courson. Cet amendement est très bien, mais je me pose une question de fond : l’article 48 est-il clair ? La jurisprudence va se délecter du critère suivant, qui s’applique aux montages : « à titre d’objectif principal ». Ne risque-t-on pas de se heurter à un problème d’inintelligibilité ou d’absence totale de clarté de la loi ? Il faut voter l’amendement, mais le Rapporteur général pourrait-il nous éclairer ?

M. le Rapporteur général. Nous ne faisons que reprendre rédaction de la clause anti-abus du régime « mère-fille » qui a été validée en 2015 par le Conseil constitutionnel. Il n’y a donc pas de risque sur ce plan.

La commission adopte l’amendement II-CF1061 (amendement II-1947).

Elle adopte ensuite l’amendement de précision II-CF1353 du Rapporteur général (amendement II-1948).

Puis elle adopte l’article 48 modifié.

*

Après l’article 48

La commission examine l’article II-CF1350 de M. Éric Coquerel.

M. Éric Coquerel. Vous n’avez évidemment pas pu éviter la révélation du scandale des CumEx Files par Le Monde : 3 milliards d’euros auraient été volés à l’État chaque année avec la complicité des trois principales banques françaises

– BNP Paribas, le Crédit agricole et la Société générale. On distingue deux éléments : les CumCum, qui sont des schémas d’optimisation fiscale légaux, et les CumEx, qui sont des schémas de fraude fiscale – ils sont par conséquent illégaux. Notre amendement s’attaque au premier cas : nous rendrons illégales ces pratiques qui sont préjudiciables aux finances publiques de notre pays. On nous a dit il y a un an qu’il fallait libérer le capital pour permettre l’investissement : on a vu que les dividendes ont explosé, mais aussi que lorsque vous donnez la main on vous prend le bras, et que tout cela n’empêche pas de continuer à essayer de frauder le fisc, légalement ou illégalement. L’amendement portera de 80 à 150 % la pénalité de majoration des droits pour ceux qui s’y essaieront.

M. le Rapporteur général. Je ne reviens pas sur ce que j’ai dit tout à l’heure en ce qui concerne la constitutionnalité. Nous allons précisément examiner un amendement de Bénédicte Peyrol qui permettra de satisfaire votre demande tout en passant le cap du Conseil constitutionnel, monsieur Coquerel. Je propose donc le retrait de l’amendement ; sinon j’émettrai un avis défavorable.

La commission rejette l’amendement.

*

Article additionnel après l’article 48 Extension du champ d’application du dispositif de lutte contre l’abus de droit

La commission est saisie de l’amendement II-CF1066 de Mme Bénédicte Peyrol.

Mme Bénédicte Peyrol. Cet amendement vise à compléter l’article 48, qui prévoit un dispositif anti-abus s’appliquant uniquement à l’IS : nous vous proposons de l’élargir à l’ensemble de la fiscalité. Nous ajouterons ainsi un nouvel étage au dispositif de lutte contre l’abus de droit. Le président de notre commission avait lui-même fait une proposition similaire, mais elle a été censurée par le Conseil constitutionnel en 2013. Nous en tirons les conséquences en ne prévoyant pas d’appliquer la majoration automatique de 80 %. En revanche, il pourra y avoir une requalification des cas par l’administration fiscale. Il sera en outre possible de demander un rescrit, ce qui permet de sécuriser le dispositif.

Suivant l’avis favorable du Rapporteur général, la commission adopte l’amendement II-CF1066 (amendement II-1949).

*

Article 49 Assouplissement des conditions d’éligibilité au crédit d’impôt pour le rachat des entreprises par leurs salariés

I. L’état du droit

Le crédit d’impôt pour le rachat du capital d’une société par ses salariés est un avantage fiscal destiné à faciliter la reprise de sociétés. Ses conditions d’éligibilité contraignantes limitent toutefois son utilisation, appelant à un assouplissement nécessaire.

A. Le crédit d’impôt pour le rachat du capital d’une société par ses salariés

Introduit par l’article 38 de la loi du 30 décembre 2006 pour le développement de la participation et de l’actionnariat salarié ([57]) et prévu à l’article 220 nonies du CGI, le crédit d’impôt pour le rachat du capital d’une société par ses salariés permet de réduire l’IS dû par la société exclusivement constituée pour le rachat.

1. Les conditions d’éligibilité au crédit d’impôt

Seules les sociétés exclusivement constituées pour le rachat de tout ou partie du capital d’une société peuvent prétendre au bénéfice du crédit d’impôt.

Trois séries de conditions sont en outre posées par le II de l’article 220 nonies du CGI.

a. L’assujettissement à l’IS dans les conditions de droit commun et l’absence d’appartenance à la même intégration fiscale

En premier lieu, aux termes du 1° de ce II, la société nouvelle et la société rachetée doivent être soumises au régime de droit commun de l’IS. L’assujettissement peut être de plein droit, ce qui est le cas des sociétés de capitaux, ou sur option exercée par une société de personnes.

En revanche, sont exclues les sociétés partiellement ou totalement exonérées d’IS – ainsi que, par définition, celles assujetties à l’impôt sur le revenu.

Les deux sociétés ne peuvent en outre faire partie du même groupe fiscalement intégré au sens des articles 223 A ou 223 A bis du CGI. Dans le cas contraire, il s’agirait en effet d’une opération assimilable au rachat à soi-même, qui ne peut ouvrir droit à un avantage fiscal.

b. L’exigence d’une implication minimale des salariés de la société rachetée dans l’opération de rachat

En deuxième lieu, est exigée une implication minimale des salariés de la société rachetée dans l’opération de rachat.

● En application du 2° du II de l’article 220 nonies, les droits de vote attachés aux parts ou actions de la société nouvelle doivent en effet être détenus :

– par au moins quinze salariés de la société rachetée ;

– ou, si les effectifs de la société rachetée n’excèdent pas cinquante, par au moins 30 % des salariés de cette société (soit quinze salariés pour un effectif de cinquante).

La date prise en compte pour apprécier la qualité de salarié et l’effectif de la société rachetée est celle du rachat.

Ainsi qu’en dispose l’article 46 quater-0 YZA de l’annexe III du CGI, les salariés retenus pour l’appréciation de cette deuxième condition s’entendent des personnes directement rémunérées par la société rachetée et qui sont titulaires d’un contrat de travail – qui peut être à durée déterminée ou indéterminée.

Ces seuils d’implication minimale des salariés reposent sur l’idée selon laquelle il faut, pour que la reprise puisse être viable, un certain nombre de salariés associés à l’opération.

● Si un nombre minimum de salariés doivent participer au rachat, en revanche, aucune condition n’est posée s’agissant de l’importance de la participation que ces salariés doivent détenir.

Il est donc possible de déconnecter la détention des droits de vote de celle du capital de la société de rachat, circonstance qui est de nature à favoriser la participation dans le capital de la société de rachat d’investisseurs extérieurs « providentiels », les « business angels ».

c. L’approbation de l’opération de rachat par un accord d’entreprise

Enfin, en troisième lieu et conformément au 3° du II de l’article 220 nonies, le rachat doit avoir fait l’objet d’un accord d’entreprise satisfaisant aux conditions prévues au 2° de l’article L. 3332-16 du code du travail relatif à la mise en place d’un fonds dédié au rachat de titres, c’est-à-dire un accord qui précise :

– l’identité des salariés impliqués dans l’opération de rachat ;

– le terme de l’opération de rachat ;

– le contrôle final de l’entreprise au sens de l’article L. 233-16 du code de commerce : contrôle exclusif défini au II de cet article ou contrôle conjoint au sens du III du même article.

2. Les modalités de calcul et d’imputation du crédit d’impôt

Le montant du crédit d’impôt pour le rachat du capital d’une société dont peut bénéficier la société constituée en vue de l’opération de rachat correspond à l’IS dû par la société rachetée au titre de l’exercice précédent, avant imputation des réductions et crédits d’impôt :

– dans la proportion des droits sociaux détenus indirectement par les salariés dans le capital de la société rachetée et de façon continue pendant l’exercice au titre duquel le crédit d’impôt est calculé ([58]) ;

– et dans la limite du montant des intérêts d’emprunt supportés par la société nouvelle au titre du rachat.

● Le taux de participation indirecte des salariés correspond au produit entre, d’une part, la proportion des droits sociaux détenus par les salariés de la société rachetée dans la société nouvelle et, d’autre part, la proportion des droits sociaux détenus par la société nouvelle dans la société rachetée.

Ainsi, si des salariés créent une société pour que cette dernière fasse l’acquisition de 70 % du capital de leur entreprise et qu’ils détiennent 50 % de la société nouvelle, le crédit d’impôt correspondra à 70 % × 50 % = 35 % de l’IS dû par la société rachetée, sous réserve du plafonnement lié aux intérêts.

Pour l’appréciation de la limite reposant sur les intérêts d’emprunt, sont retenus les intérêts dus sur les emprunts contractés par la société nouvelle pour le rachat et qui viennent à échéance au cours de l’exercice au titre duquel le crédit d’impôt est calculé ([59]).

En conséquence, le crédit d’impôt au titre d’un exercice N + 1 correspond à l’IS dû par la société rachetée au titre d’un exercice N, multiplié par le taux de participation indirecte des salariés dans cette société, et dans la limite des intérêts dus par la société nouvelle au titre de l’exercice N + 1.

● Le tableau suivant illustre le calcul du crédit d’impôt sur plusieurs exercices. Dans cet exemple, les salariés détiennent 90 % de la société nouvelle, qui détient 80 % de la société rachetée : le taux de détention indirecte par les salariés est de 72 %. Cette proportion est réputée constante sur la période considérée.

Illustration du calcul du crédit d’impôt

pour le rachat d’une société par ses salariés

Source : commission des finances.

● Ce double mécanisme d’encadrement du crédit d’impôt à travers, d’une part, la proportion des droits détenus par les salariés, d’autre part, les intérêts dus, se justifie par la nature du crédit d’impôt.

Ce dernier vise en effet à compenser le coût réel pesant sur les salariés à raison du rachat de l’entreprise (fonction des intérêts dus) et à éviter toute double imposition que pourraient supporter les salariés du fait de leur qualité d’actionnaires de la société rachetée et de la société nouvelle.

● En application de l’article 220 R du CGI, le crédit d’impôt s’impute sur l’IS dû par la société nouvelle au titre des exercices au cours desquels les intérêts sont comptabilisés.

Si le montant du crédit d’impôt est supérieur à l’IS dû, l’excédent est remboursé.

3. Les autres avantages fiscaux prévus pour les sociétés créées en vue du rachat de sociétés par leurs salariés

Le crédit d’impôt de l’article 220 nonies du CGI n’est pas le seul avantage fiscal ouvert au bénéfice des sociétés constituées pour le rachat d’entreprises par les salariés de ces dernières.

L’article 732 bis du même code prévoit, en effet, que les acquisitions de droits sociaux effectuées par la société de rachat éligible au crédit d’impôt sont exonérées des droits d’enregistrement prévus à l’article 726 du CGI – pour mémoire, ces droits sont de 0,1 %, 3 % ou 5 % selon la nature des droits cédés.

Cette exonération était initialement prévue au I bis de l’article 726, abrogé par l’article 64 de la loi du 4 août 2008 de modernisation de l’économie ([60]) et dont l’article 65 a introduit dans le CGI un nouvel article 732 bis reprenant le principe de l’exonération.

Enfin, l’article 810 quater du CGI prévoit l’enregistrement gratuit des actes constatant les apports mobiliers effectués dans les conditions prévues à l’article 220 nonies du même code.

B. Des conditions contraignantes limitant le recours au crédit d’impôt et freinant la reprise d’entreprises

Les conditions d’éligibilité du crédit d’impôt, surtout celles liées à la participation d’un nombre minimum de salariés à l’opération de rachat, présentent une contrainte qui peut expliquer le faible recours à l’outil, alors que de nombreuses entreprises ne trouvent pas de repreneurs.

1. Un seuil minimal de salariés repreneurs contraignant

Ainsi qu’il a été vu, le bénéfice du crédit d’impôt prévu à l’article 220 nonies du CGI est subordonné à la condition qu’au moins quinze salariés de la société rachetée détiennent les droits de la société nouvelle

– condition fixée à 30 % des salariés si les effectifs n’excèdent pas cinquante.

Cette condition se révèle particulièrement contraignante dans la mesure où elle empêchera le bénéfice de l’avantage fiscal si le seuil n’est pas atteint, alors même que des salariés participent effectivement au rachat, voire sont les uniques repreneurs.

Le seuil ainsi fixé peut donc conduire à la situation paradoxale dans laquelle un petit nombre de salariés reprennent seuls une entreprise sans pouvoir bénéficier du crédit d’impôt, là où une reprise associant des repreneurs extérieurs et des salariés pourra être éligible au crédit d’impôt.

Un tel constat semble aller à rebours de l’objectif initialement poursuivi par le législateur : alléger la charge fiscale lors des phases de démarrage et de consolidation consécutives à une reprise et rendre la reprise par les salariés aussi avantageuse que celles réalisées par des professionnels.

2. Un crédit d’impôt utilisé par quelques dizaines d’entreprises chaque année

L’absence de réel succès du crédit d’impôt pour le rachat d’une entreprise par ses salariés se constate à travers le nombre de bénéficiaires du dispositif : depuis 2007, moins de 400 entreprises en tout ont bénéficié de l’outil, le pic étant atteint en 2014 avec 70 bénéficiaires.

Le coût annuel du crédit d’impôt, quant à lui, était inférieur à 500 000 euros pour la période 2007-2011 et est d’un million d’euros depuis 2012.

Le tableau suivant dresse la synthèse de ces éléments chiffrés, tandis que le graphique ci-après fait état de l’évolution du nombre de bénéficiaires pour la période 2008-2017 (ce nombre n’est pas disponible pour l’année 2007).

Coût et bénéficiaires du crédit d’impôt pour le rachat d’une entreprise par ses salariés (2007-2019)

N.B. : la mention « epsilon » (ε) indique un coût inférieur à 500 000 euros.

Source : Évaluations des voies et moyens des projets de loi de finances pour 2009, 2010, 2011, 2012, 2013, 2014, 2015, 2016, 2017, 2018 et 2019, tome II, Dépenses fiscales.

L’augmentation continue entre 2009 et 2014 peut s’expliquer par une montée en puissance du dispositif, devenu de plus en plus familier aux entreprises et aux salariés. Depuis 2015, la tendance est erratique mais le nombre de bénéficiaires reste dans un ordre de grandeur voisin de 2014.

En tout état de cause, ce nombre est particulièrement faible au regard du total des entreprises potentiellement éligibles, à savoir toutes les entreprises à l’IS ayant des salariés.

3. Un assouplissement nécessaire pour favoriser la reprise d’entreprises

La reprise d’entreprises est un enjeu économique majeur. Une étude du groupe BPCE de 2014 ([61]) estimait à 185 000 le vivier des très petites entreprises (TPE), des petites et moyennes entreprises (PME) et des entreprises de taille intermédiaire (ETI) susceptibles d’être transmises du fait de l’âge de leurs dirigeants. L’étude soutenait que la cession de ces entreprises, plutôt que leur disparition :

– contribuerait au maintien de 750 000 emplois ;

– pourrait aboutir à créer 150 000 emplois, sous réserve que les reprises soient bien organisées et anticipées.

● Les chiffres sur les reprises d’entreprises sont incomplets, la fin de leur comptabilisation par l’Institut national de la statistique et des études économiques (INSEE) en 2006 ne permettant pas de disposer de données fiables. Un consensus s’est dégagé autour de 60 000 transmissions par an, mais il ne permet pas de disposer d’une vision fine de la situation réelle ([62]).

Sur ces 60 000 entreprises reprises, 90 % emploient moins de cinquante salariés. Par ailleurs, le taux de cession augmente avec la taille de l’entreprise cédée, ainsi que l’illustre le tableau suivant.

taux de cession des entreprises

Source : Mme Fanny Dombre-Coste, Favoriser la transmission d’entreprise en France : diagnostic et propositions, rapport remis au ministre de l’économie, de l’industrie et du numérique, et à la secrétaire d’État chargée du commerce, de l’artisanat, de la consommation et de l’économie sociale et solidaire, 7 juillet 2015.

● L’identification des repreneurs est un enjeu crucial eu égard au nombre important de dirigeants déclarant vouloir céder leur entreprise dans les deux ans, qu’illustre le graphique ci-après.

Taux de cession annuel comparé selon l’âge des dirigeants

N.B. : colonne de droite (mauve) : pourcentage des dirigeants pensant céder dans les deux ans ; colonne de gauche (orange) : taux de cessions effectives.

Source : Les Carnets de BPCE L’Observatoire, La cession-transmission des PME 2013, carnets 2015.

Ces données doivent être mises en relation avec la démographie des dirigeants d’entreprises : 48 % des dirigeants des PME comptant entre dix et deux cent cinquante salariés ont plus de soixante-cinq ans ([63]).

● L’intérêt économique des cessions d’entreprises, et donc de la facilitation des reprises, résulte également de la meilleure viabilité des entreprises cédées : le taux de défaillance à trois ans des PME reprises est, dans la plupart des cas, substantiellement inférieur à celui des PME non cédées, comme le montre le graphique suivant, qui repose sur la part des liquidations judiciaires intervenues entre 2006 et 2008 selon le risque initial.

Comparaison des taux de défaillance par taille d’entreprises entre les entreprises cédées et les entreprises non cédées

Source : Les Carnets de BPCE L’Observatoire, La cession-transmission des PME 2013, carnets 2015.

L’évaluation préalable du présent article corrobore ces données :

– le taux de survie à trois ans d’une entreprise reprise est de 74 %, contre 66 % pour les nouvelles entreprises ;

– le taux de survie à cinq ans est de 60 % pour les entreprises reprises, contre 51 % pour les créations ;

– le taux à cinq ans est de 72 % pour les sociétés coopératives de production (SCOP), dont les salariés sont associés majoritaires.

● Enfin, doivent être mentionnées les 30 000 entreprises qui disparaissent chaque année faute de repreneurs ([64]).

C’est d’ailleurs pour faciliter la reprise des entreprises par les salariés, vivier naturel des repreneurs, qu’a été introduit dans le projet de loi PACTE, à l’initiative de députés du groupe La République en Marche, un article 19 bis qui assouplit et simplifie le fonds commun de placement entreprise prévu par le code du travail ([65]).

Ainsi que le souligne l’évaluation préalable de l’article, il existe un important écart entre les cessions qui pourraient associer des salariés et celles qui les associent effectivement : alors que 26 % des dirigeants de PME souhaiteraient céder leur entreprise à leurs salariés, seules 10 % des reprises sont réalisées par ces derniers. L’encouragement et l’accompagnement des salariés dans la reprise de leur entreprise se révèlent donc nécessaires.

II. Le dispositif proposÉ

S’inscrivant dans le cadre du PACTE, le présent article met en œuvre l’une des mesures mises en avant pour faciliter la transmission d’entreprises : en supprimant le seuil de salariés impliqués dans l’opération de rachat de l’entreprise, il va permettre d’accroître les reprises internes.

A. L’opportun assouplissement des conditions d’éligibilité du crédit d’impôt pour le rachat d’une entreprise

Le présent article, qui modifie l’article 220 nonies du CGI, supprime pour une période de trois ans la condition tenant au nombre minimum de salariés impliqués dans l’opération de rachat.

1. La suppression du seuil minimum de salariés impliqués dans le rachat

● Le cœur du dispositif proposé se trouve au 2° du I du présent article, qui réécrit le 2° du II de l’article 220 nonies consacré aux conditions d’éligibilité au crédit d’impôt pour le rachat d’une entreprise par ses salariés.

Ainsi qu’il a été vu, actuellement, les droits de vote dans la société nouvelle doivent être détenus par un minimum de quinze salariés de la société rachetée ou par 30 % de ses effectifs si ces derniers n’excèdent pas cinquante.

En application du 2° du I de l’article, ce seuil est supprimé : les droits de vote au sein de la société nouvelle devront être détenus « par une ou plusieurs personnes » salariées de la société rachetée.

Dans ces conditions, le bénéfice du crédit d’impôt sera possible même si l’opération de rachat n’implique qu’un seul salarié.

● Le b du 1° du I du présent article modifie également les modalités de calcul du crédit d’impôt prévues au second alinéa du I de l’article 220 nonies, en substituant à la proportion des droits sociaux indirectement détenus par les salariés dans le capital de la société rachetée, la proportion des droits de vote attachés aux actions ou parts de la société rachetée que détiennent indirectement les salariés.

Il s’agit d’une harmonisation opportune avec la rédaction du 2° du II de cet article 220 nonies, que ne modifie pas le présent article sur ce point.

2. Un encadrement pour éviter les abus susceptible d’être atténué

● La suppression du seuil minimum de salariés participant au rachat de l’entreprise à laquelle procède le 2° du I du présent article s’accompagne d’un dispositif anti-abus destiné à lutter contre les contrats de complaisance, introduit par le même 2°.

Les contrats de complaisance visent ceux conclus entre le cédant et un ou plusieurs repreneurs peu avant le rachat afin de satisfaire artificiellement à la condition qu’au moins un salarié participe au rachat et donc bénéficier du crédit d’impôt.

Le dispositif proposé exige que le ou les salariés qui détiennent des droits de vote attachés aux actions ou parts de la société nouvelle soient, à la date du rachat, salariés de la société rachetée depuis au moins deux ans.

Cet encadrement est opportun en ce qu’il prémunit un détournement de l’esprit du crédit d’impôt.

● Néanmoins, la durée minimale de deux ans peut sembler excessive et pourrait se révéler contre-productive si le ou les salariés qui souhaitent racheter la société sont employés depuis moins longtemps.

Certes, il peut être considéré qu’exiger une ancienneté de deux ans garantit que le ou les salariés repreneurs disposent d’une bonne connaissance de l’entreprise, circonstance de nature à renforcer la viabilité de la reprise. Toutefois, une ancienneté moindre, fixée à dix-huit mois, permet de suffisamment bien connaître l’entreprise, surtout si celle-ci est relativement petite, et il serait à l’inverse possible d’objecter qu’une ancienneté de deux ans n’assure pas une connaissance exhaustive ou même étendue.

Par ailleurs, cette durée de deux ans ferait obstacle à des reprises par leurs salariés de société créées il y a moins de deux ans.

En conséquence, il paraît souhaitable de ramener la durée minimale de salariat dans l’entreprise rachetée de deux ans à dix-huit mois :

– le champ du crédit d’impôt facilitant les reprises sera élargi, mesure qui s’inscrit dans la logique du PACTE ;

– la durée de dix-huit mois est suffisante pour éviter les contrats de complaisance, là où une durée inférieure présenterait trop de risques.

Le Rapporteur général tient néanmoins à souligner que ce passage à dix-huit mois devra, comme l’ensemble du dispositif au demeurant, être validé par la Commission européenne. Or, d’après les premiers éléments recueillis auprès de l’administration fiscale, c’est une durée de deux ans, soit celle initialement prévue, qui a été indiquée à la Commission.

Il appartiendra donc au Gouvernement, lors de l’examen du présent article en séance, d’apporter à l’Assemblée toutes les informations utiles sur le contenu et le calendrier de la notification du dispositif à la Commission européenne, afin que les députés puissent se prononcer en pleine connaissance sur l’abaissement proposé de l’ancienneté minimale.

3. Un assouplissement temporaire qui pourrait être prolongé

a. Une entrée en vigueur subordonnée à l’accord de la Commission européenne

Lors de sa création, le crédit d’impôt a fait l’objet d’une notification à la Commission européenne, qui avait considéré qu’il s’agissait d’une aide d’État compatible avec le marché intérieur par une lettre du 19 juillet 2006.

Eu égard à l’importance des modifications apportées, la mise en œuvre du dispositif proposé suppose une notification similaire, ce que prévoit le III du présent article.

Dans la mesure où la Commission avait considéré en 2006 que l’avantage fiscal n’entraînait pas de distorsion de concurrence notamment en raison du lien direct entre montant du crédit d’impôt et ampleur de la participation salariale, il paraît probable que la réponse qu’elle donnera au titre des modifications apportées par le présent article soit également positive : si l’éligibilité au crédit d’impôt est élargie, le montant de l’outil reste directement lié à l’ampleur de la participation salariale.

L’entrée en vigueur des aménagements apportés au crédit d’impôt ne pourra être postérieure de plus de six mois à la réception de la réponse de la Commission européenne, sous réserve naturellement que cette dernière donne son accord.

La Commission peut au demeurant être saisie avant l’adoption définitive du texte. Rappelons qu’en 2006, le projet de loi pour le développement de la participation et de l’actionnariat salarié avait été déposé le 21 juin, la Commission avait répondu le 19 juillet et la promulgation du texte était intervenue le 30 décembre suivant.

D’après les informations obtenues par le Rapporteur général, la notification à la Commission européenne devrait intervenir avant la promulgation du présent projet de loi de finances, des contacts étant déjà noués avec celle-ci.

b. Une application aux opérations de rachat faites jusqu’en 2021

Les nouvelles modalités du crédit d’impôt s’appliqueront aux exercices clos à compter du 31 décembre 2019, conformément au II du présent article.

Cela signifie que les entreprises dont l’exercice porte sur une durée de douze mois pourront prétendre au bénéfice du nouveau dispositif dès leur exercice ouvert en 2019.

Seront concernées les opérations de rachat intervenues jusqu’au 31 décembre 2021 : cette limite temporelle est fixée par le a du 1° du I du présent article, qui modifie à cet effet le premier alinéa du I de l’article 220 nonies du CGI.

c. L’éventuelle extension de la mesure aux rachats faits en 2022

L’encadrement temporel d’une modification structurelle d’une dépense fiscale est nécessaire, surtout si la modification est susceptible d’étendre largement le champ de la dépense.

Néanmoins, la limite prévue au présent article paraît pouvoir être repoussée d’une année, afin que l’assouplissement du crédit d’impôt concerne les rachats réalisés jusqu’au 31 décembre 2022.

Rappelons en effet que le II de l’article 20 de la loi de programmation des finances publiques pour les années 2018 à 2022 dispose que les créations ou extensions de dépenses fiscales intervenant à compter de 2018 peuvent porter sur une durée maximale de quatre ans ([66]).

Étendre le bénéfice de la mesure aux rachats intervenus en 2022 renforcerait la visibilité des dirigeants qui souhaiteraient céder leur entreprise ainsi que celle des salariés intéressés par un éventuel rachat

B. Un impact non chiffré qui devrait être économiquement positif

1. Un impact budgétaire indéterminé qui devrait rester faible

L’évaluation préalable du présent article ne fournit aucune donnée chiffrée sur l’impact budgétaire qu’aura l’assouplissement substantiel du crédit d’impôt pour le rachat d’une entreprise par ses salariés.

● Il est certain que l’évaluation des conséquences du dispositif proposé sur les recettes fiscales n’est pas aisée, notamment du fait de paramètres multiples et complexes à prendre en compte, tels que le nombre de salariés intéressés par la reprise de leur entreprise, la volonté des dirigeants de céder et l’ampleur de la participation salariale indirecte dans la société.

Cependant, les justifications avancées à l’appui du défaut de chiffrage ne semblent guère convaincantes : dans l’évaluation préalable, il est indiqué que « le coût de la mesure sera fonction de [la] hausse d’utilisation. Il ne peut donc pas être estimé a priori, même s’il devrait rester faible » ([67]).

Le propre de toute modification d’une dépense fiscale est que l’impact budgétaire dépend de l’évolution du recours à l’outil. Il est donc relativement surprenant de s’abriter derrière une évolution comportementale pour justifier l’absence de chiffres. Des simulations auraient pu être réalisées, à l’image de ce qui est fait lors de chaque création de dépenses fiscales.

● La probable faiblesse du coût de la mesure repose sur le montant actuel de la dépense fiscale, qui s’élève à un million d’euros par an depuis 2012.

2. Des reprises facilitées et plus fluides et un emploi préservé

● Les salariés constituent un vivier naturel de repreneurs qui présente plusieurs avantages :

– le fait que la reprise soit faite par les salariés accélère les opérations, le cédant n’ayant pas à rechercher longuement des repreneurs extérieurs ;

– une telle situation assure également un accompagnement du repreneur par le cédant, tandis que l’entreprise ainsi rachetée bénéficiera de l’expertise des salariés repreneurs.

● La reprise par les salariés est donc un facteur de renforcement de la résilience des entreprises, qui s’accompagnera de meilleures performances économiques et d’une plus grande préservation de l’emploi.

Le taux de survie à cinq ans plus élevé des SCOP (72 %) témoigne d’ailleurs de la pertinence d’une plus grande association des salariés à la gouvernance des entreprises.

Enfin, le nombre moyen d’emplois induits par une reprise de société (emplois préservés) est de cinq, alors que les créations d’entreprises ne génèrent en moyenne que deux emplois ([68]).

3. L’ampleur incertaine de l’impact économique

L’opportunité de l’assouplissement proposé ressort du très fort taux de réponses positives à la mesure obtenues lors des consultations réalisées sur le projet de loi PACTE entre le 15 janvier et le 5 février 2018 : 88 % des avis émis sur l’assouplissement du crédit d’impôt étaient favorables.

Cependant, il paraît légitime de s’interroger sur l’ampleur des effets positifs pour l’économie et les entreprises que la mesure pourra avoir.

● En premier lieu, la modestie affichée de l’impact budgétaire qui, bien que non chiffrée, devrait être faible selon les termes employés dans l’évaluation préalable, laisse supposer que l’accroissement du recours au crédit d’impôt ne devrait pas être substantiel ou, en tout état de cause, s’il l’était en termes relatifs, il resterait modeste en valeur absolue. Rappelons qu’à peine une soixantaine d’entreprises par an, sur les centaines de milliers éligibles, ont bénéficié de l’outil.

Une démocratisation du crédit d’impôt et son utilisation par un grand nombre d’entreprises se traduiraient par une explosion du coût de la dépense fiscale. Un tel constat ne serait pas nécessairement négatif puisqu’il signifierait une fluidité renforcée des reprises par les salariés, mais le fait que l’évaluation préalable semble exclure une évolution de ce type laisse penser que l’impact sera modéré.

● En second lieu, si la suppression du seuil minimum de salariés impliqués dans le rachat est susceptible d’accroître les hypothèses d’éligibilité au crédit d’impôt, elle est également de nature à réduire substantiellement le montant de ce dernier.

Le crédit d’impôt, indépendamment du plafonnement lié aux intérêts comptabilisés, correspond au produit entre l’IS dû par la société rachetée et la participation indirecte dans cette société qu’ont les salariés. Dès lors, si le nombre de salariés repreneurs diminue, il est probable que leur participation dans la société rachetée connaisse la même évolution, réduisant en conséquence le montant de l’avantage fiscal.

À titre d’exemple, si deux salariés participent à l’opération pour une participation indirecte dans la société rachetée de 5 % chacun, le crédit d’impôt correspondra à 10 % de l’IS dû. Si, pour une participation individuelle équivalente, le seuil de quinze salariés avait été maintenu, le crédit d’impôt aurait été de 75 % de l’IS dû.

Cette réflexion peut nuancer les conclusions tirées de l’ampleur du coût sur le nombre des cessions concernées par le crédit d’impôt, mais elle ne remet pas en cause leurs fondements : un avantage fiscal faible n’aura qu’un impact limité d’un point de vue économique.

Dès lors, le dispositif proposé par le présent article est bienvenu et utile, mais ne peut être pris individuellement comme pouvant avoir un impact déterminant : il doit être apprécié en lien avec les autres mesures du PACTE facilitant la transmission d’entreprises.

● Concernant ces autres outils, précisément, il pourrait être envisagé d’accentuer l’assouplissement du FCPE réalisé par l’article 19 bis du projet de loi PACTE.

Ainsi qu’il a été vu, la constitution de ce type de fonds supposait qu’au moins quinze salariés, ou 30 % des effectifs si ces derniers n’excèdent pas cinquante, soient impliqués dans l’opération de rachat, seuils identiques à la rédaction actuelle de l’article 220 nonies du CGI.

Ces seuils ont été ramenés, respectivement, à dix salariés et à 20 % des effectifs s’ils n’excèdent pas cinquante.

Aligner ces seuils au régime applicable au crédit d’impôt, c’est-à-dire ouvrir la possibilité de mettre en place un FCPE dès lors qu’est impliqué dans le rachat au moins un salarié, sous réserve d’une ancienneté minimale, ne paraît ainsi pas absurde, et serait d’autant plus cohérent que le FCPE peut servir aux opérations de rachat éligibles au crédit d’impôt de l’article 220 nonies du CGI.

Un tel alignement semble impossible à réaliser dans le présent texte dans la mesure où il paraît étranger au domaine des lois de finances.

En revanche, cet alignement pourrait intervenir dans le cadre du projet de loi PACTE au Sénat, lors de la commission mixte paritaire ou à l’occasion de la nouvelle lecture.

*

La commission examine l’amendement II-CF1251 de M. Jean-Paul Mattei.

M. Jean-Paul Mattei. Notre objectif est de modifier un peu l’esprit de l’article 49 en appliquant plutôt une réduction d’impôt qui prendrait en compte l’amortissement pratiqué sur les titres acquis ou les éléments incorporels et en étendant l’application du dispositif au rachat des entreprises individuelles – il semblerait qu’il concerne seulement les titres sociaux.

M. le Rapporteur général. Je suis défavorable à cet amendement notamment parce qu’il remplace un crédit d’impôt par une réduction d’impôt, ce qui est toujours moins intéressant pour le contribuable.

M. Jean-Paul Mattei. Mais cela coûte aussi moins cher à l’État...

M. le Rapporteur général. Par ailleurs, mon avis est défavorable pour des raisons qui tiennent à la rédaction de l’amendement.

La commission rejette l’amendement.

Elle est ensuite saisie des amendements identiques II-CF1355 du Rapporteur général et II-CF1140 de Mme Christine Pires Beaune.

M. le Rapporteur général. Je vous propose d’étendre d’une année l’application du crédit d’impôt pour le rachat d’une entreprise par ses salariés, et donc de fixer le terme du dispositif au 31 décembre 2022.

Mme Christine Pires Beaune. L’article 49 va dans le bon sens, car il assouplit les conditions d’éligibilité à ce crédit d’impôt. Notre amendement se calque sur la loi de programmation des finances publiques en retenant aussi l’année 2022.

La commission adopte les amendements II-CF1355 et II-CF1140 (amendement II-1950).

Elle examine ensuite, en discussion commune, les amendements II-CF1112 de Mme Dominique David et II-CF1356 du Rapporteur général.

Mme Dominique David. Je me réjouis naturellement que l’on assouplisse les conditions d’éligibilité au crédit d’impôt pour le rachat des entreprises par leurs salariés, comme le prévoit l’article 49, mais j’ai quelques réserves sur le dispositif anti-abus. Je suis favorable à ce qu’il y en ait un afin d’éviter des contrats de complaisance, par exemple dans le cas d’un repreneur qui négocierait un contrat de travail avec le cédant dans le seul but de bénéficier du crédit d’impôt ; cependant, dans la rédaction actuelle de l’article 49, les salariés qui ne sont pas présents depuis au moins deux ans dans la société rachetée sont exclus du calcul de l’aide fiscale.

Nous faisons face à une urgence en ce qui concerne la transmission des entreprises. Environ 24 % des dirigeants de PME déclarent avoir l’intention de céder leur activité dans les deux prochaines années, ce qui est directement lié à la pyramide des âges. Par ailleurs, 30 % des sociétés reprises le sont par les salariés. Cela doit être encouragé car on arrive ainsi à des taux de pérennité plus importants.

Dans cette perspective, notre amendement abaissera le seuil actuel à un an. Cela permettra de maintenir un dispositif anti-abus tout en élargissant le vivier des repreneurs potentiels par un assouplissement des conditions d’éligibilité au crédit d’impôt. Il serait bon que cette mesure soit limitée à trois années, au terme desquelles l’efficience des aménagements apportés au crédit d’impôt serait évaluée.

M. le Rapporteur général. J’ai déposé un amendement de compromis qui fixe le délai à dix-huit mois. Je voudrais également signaler un bémol important : il faudrait connaître la position de la Commission européenne sur ce dispositif. Si elle considère qu’un délai de douze ou dix-huit mois est trop court, il y aura un problème. En attendant d’en reparler en séance avec le ministre, je propose à Mme David de se rallier à mon amendement.

M. Charles de Courson. Le Rapporteur général a tout à fait raison de soulever ce problème : la date d’entrée en vigueur de l’article 49 dépendra de l’accord de la Commission européenne. Avez-vous une idée du délai dans lequel elle prendra position ? Nous avons prolongé le dispositif d’un an grâce aux amendements qui viennent d’être adoptés. Faudra-t-il attendre un an ou un an et demi ?

M. le Rapporteur général. Je vous propose d’en débattre en séance avec le ministre, afin qu’il puisse nous expliquer clairement ce qu’il en est. Nous n’aurons fait qu’adopter un amendement d’appel s’il est incompatible avec ce qui a été notifié, mais nous aurons en tout cas obtenu l’éclairage nécessaire.

Mme Dominique David. Je retire mon amendement.

M. le Rapporteur général. Je considère que j’ai défendu mon amendement II-CF1356. Je propose à Mme David de le cosigner.

Mme Dominique David. J’accepte cette proposition.

L’amendement II-CF1112 est retiré.

La commission adopte l’amendement II-CF1356 (amendement II-1951).

Elle examine ensuite, en discussion commune, les amendements II-CF1354 du Rapporteur général, II-CF1252 de M. Jean-Paul Mattei et II-CF1307 de Mme Sabine Rubin.

M. le Rapporteur général. Mon amendement est de précision.

M. Jean-Paul Mattei. Il est prévu que l’article 49 ne sera applicable qu’aux exercices clos à compter du 31 décembre 2019. Cela signifie que cette mesure ne pourra commencer à s’appliquer qu’à partir du 1er janvier 2020. Mon amendement vise à avancer un peu la date d’application du dispositif, en faisant référence aux exercices clos à compter du 1er juin 2019.

M. le Rapporteur général. La date proposée par le Gouvernement me semble préférable : elle permet d’inclure les entreprises dont l’exercice annuel s’ouvrira au 1er janvier 2019, alors que votre amendement conduirait à un effet d’aubaine en s’appliquant à des exercices ouverts avant 2019. Je rappelle aussi que nous venons de prolonger d’un an l’application du dispositif et de réduire l’ancienneté minimale pour être éligible. Je vous invite à retirer l’amendement, à défaut de quoi j’émettrai un avis défavorable.

Mme Sabine Rubin. Nous sommes favorables à l’article 49 car il va dans le bon sens. Néanmoins, son III prévoit qu’il n’entrera en vigueur qu’après « réception par le Gouvernement de la réponse de la Commission européenne permettant de considérer le dispositif législatif lui ayant été notifié comme conforme au droit de l’Union européenne en matière d’aides d’État ». À nos yeux, c’est un nouvel exemple de l’ingérence de la Commission européenne dans la souveraineté du peuple français. Notre amendement s’oppose à la conditionnalité prévue pour l’entrée en vigueur de ce dispositif : nous demandons que celle-ci ait lieu au 1er janvier 2020. C’est au Parlement d’en décider.

M. le Rapporteur général. Je trouve cet amendement un peu paradoxal : vous priveriez d’avantage fiscal les salariés souhaitant reprendre leur entreprise en 2019. Par ailleurs, je connais bien la décision de la Commission européenne dans l’affaire McDonald’s à laquelle votre exposé sommaire fait référence : j’ai même reçu des représentants de ce groupe à plusieurs reprises. Votre amendement poserait plus de problème en retardant l’application du dispositif qu’il n’en résoudrait. J’émets donc un avis défavorable.

Mme Véronique Louwagie. Il était important de réaliser un état des lieux, comme l’a fait le Gouvernement, sur ce dispositif dont tout le monde loue les bienfaits : on voit qu’il faut l’assouplir car il n’est pas assez utilisé. J’étais intéressée par un assouplissement plus grand en ce qui concerne l’ancienneté requise, mais j’ai bien compris que cela pouvait poser un problème au plan européen et il faut prendre cet élément en considération.

Néanmoins, j’avoue que je ne saisis pas bien les arguments du Rapporteur général : ce qui nous est proposé est d’appliquer beaucoup plus tôt le dispositif. Si l’on prend en compte les exercices clos à compter du 1er juin 2019 au lieu du 31 décembre de la même année, on permet aux entreprises de bénéficier du dispositif à partir des exercices ouverts au 31 mai 2018 et non au 1er janvier 2019. À partir du moment où l’on veut assouplir cette mesure et en faire la promotion, je trouve que l’amendement II-CF1252 est intéressant.

M. Charles de Courson. Il y a un problème d’articulation entre les deux derniers alinéas de l’article 49. Si les débats durent au plan européen et que l’on met un an et demi à obtenir l’accord de la Commission, comment cela va-t-il s’articuler avec la référence aux « exercices clos à compter du 31 décembre 2019 » ? Il y a une période d’incertitude. Le Rapporteur général a-t-il pu mettre son nez dans cette affaire ? Comment cela va-t-il se passer ? Aura-t-on recours à des préaccords suspendus ?

M. le Rapporteur général. Je crois qu’il y a une confusion entre l’entrée en vigueur et l’application. Une mesure peut être en vigueur sans être applicable : ne commettons pas une erreur d’interprétation. Je maintiens ma position et le ministre pourra vous fournir en séance des compléments sur le calendrier de la notification à la Commission européenne

M. Jean-Louis Bourlanges. Et que préférez-vous ? Mettre en vigueur ou appliquer ?

M. le Rapporteur général. On commence par faire entrer en vigueur et ensuite on applique : c’est la marche normale...

M. Charles de Courson. Le problème est simple. Il y a soixante-dix ou soixante-quinze montages de ce type chaque année : comment cela va-t-il se passer si un groupe de salariés rachète une entreprise ? Quand le dispositif sera-t-il applicable ? Y aura-t-il des préaccords suspendus ? On va se trouver dans une situation d’insécurité juridique entre le 1er janvier 2019 et une date que l’on ne connaît pas encore – ce sera peut-être fin 2019. Voilà l’objet de ma question. Que fait-on ?

M. le président Éric Woerth. Si je comprends bien, cela concerne les opérations lancées en 2019 et le crédit d’impôt sera versé l’année suivante – c’est d’ailleurs pour cette raison qu’il s’agit d’un article non rattaché de seconde partie. Comme le Rapporteur général l’a suggéré, le ministre pourra clarifier en séance les modalités d’application de cet article qui fait l’objet d’un consensus au sein de la commission, même si c’est parfois pour des raisons différentes.

La commission adopte l’amendement II-CF1354 (amendement II-1952).

En conséquence, les amendements II-CF1252 et II-CF1307, devenus sans objet, tombent.

M. Jean-Paul Mattei. Nous aurons besoin d’une clarification.

M. le président Éric Woerth. Vous pourrez redéposer votre amendement afin qu’il y ait un débat dans l’hémicycle.

La commission adopte l’article 49, modifié.

*

Article 50 Élargissement du dispositif du crédit-vendeur

I. L’État du droit

A. Un dispositif d’Étalement de l’impôt sur la cession d’une entreprise individuelle dans le cadre d’un crédit-vendeur

1. La pratique du crédit-vendeur dans le cadre de la cession d’un fonds de commerce

Le dispositif du crédit-vendeur est une pratique contractuelle, non encadrée par des dispositions législatives, qui consiste à échelonner le paiement du prix de la vente selon une chronologie convenue avec le vendeur ; à ce titre, il offre à l’acquéreur une certaine souplesse et constitue une alternative à l’emprunt bancaire sous la forme de ce qui pourrait être considéré comme un prêt (rémunéré ou non) du vendeur à l’acquéreur.

Le crédit-vendeur existe dans de nombreux domaines : cession d’entreprise, cession immobilière, etc. Il constitue à l’évidence une certaine prise de risque pour le vendeur, qui s’entoure généralement de garanties.

Cette pratique du crédit-vendeur trouve son application la plus courante dans le domaine de la cession d’un fonds de commerce : l’acquéreur peut, en effet, avoir des difficultés à rassembler les liquidités nécessaires, notamment par le biais d’un emprunt bancaire classique, tandis que le vendeur peut avoir, parfois, du mal à vendre son entreprise et offre ainsi une facilité à l’acquéreur.

En outre, la cession d’un fonds de commerce fait l’objet d’un encadrement légal particulier qui rend le crédit-vendeur d’autant plus utile ; les articles L. 141-1 à L. 143-23 du code de commerce prévoient en effet une procédure très encadrée destinée à garantir la consistance du bien vendu.

La vente d’un fonds de commerce est ainsi soumise à plusieurs règles de publicité et de déclarations, qui conduisent à rendre le prix de la vente indisponible pendant une durée pouvant aller jusqu’à cinq mois.

Pendant ce délai, le prix de la vente correspondant à la cession du fonds de commerce fait l’objet d’un séquestre, afin de permettre aux éventuels créanciers du vendeur de former une opposition à la hauteur du montant de leur créance.

Le CGI ajoute à cette indisponibilité deux délais plus spécifiquement fiscaux :

– l’article 201 du CGI prévoit que le vendeur doit aviser l’administration fiscale de la vente dans un délai de quarante-cinq jours suivant cette cession ;

– l’information de l’administration fait ensuite courir un délai de trois mois, prévu par l’article 1684 du CGI, pendant lequel le vendeur et l’acquéreur sont fiscalement solidaires pour le paiement de l’impôt sur le revenu afférent aux bénéfices réalisés par le cédant pendant l’année de la cession ou l’année précédente.

La loi du 6 août 2015 pour la croissance, l’activité et l’égalité des chances économiques ([69]) a prévu plusieurs mesures d’allégement des formalités pesant sur la cession d’un fonds de commerce, sans prévoir de mesure spécifique concernant l’indisponibilité du prix de vente (suppression de la double publication au Bulletin officiel des annonces civiles et commerciales (BODACC) et au journal d’annonces légales, allongement de l’inscription du privilège du vendeur, possibilité pour les créanciers de former opposition au paiement du prix par lettre recommandée, etc.).

Ce cadre particulier applicable à la cession d’un fonds de commerce rend particulièrement utile la pratique du crédit-vendeur ; en l’absence de dispositif fiscal particulier, l’absence de disponibilité du prix de vente par le cédant peut toutefois rendre l’acquittement de l’impôt afférent compliqué.

2. Un mécanisme d’étalement des impôts inséré en loi de finances rectificative pour 2015

Inséré par amendement à l’initiative du Gouvernement à l’Assemblée nationale, l’article 97 de la loi de finances rectificative pour 2015 ([70]) a prévu un mécanisme d’étalement des impôts lié à un crédit-vendeur, codifié à l’article 1681 F du CGI.

Celui-ci prévoit que, sur demande du redevable, l’impôt sur le revenu afférent aux plus-values de long terme réalisées par une entreprise individuelle à l’occasion de la cession à titre onéreux de l’ensemble de l’actif immobilisé affectés à l’exercice d’une activité professionnelle ou d’une branche complète d’activité ou à l’occasion de la cession d’un fonds de commerce, d’un fonds artisanal ou d’une clientèle peut faire l’objet d’un plan de règlement échelonné lorsque les parties sont convenues d’un paiement différé ou échelonné du prix de cession portant sur une entreprise.

La demande de plan de règlement doit être formulée au plus tard à la date limite de paiement prévue par l’avis d’imposition.

Le plan de règlement échelonné est accordé si l’ensemble des conditions suivantes sont réunies :

– l’entreprise cédée emploie moins de dix salariés et a un total de bilan ou un chiffre d’affaires de moins de 2 millions d’euros au titre de l’exercice en cours ;

– l’imposition ne résulte pas de la mise en œuvre d’une rectification ou d’une procédure d’imposition d’office ;

– le redevable respecte ses obligations fiscales courantes ;

– le redevable constitue auprès du comptable public des garanties propres à assurer le recouvrement de cet impôt.

La durée du plan de règlement ne peut excéder celle de la durée retenue pour le crédit-vendeur, ni en tout état de cause se prolonger après le 31 décembre de la cinquième année qui suit celle de la cession. Les échéances de versement de l’impôt sont fixées selon les modalités de paiement du prix de cession prévues dans l’acte.

Les versements échelonnés sont soumis au versement du taux d’intérêt légal, au lieu de la majoration de 10 % pour retard de paiement de l’impôt. Cette majoration reste toutefois due en cas de non-respect des échéances fixées.

L’article 97 de la loi de finances rectificative pour 2015 précitée a, en outre, prévu une autre mesure destinée à faciliter la cession d’un fonds de commerce par le biais de la réduction de quatre-vingt-dix à quarante-cinq jours le délai d’indisponibilité du prix de cession d’un fonds de commerce.

B. la nÉcEssitÉ d’Élargir le dispositif d’Étalement applicable au crÉdit-vendeur

Dans le cadre du « plan d’action pour la croissance et la transformation des entreprises » (PACTE) arrêté par le Gouvernement le 18 juin 2018, la nécessité d’adopter des mesures ambitieuses en faveur de la transmission des entreprises a de nouveau été rappelée.

Sur le site internet du ministère de l’économie et des finances, une présentation des dix mesures emblématiques du plan d’action indique que « le pacte Dutreil sera rénové pour les transmissions à titre gratuit. Les transmissions d’entreprise aux salariés et le financement de la reprise des petites entreprises seront facilités » ([71]).

Le présent projet de loi de finances contient donc, outre le présent dispositif, deux mesures correspondant à ces engagements :

– l’article 16 rénove le dispositif du « pacte Dutreil » applicable aux transmissions ;

– l’article 49 renforce le crédit d’IS applicable en cas de rachat d’une société par ses salariés.

Au titre du présent dispositif, le document final de PACTE indique que le crédit-vendeur sera « démocratisé », en voyant ses conditions d’éligibilité élargies aux entreprises de moins de cinquante salariés et un chiffre d’affaires de moins de 10 millions d’euros.

Il est également prévu la mise en place d’un dispositif anti-abus, en ciblant cet élargissement sur les vraies transmissions d’entreprise (la cession devra porter sur la majorité du capital social, le vendeur devant « perdre le contrôle de son entreprise »).

II. Le dispositif proposÉ

L’alinéa 2 modifie l’intitulé de la sous-section dans laquelle est inséré son unique article 1681 F du CGI, modifié par le présent article.

Actuellement intitulé « paiement échelonné de l’impôt sur le revenu afférent aux plus-values de cession d’entreprise individuelle », il serait désormais étendu à la cession d’une « petite entreprise ».

L’alinéa 5 prévoit que, sur demande du redevable, l’impôt sur le revenu afférent aux gains nets retirés de la cession à titre onéreux de droits sociaux peut faire l’objet d’un plan de règlement échelonné lorsque les parties sont convenues d’un paiement différé ou échelonné de la totalité ou d’une partie du prix de cession de ces droits sociaux.

Cet alinéa élargit donc considérablement l’ampleur du dispositif, actuellement uniquement centré sur l’impôt afférent à des plus-values strictement professionnelles, définies comme réalisées par l’entreprise individuelle à l’occasion de la cession des éléments d’actifs ou d’une branche d’activité.

Cet alinéa 5 ne cible pas à proprement parler la transmission d’entreprise :

– il n’est pas prévu que cette faculté d’étalement soit réservée aux dirigeants d’entreprise ;

– il peut potentiellement s’appliquer à n’importe quelle cession de droits sociaux, dès lors qu’il y a paiement différé ou échelonné du prix de cession ;

L’alinéa 7 cible les « petites entreprises » qui pourront bénéficier du dispositif ; la société doit employer moins de cinquante salariés et avoir un total de bilan ou un chiffre d’affaires inférieur à 10 millions d’euros au titre de l’exercice au cours duquel la cession a lieu.

L’alinéa 7 prévoit enfin que la société doit répondre à la définition d’une petite entreprise au sens de l’annexe I du règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014 déclarant certaines catégories d’aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du traité.

Cette annexe I définit la petite entreprise comme une entreprise occupant moins de cinquante personnes et dont le chiffre d’affaires annuel ou total de bilan n’excède pas 10 millions d’euros.

L’alinéa 8 contient le dispositif « anti-abus » prévu dans le projet PACTE :

– il prévoit en premier lieu qu’en cas de cession d’une société, la cession doit porter sur la majorité du capital social ;

– à l’issue de la cession, la société ne doit pas être contrôlée par le cédant au sens de l’article 150-0 B ter du CGI.

Cet article prévoit, en effet, qu’un contribuable contrôle une société lorsqu’il détient (seul, avec ses proches ou dans le cadre d’un pacte d’actionnaires) la majorité des droits de vote ou des droits dans les bénéfices de la société ; à défaut, il est réputé la contrôler lorsqu’il exerce de fait le pouvoir de décision.

L’alinéa 10 prévoit que le plan de règlement échelonné doit respecter le règlement européen dit « de minimis » ([72]), ainsi que les deux règlements similaires spécifiques aux secteurs de l’agriculture ou de l’aquaculture.

Selon ce règlement, une aide aux entreprises d’un montant inférieur à 200 000 euros est dispensée d’obligation de notification à la Commission européenne conformément au régime des aides d’État.

L’alinéa 11 précise que le présent article s’applique à compter du 1er janvier 2019.

*

La commission est saisie de l’amendement II-CF1253 de M. Jean-Paul Mattei.

M. Jean-Paul Mattei. Nous considérons que l’article 50 est beaucoup trop restrictif car il ne concernera que les petites entreprises. Mon amendement vise donc à élargir le dispositif aux PME, au sens européen du terme. En contrepartie, nous avons déposé d’autres amendements qui permettront d’encadrer le crédit-vendeur en le limitant dans le temps, ce qui n’est pas prévu pour le moment.

M. le Rapporteur général. Je m’en tiendrai aux engagements pris dans le cadre du plan PACTE : il s’agissait d’étendre aux petites entreprises une mesure qui concernait jusque-là les entreprises individuelles. On peut se demander s’il ne faudrait pas passer à des strates supérieures, mais je crois très sincèrement que c’est plutôt pour des cessions de fonds de commerce que le crédit-vendeur est utile – le produit de la vente est légalement indisponible pour le vendeur pendant plusieurs mois, et le dispositif est ciblé sur l’impôt sur le revenu et non sur l’IS. Le débat a déjà eu lieu lorsque nous avons examiné le projet de loi relatif à la croissance et à la transformation des entreprises, si j’ai bonne mémoire. Je propose d’en rester là, ce qui me conduit à émettre un avis défavorable.

M. Charles de Courson. Je ne comprends pas la position du Rapporteur général. Il ne faut pas croire que le crédit-vendeur n’existe que pour les petites entreprises : des entreprises de taille plus importante y ont recours. Par ailleurs, le dispositif n’entraîne pas de perte de recettes fiscales : il y a seulement un étalement dans le temps, selon la durée du crédit-vendeur.

On se heurte à un vrai problème pour mobiliser les banques : s’il y a des crédits-vendeurs, c’est parce que, souvent, elles ne veulent pas prêter aux repreneurs, et ce sont donc les vendeurs qui jouent en réalité ce rôle.

Je trouve qu’il est un peu dommage de ne pas aller plus loin : il ne s’agit pas d’un avantage fiscal, je l’ai dit, mais d’un étalement de l’impôt dans le temps, sous la forme d’un paiement fractionné. L’amendement qui nous est proposé est sage : il va dans le sens que nous souhaitons tous, c’est-à-dire qu’il y ait des repreneurs pour les entreprises quand les banques, pour des raisons qui leur appartiennent, ne veulent pas apporter de financement.

Mme Véronique Louwagie. J’ai déposé un amendement qui va dans le même sens. Il y a une vraie difficulté pour les repreneurs, qu’ils soient de nouveaux chefs d’entreprise ou des personnes ayant déjà une expérience en la matière : ils ont du mal avec les organismes financiers, et le crédit-vendeur est parfois la seule possibilité pour eux. Cela vaut pour des fonds de commerce, mais aussi pour des reprises d’actions ou de parts sociales – on le voit de plus en plus souvent.

La difficulté pour le vendeur était qu’il devait payer l’impôt sur le revenu et les cotisations sociales sur la plus-value dégagée sans avoir la trésorerie correspondante. L’article 50 est très positif, mais il y a en réalité de nombreuses entreprises concernées, y compris pour des montants très importants : le seuil retenu dans le projet de loi n’est pas suffisant, et on doit aller plus loin. Il y a énormément d’entreprises qui ferment en l’absence de repreneur. Le crédit-vendeur offre une solution.

Mme Marie-Christine Dalloz. Les précédents intervenants ont montré l’intérêt du crédit-vendeur lors de la cession de certaines entreprises, au-delà des fonds de commerce. C’est en effet une erreur de penser, monsieur le Rapporteur général, que cela ne concerne que des petits commerçants ou des artisans. Face à la frilosité de certains établissements bancaires, le crédit-vendeur offre une possibilité de réaliser des ventes d’entreprises. Ce que prévoit l’article 50 est très intéressant car il y aura un élargissement du dispositif existant. Néanmoins, je vous proposerai un amendement qui va plus loin en portant le seuil de 50 à 250 salariés. Si ce n’est intéressant que pour les fonds de commerce, comme vous l’affirmez, cela ne s’appliquera à personne et il n’y aura donc pas de coût. Mais je pense au contraire qu’un seuil de 250 salariés aurait un sens. Je propose corrélativement une modification du seuil relatif au chiffre d’affaires.

M. Jean-Paul Mattei. L’amendement II-CF1253 ainsi que les deux suivants sont coordonnés, au sens où on élargit l’accès aux PME tout en limitant la durée du crédit-vendeur. Cela évite que soient souscrits des crédits qui n’en finissent pas. Je pense donc que ces amendements sont équilibrés.

En pratique, on peut aussi avoir une cession partielle, car on peut intéresser des collaborateurs. Cela permet de bénéficier d’un effet de levier pour la reprise de l’entreprise. Si l’article 50 est pertinent, on est cependant « petit bras » en en réservant le bénéfice à la petite entreprise. Il faut vraiment qu’on l’élargisse à la PME, qui a une définition au sens européen.

M. le Rapporteur général. Je suis sensible à ce qui est dit. Lorsque ces amendements ont été déposés, je me suis posé quelques questions.

Mais je préfère, au niveau de la commission, m’en tenir aux dispositions qui figurent dans la loi PACTE. Il faudrait effectivement évalue l’effet sur la trésorerie, que je ne connais absolument pas à l’heure actuelle. Je ne sais pas quel est le volume d’entreprises qui peut être concerné par ce genre de dispositif, même si j’en comprends l’intérêt au regard des différents exemples qui sont donnés.

À ce stade, je maintiens mon avis défavorable, mais je propose que la discussion ait vraiment lieu avec le ministre, pour voir dans quelle mesure ces aménagements sont peut-être possibles sur des aspects limités.

M. Patrick Hetzel. Je suis toujours un petit peu surpris quand on argumente de cette manière-là. Car on peut parfaitement faire l’inverse, c’est-à-dire voter ces amendements en laissant le soin au Gouvernement, s’il n’est pas d’accord, d’en déposer un autre, en séance publique.

C’est à lui d’apporter les éléments qui pourraient conduire à revenir sur le dispositif. Je trouve vraiment dommage que, dès le départ, l’avis donné soit défavorable, malgré les arguments qui plaident en faveur de la mesure. J’ai entendu la majorité dire qu’elle voulait développer les entreprises de taille intermédiaire : voilà, typiquement, des dispositifs qui permettent d’aller dans ce sens.

Adoptons ces amendements. Si le Gouvernement n’est pas d’accord, il agira en conséquence.

Mme Valérie Rabault. Nous soutenons cet amendement. La règle européenne nous permet effectivement d’avoir des dispositifs ciblés selon quatre catégories d’entreprises. En ajoutant en l’espèce les TPE qui ne figuraient pas dans le texte initial de l’article 50, nous nous conformons à la règle européenne et nous envoyons un signal positif à ces entreprises. Car on ne peut pas dire qu’on veut soutenir l’activité économique et les laisser en dehors de ce dispositif. Donc nous voterons cet amendement.

M. le président Éric Woerth. Je rappelle que, s’agissant d’une loi de finances, c’est le texte du Gouvernement qui est examiné en séance publique.

M. Jean-Louis Bourlanges. Quand j’entends le Rapporteur général dire qu’il est très intéressé par l’amendement de M. Mattei, je trouve absurde de voter contre. Il faudrait, au pire que M. Mattei retire son amendement, mais en échange d’un engagement très clair de chacun des groupes. Que le groupe La République en Marche s’abstienne, s’il le souhaite. Adoptons l’amendement et nous verrons ce qu’il en est en séance publique.

M. le Rapporteur général. Je le répète, je ne connais pas les effets de trésorerie d’une telle mesure. Or, je suis comptable de ce que je dis. Je ne veux pas prendre la responsabilité de passer outre une information de ce type-là.

M. Jean-Louis Bourlanges. Louis Pasteur n’a-t-il pas répondu, à quelqu’un qui s’exclamait devant lui sur le beau livre qu’on pourrait écrire avec tout ce qu’il savait, qu’on en pourrait écrire un plus beau encore avec tout ce qu’il ignorait ? Ainsi en est-il de notre rapporteur général : va-t-il émettre un avis défavorable à chaque fois qu’il ignore quelque chose... ?

La commission rejette l’amendement.

Les amendements II-CF1254 et II-CF1255 de M. Jean-Paul Mattei sont retirés.

Puis la commission, suivant l’avis défavorable du Rapporteur général, rejette successivement les amendements identiques II-CF70 de Mme Véronique Louwagie et II-CF97 de Mme Marie-Christine Dalloz, ainsi que les amendements II-CF939 de Mme Lise Magnier et II-CF1397 de M. Jean-Paul Mattei.

Elle adopte ensuite l’article 50, sans modification.

*

Article 51 Imposition des plus-values sur valeurs mobilières et droits sociaux en cas de transfert du domicile fiscal hors de France (« exit tax »)

Résumé du dispositif et effets principaux

Conformément à l’annonce du président de la République du 1er mai 2018, le présent article vise à supprimer l’exit tax sous sa forme actuelle, en la remplaçant un « dispositif anti-abus » impliquant son maintien sur les plus-values latentes lorsque la cession des titres correspondants intervient moins de deux ans après le départ du redevable.

Le présent article contient trois mesures principales :

– le délai suivant le départ de France du redevable à l’issue duquel l’exit tax pesant sur les plus-values latentes fait l’objet d’un dégrèvement total (en cas de sursis de paiement) ou d’une restitution (si l’impôt a été acquitté au départ de France) est ramené de quinze ans à deux ans ;

– le sursis automatique au paiement de l’exit tax, assorti d’une dispense de constitution de garanties de paiement de l’impôt – qui est aujourd’hui réservé aux redevables s’installant dans l’espace européen – sera étendu à l’ensemble des États liés à la France par une convention de lutte contre la fraude et l’évasion fiscales et d’assistance au recouvrement (soit tous les États de l’Espace économique européen sauf le Liechtenstein, et 47 États hors de cet espace) ;

– les charges déclaratives pesant sur le redevable seront allégées dans la mesure où la déclaration de suivi, qu’il doit actuellement remplir annuellement en cas de bénéfice du sursis de paiement sur l’ensemble des plus-values entrant dans le champ de l’exit tax, sera recentrée sur les seules plus-values en report d’imposition et, accessoirement, sur les créances liées à une clause de complément de prix.

Dernières modifications législatives intervenues

L’article 38 de la quatrième loi de finances rectificative de 2011 a modifié le texte initial afin que le seuil de 1,3 million d’euros, en vigueur lors de la création du dispositif en juillet 2011, soit apprécié non pas au niveau d’une seule participation mais de l’ensemble des participations détenues par le redevable.

L’article 42 de la loi de finances rectificative pour 2013 a redéfini les seuils de participation permettant de déterminer le champ des redevables.

Avant l’entrée de vigueur de cet article, l’exit tax s’appliquait à tout redevable possédant une participation d’au moins 1 % dans les bénéfices sociaux d’une société ou un total de participations de plus de 1,3 million d’euros. Ces seuils ont été remplacés par le seuil de perception d’au moins 50 % des bénéfices sociaux d’une société, tandis que le seuil alternatif de 1,3 million d’euros a été abaissé à 800 000 euros.

Il a en outre porté de huit à quinze ans le délai à l’issue duquel il est accordé un dégrèvement de cet impôt lorsqu’il pèse sur les plus-values latentes uniquement.

Principaux amendements adoptés par la commission des finances

La commission a adopté un amendement du Rapporteur général prévoyant un délai de dégrèvement de l’exit tax de cinq ans après le départ hors de France, lorsque le montant total des participations au moment de ce départ est supérieur à 2,57 millions d’euros.

La suppression du dispositif d’imposition des plus-values latentes ou en report lors du transfert, par une personne physique, de son domicile fiscal hors de France, ci-après dispositif dit de l’exit tax, a fait l’objet d’une annonce présidentielle dans le magazine américain Forbes daté du 31 mai 2018 mais dont la distribution – et donc la médiatisation – a débuté le 1er mai de cette année.

Le présent article constitue la traduction de cette annonce présidentielle, tout en maintenant un dispositif qualifié par l’exposé des motifs d’anti-abus, qui constitue de fait le maintien de l’exit tax pendant les deux ans qui suivent.

I. L’État du droit

Le schéma ci-dessous donne une représentation simplifiée du dispositif de l’exit tax en vigueur, qui est par nature un dispositif complexe.

L’exit tax actuellement en vigueur

A. Le premier dispositif de l’exit tax applicable entre 1999 et 2004

Le premier dispositif de l’exit tax, qui présente désormais un intérêt historique, ne sera rappelé que dans ses grandes lignes, afin de mettre l’accent sur un cadre européen, qui a conduit à sa suppression à compter du 1er janvier 2005, mais reste applicable aujourd’hui.

1. Les principes de ce premier dispositif

L’article 24 de la loi de finances pour 1999 ([73]) a prévu un mécanisme innovant d’imposition immédiate – mais de paiement différé de cette imposition –à l’occasion du transfert du domicile fiscal hors de France, complétant ainsi ceux :

– de l’article 167 du CGI (toujours en vigueur) selon lequel tout contribuable transférant son domicile l’étranger est passible de l’impôt à raison des revenus dont il a disposé pendant l’année de son départ ;

– de l’article 244 bis B du CGI (toujours en vigueur également) selon lequel les gains mobiliers réalisés en France par des personnes qui n’y sont pas domiciliées sont soumis à imposition en France sous la forme d’un prélèvement forfaitaire, ce dispositif n’étant en pratique jamais mis en œuvre lorsqu’il entre en contradiction avec les dispositions d’une convention internationale prévoyant que cette imposition doit être réalisée dans l’État de résidence du redevable (ce qui est le cas de la plupart des conventions fiscales liant la France).

Selon l’exposé sommaire du projet d’article de la loi de finances pour 1999 mentionné précédemment, l’objectif poursuivi était essentiellement la lutte contre les délocalisations, la France s’alignant ainsi sur plusieurs dispositifs européens similaires ; dans son commentaire sur cet article, le rapporteur général distinguait plus subtilement un objectif de lutte contre l’évasion fiscale, s’agissant des plus-values en report dont l’imposition était en principe acquise à la France à la date du départ du redevable, d’un objectif plus général de prévention des délocalisations, s’agissant des départs de « certains contribuables fortunés qui partent s’installer, le temps de vendre leur entreprise, dans un pays étranger ayant conclu avec la France une convention fiscale ne lui reconnaissant pas le droit d’imposer les plus-values sur ces participations substantielles ».

Ce dispositif présentait les caractéristiques suivantes :

– il s’appliquait à titre principal aux plus-values antérieurement placées en report d’imposition dans le cadre d’opérations d’échanges de titres ou de régimes de faveur dont le bénéfice était notamment conditionné par une obligation de réinvestissement des gains réalisés ;

– il s’appliquait également aux plus-values latentes liées aux cessions de certaines participations substantielles, faisant l’objet à l’époque d’une taxation spécifique ; conformément à l’article 160 du CGI, une participation était en effet considérée comme substantielle dès lors que les droits détenus par le cédant ou ses proches dans l’entreprise dépassaient 25 % des bénéfices à un moment quelconque au cours des cinq dernières années ([74]) ;

– alors que le premier volet était applicable aux résidents fiscaux français à la date de leur départ, le second ne l’était qu’aux contribuables ayant été résidents fiscaux français pendant six des dix dernières années avant leur départ ;

– le dispositif n’était applicable qu’au titre de l’impôt sur le revenu, à l’exclusion des prélèvements sociaux ;

– dans les deux cas, le contribuable pouvait bénéficier d’un sursis de paiement de l’impôt dû à la condition de constituer, préalablement à son départ, des garanties propres à assurer le recouvrement de la créance du Trésor ;

– l’expiration du sursis était prévue en cas de cession ou de transmission à titre gratuit des titres. Dans l’hypothèse d’une dépréciation des titres postérieurement au départ de France (c’est-à-dire d’une plus-value réelle inférieure à la plus-value latente), l’impôt afférent au surplus de plus-value latente était dégrevé d’office. Il était également prévu une imputation de l’impôt acquitté localement par le contribuable et afférent à la plus-value effectivement réalisée hors de France sur l’impôt sur le revenu établi en France.

– l’impôt en sursis de paiement était dégrevé en cas de retour de France et, pour les plus-values latentes, au terme d’un délai de cinq ans suivant la date du départ.

2. La contrariété avec le droit européen

Dans le cadre d’une décision préjudicielle du 11 mars 2004 dit « de Lasteyrie du Saillant » ([75]), la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE) a déclaré ce dispositif contraire au droit européen et plus particulièrement au principe de la liberté d’établissement prévu par l’article 52 du traité.

La Cour a estimé que le dispositif créé par la loi de finances pour 1999 conduisait à « un traitement désavantageux par rapport à une personne qui maintient sa résidence en France » du contribuable désireux de quitter le territoire dans la mesure où :

– « ce contribuable devient redevable, du seul fait d’un tel transfert, d’un impôt sur un revenu qui n’est pas encore réalisé et dont il ne dispose donc pas, alors que, s’il demeurait en France, les plus-values ne seraient imposables que lorsque et dans la mesure où elles ont été effectivement réalisées » (point 46) ;

– « bien qu’il soit possible de bénéficier d’un sursis de paiement, celui-ci n’est pas automatique et il est soumis à des conditions strictes (...) au nombre desquelles figure notamment la constitution de garanties » qui « comportent par elles-mêmes un effet restrictif, dans la mesure où elles privent le contribuable de la jouissance du patrimoine donné en garantie » (point 47).

Il convient de souligner que :

– la décision porte plus particulièrement sur le volet du dispositif applicable aux plus-values latentes liées à certaines participations substantielles ;

– le dispositif, bien que n’empêchant pas directement le contribuable d’exercer sa liberté d’établissement, institue une différence de traitement de nature à le décourager de le faire ;

– le mécanisme de constitution de garanties, par son caractère automatique, est au cœur de l’effet restrictif du dispositif censuré par le juge européen.

Cette décision de la justice européenne laissait donc la place à une adaptation du dispositif initial ; dans le cadre de l’examen de la loi de finances pour 2005, il a toutefois été supprimé au Sénat, à l’initiative de sa commission des finances, dont le rapporteur général a simplement mentionné en séance qu’il s’agissait ainsi de tirer les conséquences d’une décision de justice ([76]).

B. Le dispositif en vigueur depuis 2011

Une nouvelle exit tax a été recréée par l’article 48 de la première loi de finances rectificative pour 2011 ([77]). Bien que la publication de cette loi date du 31 juillet 2011, ce dispositif a été rendu applicable rétroactivement au 3 mars 2011.

L’exposé des motifs autant que le commentaire de cet article par le rapporteur général mettent en évidence le fait que l’objectif poursuivi est désormais plus clairement la lutte contre l’évasion fiscale.

Reprenant de nombreux principes du dispositif abrogé, ses principales innovations peuvent être soulignées :

– le dispositif s’applique également au titre des prélèvements sociaux et non plus seulement de l’impôt sur le revenu ;

– les seuils retenus pour déterminer les plus-values significatives entrant dans le champ de l’exit tax ont été revus par rapport à la définition de la « participation substantielle » précédemment applicable ;

– afin de tenir compte du droit européen, le mécanisme de sursis à imposition dispensant le redevable de constituer des garanties a été rendu automatique au sein de l’Union européenne ;

– le délai de cinq ans à l’issue duquel le contribuable bénéficie d’un dégrèvement de l’impôt en sursis de paiement sur les seules plus-values latentes a été porté à huit ans.

1. Une double assiette impliquant deux champs de redevables

Comme dans le dispositif précédent, la nouvelle exit tax repose sur une double assiette, qui sera exposée en détail ci-dessous ; cette dualité d’assiettes présente la particularité d’induire deux champs de redevables distincts, ainsi que des modalités de liquidation particulières.

a. Le champ des redevables de l’exit tax pesant sur les plus-values latentes

i. Un critère tenant à l’ancienneté de la résidence en France du redevable

Ne sont soumis à l’exit tax pesant sur les plus-values latentes au moment du départ de France que les contribuables ayant été domiciliés en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de leur domicile fiscal ([78]).

Ce champ particulier appelle les commentaires suivants :

– le dispositif ne concerne donc pas, logiquement, les non-résidents fiscaux, à l’exception des non-résidents dits « Schumacker » qui, bénéficiant d’une jurisprudence de la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) de 1995 ([79]), sont assimilés à leur demande à des résidents fiscaux français, alors même qu’ils résident dans un autre État membre de l’Union européenne mais dont les revenus sont à plus de 75 % de source française ;

– s’agissant d’une combinaison éventuelle entre le régime de l’exit tax et du régime des impatriés, il convient de souligner que les années pendant lesquelles un impatrié bénéficie d’une exonération partielle en application de l’article 155 B du CGI sont décomptées au titre de l’exit tax – car l’impatrié est un résident fiscal français bénéficiant alors d’une modalité d’imposition particulière ;

– comme le notait le rapporteur général en 2011, l’exclusion des redevables qui n’auraient pas rempli cette condition temporelle devait permettre de ne pas « créer une sorte de barrière à l’entrée dissuadant la venue ou le retour en France », dans la mesure où, sans cette condition, l’exit tax pourrait s’appliquer à une personne ayant accumulé des plus-values avant son éventuelle installation en France ;

ii. Un critère destiné à cibler les participations substantielles

L’exit tax n’a pas vocation à frapper l’ensemble des contribuables qui quittent le territoire national : le dispositif cible uniquement ceux qui, au moment où ils quittent le territoire national, détiennent une participation que l’on pourrait qualifier de substantielle.

Le CGI prévoit deux critères (qui peuvent être cumulatifs) permettant de cibler ces participations substantielles :

– le redevable détient des titres, valeurs ou droits sociaux représentant au moins 50 % des bénéfices sociaux d’une société ;

– le redevable détient un ensemble de titres, valeurs ou droits sociaux dont la valeur globale, au moment du départ de France, est supérieure à 800 000 euros.

Ces deux seuils reposent donc sur une logique alternative : soit le redevable possède une participation substantielle dans une entreprise, soit il possède un total de participations qui, prises ensemble, peuvent également être considérées comme substantielles.

Il convient de souligner clairement le fait que ces seuils permettent de déterminer le champ des redevables, et non une assiette d’imposition : si le redevable remplit l’un de ces deux critères (ou les deux), il devient alors imposable sur l’ensemble de ses participations, dès le premier euro, dès lors que ces participations entrent dans l’assiette de l’impôt.

b. Le champ des redevables de l’exit tax pesant sur les plus-values en report d’imposition

Le champ des redevables soumis à l’exit tax à raison d’une plus-value placée en report d’imposition (en application de plusieurs dispositifs qui sont décrits ci-dessous) est plus simple que celui applicable aux plus-values latentes :

– tout redevable quittant le territoire national est soumis à l’exit tax à raison des plus-values placées en report, quelle que soit la durée pendant laquelle il a été résident fiscal avant son départ ;

– ce redevable est imposable au titre de l’exit tax sans référence à un quelconque seuil destiné à isoler les participations substantielles, c’est-à-dire dès le premier euro.

Reprenant la distinction déjà opérée dans le cadre du dispositif abrogé à compter de 2005, le champ des redevables est donc nettement plus étendu pour les plus-values en report que pour les plus-values latentes : le principe sous-jacent reste que l’application à une plus-value d’un mécanisme de report d’imposition de droit purement interne ne saurait conduire à ce que le redevable puisse échapper à un impôt revenant par principe à la France, quelle que soit sa décision de quitter le territoire national et le montant de cet impôt.

2. L’assiette imposable

a. L’assiette imposable au titre des plus-values latentes

Les plus-values latentes sont définies comme la différence entre la valeur de tous types de droits sociaux, titres ou valeurs mobilières, détenus directement ou indirectement par le redevable, au moment de son expatriation et cette même valeur au moment de leur acquisition (ou, le cas échéant, de leur transmission à titre gratuit), quel que soit le lieu de cette acquisition.

Cette rédaction vise les plus-values liées à des titres négociables, des obligations et autres droits de souscription de tels titres, quel que soit le mode de détention (pleine propriété ou propriété démembrée sous la forme d’un usufruit ou d’une nue-propriété).

Par référence aux régimes applicables dans le domaine des droits de transmission ou de l’impôt sur la fortune, ces valeurs sont déterminées par déclaration du redevable. Par dérogation, la valeur des titres cotés sont évalués en fonction du dernier cours connu ou selon la moyenne du dernier mois.

Il n’est pas inutile de rappeler que cette rédaction fait entrer dans le champ de l’exit tax l’ensemble des plus-values latentes, importantes ou non, dès lors que l’une des participations est suffisamment importante pour que le redevable entre dans son champ.

b. L’assiette imposable au titre des plus-values en report

Les plus-values en report entrant dans le champ de l’exit tax sont celles dont le redevable a temporairement évité l’imposition en faisant usage de différents mécanismes visant à permettre le réinvestissement de ces plus-values.

Ces différents dispositifs ont, pour partie, un caractère historique, puisqu’ils avaient déjà été abrogés au moment de la création de la seconde exit tax, ce qui n’exclut pas pour autant qu’il en soit encore fait usage aujourd’hui.

À l’inverse, d’autres mécanismes de report ayant été ajoutés au CGI, postérieurement à la création de cette seconde exit tax, ils ont logiquement été ajoutés au dispositif, entraînant ainsi, par ricochet, une extension de son assiette, qui n’a pas nécessairement été évaluée lors de la création de ces nouveaux mécanismes de report.

Les mécanismes abrogés lors de la mise en place de l’exit tax

Le II de l’article 92 B du CGI, applicable à des opérations réalisées avant le 1er janvier 2000, prévoyait que l’imposition de la plus-value réalisée en cas d’échange de titres résultant d’une opération d’offre publique, de fusion, de scission, d’absorption d’un fonds commun de placement (FCP) par une société d’investissement à capital variable (SICAV) réalisée conformément à la réglementation en vigueur ou d’un apport de titres à une société soumise à l’impôt sur les sociétés, peut être reportée au moment où s’opérera la cession ou le rachat des titres reçus lors de l’échange ;

L’article 92 B decies et à l’article 150-0 C organisaient, au titre de gains réalisés avant le 1er janvier 2000, pour le premier de ces articles, et entre cette date et le 31 décembre 2005, pour le second, un report d’imposition de certains des gains réalisés par des dirigeants ou salariés de sociétés sous condition de leur réinvestissement dans une société nouvelle non cotée ;

Les I ter et II de l’article 160 prévoient un régime, abrogé depuis le 1er janvier 2000, de report en cas d’échange de droits sociaux à l’occasion d’une fusion, d’une scission ou d’apports.

L’article 150-0 B bis du CGI, mis en place par l’article 55 de la loi n° 2006-1771 du 30 décembre 2006 de finances rectificative pour 2006 à compter du 1er janvier 2007 (et toujours en vigueur aujourd’hui) prévoit un mécanisme optionnel de report des gains retirés de l’apport, avant qu’elle ne soit exigible en numéraire, d’une créance résultant d’une clause de complément de prix.

L’article 150-0 D bis du CGI, dans sa rédaction résultant de l’article 80 de la loi n° 2011-1977 du 28 décembre 2011 de finances pour 2012, a prévu un mécanisme particulièrement généreux de report sous condition de réinvestissement au capital d’une entreprise, ce report se transformant automatiquement en exonération complète lorsque les titres reçus après réinvestissement sont détenus cinq ans. Compte tenu des conséquences budgétaires de ce dispositif, il a été abrogé à compter du 1er janvier 2014 et a été retiré du champ des plus-values pouvant bénéficier de l’exit tax.

L’article 150-0 B ter du CGI du CGI, créé par l’article 18 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012 prévoit, pour les apports réalisés à compter du 14 novembre 2012, un mécanisme de report d’imposition des plus-values mobilières, en cas d’apport à une société contrôlée par le contribuable (typiquement, une société holding). Il s’agit d’un report automatique et non sujet à option du contribuable.

L’article 150-0 B quater, créé par l’article 20 de la loi n° 2015-1786 du 29 décembre 2015 de finances rectificative pour 2015, a prévu un mécanisme de report d’imposition des plus-values accumulées dans une SICAV ou un FCP monétaire, en cas de réinvestissement du prix de cession dans un plan d’épargne en actions PEA-PME. Ce dispositif a été borné dans le temps, entre le 1er avril 2016 et le 31 mars 2017.

3. Les modalités de liquidation de l’impôt au moment du départ du contribuable

Le fait générateur de la liquidation de l’impôt est fixé au moment du transfert hors de France, afin de ne pas entrer en contradiction avec les conventions internationales de la France.

Pour éviter cette contradiction, le dispositif de l’exit tax prévoit explicitement que le transfert hors de France du domicile fiscal du redevable « est réputé intervenir le jour précédent celui à compter duquel ce contribuable cesse d’être soumis en France à une obligation fiscale sur l’ensemble de ses revenus ».

Ce fait générateur déclenche la liquidation de l’impôt, dont les modalités sont d’une particulière complexité. Ces modalités conduisent en effet à disjoindre le moment où cet impôt est calculé du moment où cet impôt sera effectivement recouvert. Entre ces deux moments, plusieurs événements peuvent intervenir et conduire à un nouveau calcul de l’impôt dû.

Ces modalités complexes de liquidation sont, pour une certaine partie, à l’origine des difficultés de chiffrages du rendement de cette taxe.

a. Le calcul d’un impôt provisoire

Au moment du départ de France, un impôt théorique provisoire est calculé à partir de l’assiette des plus-values latentes ou en report mentionnée précédemment.

Jusqu’au 1er janvier 2018, il résultait de la barémisation de ces plus-values après l’application éventuelle des abattements pour durée de détention existants

– c’est-à-dire l’abattement de droit commun ([80]) ou l’abattement renforcé applicable à la cession de titres de PME de moins de dix ans ([81]) – mais aussi de l’abattement forfaitaire de 500 000 euros applicable au dirigeant de PME cédant son entreprise lorsqu’il part en retraite.

Si ce second abattement forfaitaire est resté pleinement applicable à compter du 1er janvier 2018, les abattements pour durée de détention ont été cantonnés aux titres acquis avant le 1er janvier 2018 uniquement dans l’hypothèse où le redevable opterait pour une imposition au barème de l’impôt sur le revenu. À défaut d’option pour cette barémisation, l’application du prélèvement forfaitaire unique de 30 % (soit 12,8 % au titre de l’impôt sur le revenu et 17,2 % au titre des prélèvements sociaux) n’intègre plus d’abattement pour durée de détention.

b. L’impôt provisoire peut être acquitté ou bénéficier d’un sursis automatique ou sur option du redevable

Qu’il s’agisse des plus-values latentes ou des plus-values en report, le paiement effectif de cet impôt est automatiquement (et obligatoirement) mis en sursis, s’agissant des redevables qui transfèrent leur domicile fiscal dans un État membre de l’Union européenne ou dans un autre État de l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention fiscale en matière de lutte contre la fraude et en matière de recouvrement.

Dans ce cas, le CGI prévoit explicitement qu’il n’est constitué aucune garantie en contrepartie de ce sursis.

Pour les redevables qui s’établiraient en dehors de ces États (y compris à l’occasion d’un second transfert après installation dans l’un de ces États), le sursis au paiement de l’impôt est obtenu « sur demande expresse du contribuable » ; il n’est accordé que lorsque le redevable a déclaré les plus-values et les créances entrant dans le champ de l’exit tax, désigné un représentant fiscal en France et constitué des garanties correspondant au montant de l’impôt exigible, tel qu’il est calculé au stade du départ à l’étranger de ce contribuable.

Si le redevable peut démontrer que le transfert dans un État non européen répond à des raisons professionnelles, il peut être dispensé de la constitution de ces garanties.

Dans la mesure où, dans le cas d’un transfert dans un État non européen, le recours au sursis d’imposition est optionnel, le redevable peut également décider d’acquitter le montant d’impôt provisoire exigible à ce stade, ce qui ne préjuge pas de son droit à en obtenir une restitution partielle ou complète selon les modalités précisées ci-dessous.

Ces options sont également valables pour le paiement des prélèvements sociaux.

4. Le dénouement de l’imposition

a. La fin du sursis d’imposition

Qu’il soit de droit ou sur option, le sursis de paiement exposé ci-dessus expire lors de la survenance des événements suivants :

– la cession, le rachat, le remboursement ou l’annulation des titres, valeurs ou droits sur lesquelles la plus-value latente ou la plus-value en report a été constatée au moment du départ ;

– la donation des titres sauf si le redevable démontre que la donation n’a pas pour motif principal d’éluder l’impôt ;

– le décès du contribuable ;

– la perception d’un complément de prix.

b. Le calcul de l’impôt définitif

Que le redevable ait bénéficié du sursis d’imposition (automatique ou sur option) ou qu’il ait décidé d’acquitter l’impôt provisoire au moment du départ de France, le montant définitif mis en recouvrement fait l’objet d’un nouveau calcul à l’occasion de la cession ou de la donation des titres sur lesquels pèse une plus-value latente ou en report.

À ce stade, plusieurs éléments peuvent être pris en compte pour rectifier le montant de l’impôt exigible :

– à l’expiration d’un délai de quinze ans suivant le départ de France, le montant de l’impôt pesant sur les seules plus-values latentes (donc à l’exclusion des plus-values en report) fait l’objet d’un dégrèvement total. S’il a fait l’objet d’un paiement immédiat au moment du départ, cet impôt est restitué. Il en est de même pour les prélèvements sociaux ;

– il en est de même en cas de décès du contribuable ;

– dans l’hypothèse où le redevable se réinstalle en France, l’ensemble des plus-values latentes ou en report sont dégrevées au titre de l’exit tax, sachant que, par ailleurs, le redevable est en fait « replacé dans la même situation fiscale que celle où il se trouverait s’il n’avait jamais quitté le territoire français ».

Outre ces cas où qui se traduisent en pratique par l’abandon de l’exit tax, le CGI prévoit un mécanisme original de nouveau calcul du montant d’imposition exigible, où les éléments pris en compte ne peuvent jouer qu’en réduction de l’assiette imposable :

– si, au moment de l’exigibilité définitive de l’exit tax, le montant de la plus-value latente est en réalité inférieure à celle qui avait été constatée au moment du départ de France, la différence fait l’objet d’un dégrèvement (ou d’une restitution lorsque l’impôt a déjà été acquitté au moment du départ) ;

– si, dans la même hypothèse, le redevable enregistre une perte, l’impôt est également dégrevé ou restitué ; la moins-value peut éventuellement être imputée sur des plus-values classiques en cas de retour en France dans le cadre de la « tunnelisation » des plus et moins-values mobilières ;

– en tout état de cause, le montant de la plus-value est recalculé, afin d’appliquer l’abattement pour durée de détention jusqu’au jour du recouvrement de l’impôt définitif (et non pas uniquement jusqu’au jour du départ).

Dans l’hypothèse où le redevable peut prétendre, à ce stade, à l’application de l’abattement de 500 000 euros réservé aux dirigeants de petites ou moyennes entreprises partant en retraite, celui-ci est intégré à ce calcul définitif ;

– l’impôt éventuellement acquitté à l’étranger est imputé sur l’impôt exigible au titre de l’exit tax.

5. Les élargissements successifs du dispositif initial

Le dispositif de l’exit tax en vigueur, tel que décrit ci-dessus, a fait l’objet de plusieurs modifications récentes – tendant en règle générale à le renforcer :

L’article 38 de la quatrième loi de finances rectificative de 2011 ([82]) a modifié le texte initial, afin que le seuil de 1,3 million d’euros, en vigueur lors de la création du dispositif en juillet 2011, soit apprécié non pas au niveau d’une seule participation mais de l’ensemble des participations détenues par le redevable.

L’article 10 de la loi de finances pour 2013 ([83]) est venu préciser les modalités de calcul de l’exit tax dans le cadre de la réforme de la barémisation des revenus du capital : l’impôt exigible est calculé, lors du départ du contribuable, comme la différence entre la cotisation résultant de la barémisation de l’ensemble de ses revenus (y compris ceux entrant dans le champ de l’exit tax) et la cotisation résultant de ses revenus à l’exception de ceux entrant dans le champ de l’exit tax.

L’article 22 de la dernière loi de finances rectificative pour 2012 ([84]) a précisé que la plus-value latente (et non la plus-value en report) bénéficie de l’abattement pour durée de détention par ailleurs prévu par cette loi pour certaines plus-values mobilières dans le cadre, plus général, de la barémisation des revenus du capital.

L’article 42 de la loi de finances rectificative pour 2013 ([85]) a redéfini les seuils de participation permettant de déterminer le champ des redevables.

Avant l’entrée de vigueur de cet article, l’exit tax rendait imposable tout redevable possédant une participation d’au moins 1 % dans les bénéfices sociaux d’une société ou un total de participations de plus de 1,3 million d’euros.

Le seuil de 1 % pouvait conduire à rendre imposables des redevables pour des participations peu importantes, ce qui ne correspondait pas à l’esprit initial d’un dispositif destiné à prévenir l’évasion fiscale des contribuables importants.

Alors que le projet de loi initial du Gouvernement consistait à supprimer purement et simplement le seuil de 1 %, le rapporteur général a été à l’origine de son remplacement par le seuil de perception d’au moins 50 % des bénéfices sociaux d’une société actuellement en vigueur.

À l’initiative du rapporteur général, le seuil de 1,3 million d’euros a en outre été abaissé à 800 000 euros, par cohérence avec le seuil retenu lors de la réforme de l’impôt de solidarité sur la fortune opérée l’année précédente, mais également pour compenser l’étroitesse de l’assiette de cette taxe.

Il a en outre porté de huit à quinze ans le délai à l’issue duquel il est accordé un dégrèvement de cet impôt lorsqu’il pèse sur les plus-values latentes uniquement.

C. l’exit tax est un impôt imparfait À de nombreux Égards

1. Un champ et une assiette relativement restreinte

Le dernier rapport sur l’exil fiscal ([86]), remis annuellement au Parlement en application de l’article 29 de la troisième loi de finances rectificative pour 2012 ([87]), permet d’avoir certains éléments sur le nombre de redevables soumis à l’exit tax.

Au 30 avril 2017, tous les redevables de cette taxe partis pour l’étranger de 2011 à 2015 ayant accomplis leurs obligations déclaratives sont en principes connus ; toutefois, pour les redevables partis en 2016 et 2017, seuls ceux ayant demandé un sursis de paiement en option doivent déposer une déclaration spécifique avant leur départ.

En cas de sursis automatique ou d’imposition immédiate, les redevables ne doivent remplir leurs obligations qu’au printemps suivant. Les chiffres ne sont donc pas retracés dans le rapport de 2017.

Nombre de déclarations d’exit tax dÉposÉes

Source : rapport 2017 relatif aux contribuables quittant le territoire national, page 41.

Le nombre des redevables ayant déposé une déclaration – qui ne correspond pas au nombre des redevables qui acquitteront effectivement cette taxe in fine – est assez limité, en particulier lorsqu’on le rapporte au nombre de redevables de l’impôt sur la fortune (ISF) partis pour l’étranger selon ce même rapport (entre 674 en 2012 et 754 en 2015, avec un pic à 877 en 2013).

L’assiette de l’exit tax est par ailleurs, depuis 2011, limitée à certains revenus de capitaux mobiliers : par un renvoi au seul I de l’article 150-0 A du CGI, le dispositif ne prend en compte que les plus-values latentes liées à la détention de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres obligataires ou de droits portant sur ces valeurs.

Cette rédaction conduit à exclure du champ du dispositif l’ensemble des gains mentionnés au II de l’article 150-0 A du CGI, à savoir :

– les gains réalisés sur un plan d’épargne en actions (PEA) ou un PEA dédié aux petites et moyennes entreprises (PEA-PME), lorsque ces gains sont imposables en cas de retrait anticipé ;

– les gains liés à un compte PME innovation, créé par l’article 31 de la loi de finances rectificative pour 2016 ([88]), qui est pourtant en principe destiné à recueillir en report d’imposition les plus-values latentes liées à la vente d’une petite ou moyenne entreprise, en vue d’un éventuel réinvestissement ;

– les gains liés à des cessions de sociétés immobilières pour le commerce et l’industrie non cotées (SICOMI) ;

– les gains liés au rachat d’actions de société d’investissement à capital variable (SICAV) ou au gain résultant des rachats de parts de fonds communs de placement (FCP) ;

– les gains retirés des cessions de parts de fonds communs de créances dont la durée à l’émission est supérieure à cinq ans.

Cette rédaction de l’article 150-0 A du CGI conduit par ailleurs à exclure du dispositif de l’exit tax :

– les cessions ou rachats de parts de fonds communs de placement à risques (FCPR), lorsqu’ils ne bénéficient pas de l’exonération prévue par l’article 163 quinquies B du CGI ;

– les cessions d’actions de sociétés de capital-risque ;

– les cessions de parts de fonds communs de placement ;

– les gains liés à l’épargne salariale ou à l’actionnariat salarié (bons de souscriptions de parts de créateurs d’entreprises, stock-options ou actions gratuites).

Ces exclusions législatives font par ailleurs l’objet de précisions, parfois d’extension, dans leur commentaire au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP), dont la version applicable dresse la liste d’exclusion suivante :

– SICAV, fonds communs de placement, sociétés de placement à prépondérance immobilière à capital variable (SPPICAV) ;

– titres ou parts de PEA, de SICOMI, de fonds communs de créances dont la durée d’émission est supérieure à cinq ans, de carried interest, titres détenus dans le cadre de l’épargne salariale ou l’actionnariat salarié ;

– les sociétés de personnes ou les sociétés civiles professionnelles à prépondérance immobilière ;

– les parts de fonds de placement immobilier ou de sociétés d’investissements immobiliers cotées (SIIC).

Cette assiette étroite a, par ailleurs, longtemps été « mitée » par plusieurs exonérations, dont certaines ont été supprimées depuis la création du dispositif – souvent à l’initiative de la commission des finances de l’Assemblée nationale, quelle que soit sa tendance politique.

Il n’est pas inutile de constater, sur ce point, une certaine divergence de fonds entre cette commission et le Gouvernement :

– le projet d’article initial présenté par le Gouvernement en 2011 prévoyait explicitement une exonération des SICAV, un seuil de 1,3 million d’euros applicable au titre d’une seule participation et non de l’ensemble des participations du redevable, et ne visait que les titres de sociétés soumises à l’IS. Il retenait uniquement les droits sociaux et les valeurs mobilières, à l’exclusion des droits portant sur ces titres.

Par ailleurs, les contribuables devaient entrer dans le champ de l’exit tax, dès lors qu’il avait été domicilié depuis six ans de manière continue avant leur départ, ce qui offrait d’importantes possibilités de contournement.

La commission des finances a été à l’initiative d’un élargissement du champ de la taxe aux redevables ayant été domiciliés six années parmi les dix précédant le départ ; elle a étendu l’assiette aux droits portant sur les titres visés par le dispositif et elle a supprimé le verrou tenant à la soumission de la société au seul IS ;

– l’application du seuil d’imposition en valeur, fixé à 1,3 million d’euros au titre d’une seule participation, a été étendue à un seuil au titre de l’ensemble des participations du redevable dans le cadre de l’article 38 de la quatrième loi de finances rectificative de 2011 précitée ;

– alors que le projet d’article initial de la loi de finances rectificative pour 2013 mentionné précédemment supprimait le seuil d’imposition exprimé en pourcentage de participation dans une société (1 %), la commission des finances, à l’initiative de son rapporteur général, a permis la réintroduction d’un seuil à 50 %.

Elle a également abaissé le seuil d’imposition en valeur de 1,3 million d’euros à 800 000 euros, et elle a supprimé un alinéa proposé par le texte initial qui élargissait l’exonération des SICAV à l’ensemble des parts d’organismes de placement collectifs et les FCP. Elle a par ailleurs supprimé l’exonération spécifique aux SICAV – sans que cette suppression ne soit reprise dans le BOFiP actuellement en ligne.

Elle a enfin porté de huit à quinze ans de détention des titres suivant le transfert hors de France le délai à l’issue duquel l’impôt pesant sur les seules plus-values latentes fait l’objet d’un dégrèvement.

2. Un rendement très limité

Malgré ces modifications du dispositif initial, l’assiette de l’exit tax est trop restreinte pour que son rendement atteigne les montants escomptés.

Il convient, à titre préliminaire, de rappeler qu’aucun chiffrage du rendement prévisionnel ou effectif de la première exit tax n’a été réalisé entre 1999 et 2004, ni à l’occasion du vote du dispositif ni – ce qui peut paraître encore plus surprenant – à l’occasion de sa suppression.

Compte tenu du fait que l’exit tax est en réalité une des modalités d’imposition des plus-values mobilières, aucun des documents budgétaires de cette période ne permet de retracer un quelconque rendement.

Lors de l’examen du nouveau dispositif en 2011, le rapporteur général notait dans son rapport ([89]), s’agissant de ce premier dispositif abrogé, que « le montant des droits correspondants, dégrevés lors de la suppression définitive du dispositif par la loi de finances rectificative pour 2005, avait été estimé par le Gouvernement à la demande du Rapporteur général à 73 millions d’euros (hors prélèvements sociaux) soit un peu moins de 11,7 millions d’euros par année d’application au seul titre de l’impôt sur le revenu et aux taux de 2006 ».

Lors de l’adoption du nouveau dispositif en 2011, le rapporteur général mentionnait par ailleurs « les incertitudes entourant le chiffrage du rendement de la mesure » ([90]).

Le produit attendu était estimé par le Gouvernement à 87 millions d’euros en 2012 et, à compter de 2013, à 189 millions d’euros en année pleine (soit 115 millions d’euros au titre de l’impôt sur le revenu et 74 millions d’euros au titre des prélèvements sociaux).

Mais le rapporteur général relevait que l’évaluation du Gouvernement reposait sur huit étapes de calcul, n’intégrant pas l’ensemble des paramètres de la taxe, en particulier la purge totale de l’imposition des plus-values latentes après un délai de huit ans, les mécanismes d’abattements pour durée de détention applicables ou d’imputation des impôts étrangers.

Dans le cadre du rapport sur l’application de la loi fiscale de juillet 2013 ([91]), un premier bilan avait été présenté. Le rapporteur général indiquait qu’au titre de 2011, 158 foyers fiscaux avaient déclaré un montant cumulé de 1,35 milliard d’euros de plus-values imposables à la taxe.

Depuis l’annonce de la suppression de l’exit tax par le président de la République en mai dernier, les échanges avec l’administration afin de déterminer le rendement réel de cette taxe ont été nombreux :

– les seules évaluations disponibles à la date de cette annonce provenaient du rapport du Conseil des prélèvements obligatoires (CPO) sur les prélèvements obligatoires sur le capital des ménages ([92]), faisant état d’un rendement de 803 millions d’euros en 2016, intégré dans le rendement de l’impôt sur le revenu sur les plus-values mobilières ;

– lors d’une audition devant la commission des finances de l’Assemblée nationale le 12 juin dernier ([93]), le directeur de la législation fiscale a évoqué une imposition latente de 6 milliards d’euros accumulée sur la totalité de la durée du dispositif (2011-2017) pour un rendement effectif de 140 millions d’euros sur cette même durée, au titre de l’impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux.

Depuis, le Rapporteur général a été destinataire de plus amples informations sur le rendement de cette taxe et ses redevables, retracées dans les tableaux ci-dessous.

Ces chiffres doivent être appréhendés avec de nombreuses précautions rappelées par le Gouvernement lors de leur transmission : dans le cadre de l’exit tax, une imposition potentielle n’est pas une imposition effective (du fait notamment des mécanismes de dégrèvement) et, plus subtil encore, une imposition effective n’est pas assimilable à une imposition définitivement acquise par l’État (lorsque le contribuable n’opte pas pour le sursis, il acquitte l’impôt sur la plus-value latente mais il peut malgré tout en obtenir restitution après le délai de quinze ans).

Compte tenu de ce dernier élément, l’administration fiscale souligne donc qu’il serait erroné de considérer que la taxe a « rapporté » environ 140 millions d’euros depuis sa mise en place.

Le détail des chiffres fournis par l’administration fiscale figure dans le tableau ci-dessous.

Il en ressort que l’imposition latente totale au titre de l’exit tax s’élève à 5,75 milliards d’euros entre 2011 et 2016 (au titre de l’impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux). La quasi-totalité de ces montants – soit près de 5,4 milliards d’euros – a bénéficié d’un sursis de paiement.

À la fin de l’année 2017, près de 5,3 milliards d’euros sont toujours en sursis de paiement.

Sur le volume total de l’imposition latente, environ 138 millions d’euros ont fait l’objet d’un encaissement effectif et 128 millions d’euros ont déjà été dégrevés.

le rendement de l’exit tax – Transferts 2011 À 2016

(en millions d’euros)

(1) Les sommes encaissées au titre d’une année comportent les impositions d’exit tax prises en charge au titre du transfert du domicile fiscal hors de France sans sursis de paiement, ainsi que les paiements relatifs aux prises en charge antérieures dont le sursis de paiement a expiré du fait de la réalisation d’un événement.

Source : direction de la législation fiscale, août 2018.

Imposition restant en sursis de paiement fin 2017

en fonction de l’année de prise en charge

(en millions d’euros)

Source : direction de la législation fiscale, août 2018.

La différence entre, d’une part, le montant total pris en charge (5792,9 millions d’euros) et, d’autre part, le montant des créances restant en sursis de paiement (5 301 millions d’euros), le montant des recouvrements effectifs (137,98 millions d’euros) et des dégrèvements ou restitutions (128,03 millions d’euros) s’élève à 185,8 millions d’euros.

Cette différence s’explique par les prises en charge de la fin de l’année 2017 qui n’ont été codifiées comme étant en sursis de paiement qu’au début de l’année 2018.

Nombre de contribuables ayant quitté le territoire national en 2015

et ayant déposé une déclaration d’exit tax

Source : direction de la législation fiscale, août 2018.

3. Des obligations déclaratives particulièrement lourdes

Préalablement à son départ, le redevable doit – dans l’hypothèse où il formule la demande expresse de bénéficier d’un sursis au paiement de l’imposition, donc en vue d’une installation en dehors de l’espace européen – déclarer le montant des plus-values et des créances entrant dans le champ de l’exit tax et désigner un représentant fiscal.

Il doit en outre constituer des garanties correspondant à l’impôt exigible, soit au titre de l’impôt sur le revenu 12,8 % de ces plus-values et créances, sans application des éventuels abattements pour durée de détention.

Dans les mois qui suivent son départ, le redevable doit déclarer les plus-values latentes ou en report dans sa déclaration d’impôt sur le revenu, dans les délais de droit commun (correspondant toutefois à son nouveau lieu de résidence, qui sont souvent plus tardifs pour les redevables établis dans un pays étranger).

Dans le mois suivant la réception de l’avis d’imposition correspondant à cette déclaration, le contribuable constitue éventuellement un complément de garanties permettant d’assurer le recouvrement de l’impôt complémentaire lorsqu’il existe une différence avec le montant déterminé au moment de la constitution des garanties, l’éventuel excédent étant restitué.

Lorsque le redevable bénéficie d’un sursis de paiement, celui-ci doit déclarer chaque année dans sa déclaration d’impôt sur le revenu le montant cumulé des impôts en sursis de paiement et établit sur un formulaire spécifique le montant des plus-values et des créances soumises à l’exit tax ainsi que l’impôt afférent aux plus-values pour lesquelles le sursis de paiement n’est pas expiré.

Lorsque le sursis prend fin, le redevable doit déclarer, dans la déclaration d’impôt sur le revenu qui suit, la nature et la date de l’événement qui a entraîné ce sursis de paiement ainsi que le montant de l’impôt exigible afférent aux plus-values et aux créances entrant dans le champ de l’exit tax.

4. Un coût de gestion exponentiel

L’exit tax est gérée par le service des non-résidents, dont deux fonctionnaires de catégorie A et deux fonctionnaires de catégorie C sont employés à temps plein à son suivi. En outre, un temps important et croissant y serait également consacré au sein de la division en charge de la fiscalité des particuliers et du contentieux du recouvrement.

En outre, l’administration fiscale aurait de plus en plus de mal à assurer le suivi d’un dispositif qui a évolué à de trop nombreuses reprises, supposant des mises à jour répétées du BOFiP et des notices associées en fonction de l’année de départ du contribuable.

Afin de suivre les obligations déclaratives et les garanties, le service des non-résidents a utilisé un outil spécifique développé en interne, qui devrait trouver ses limites de maintenance alors que ce suivi doit être assuré, en l’état du droit, pendant quinze ans.

Il convient en outre de rappeler que l’exit tax représente un coût de gestion pour l’usager, lorsqu’il s’agit de constituer des garanties notamment, ce qui suppose le plus souvent d’avoir recours à un professionnel du droit.

Il convient enfin de noter qu’en application de l’article L. 208 du livre des procédures fiscales, le coût de la constitution des garanties sera remboursé au contribuable si les sommes correspondantes lui sont, en définitive, restituées. Les conditions du remboursement sont précisées aux articles R. 208-4 et R. 208-5 du même livre. Pour un versement en espèces, le remboursement est calculé au taux de l’intérêt de retard – soit, en l’état, 0,4 % par mois – tandis que, pour un nantissement ou une hypothèque, il correspondra aux frais d’actes et, pour une caution, à la rémunération payée à la caution (dans la limite d’un plafond).

5. Un signal négatif à l’égard des investisseurs et des entrepreneurs

Comme l’a rappelé le président de la République, le dispositif de l’exit tax constitue un signal puissant en défaveur de l’investissement et de l’entreprenariat dans notre pays, autant à l’égard des personnes qui se trouvent à l’étranger et souhaiteraient pouvoir investir en France qu’à l’égard d’entrepreneurs français souhaitant y développer leur activité.

Il est à l’évidence compliqué de pouvoir fournir des statistiques précises permettant d’étayer ce point de vue.

À tout le moins est-il possible de constater que le dispositif d’exit tax pratiqué en France fait figure de particularité dans la typologie réalisée par le Conseil des prélèvements obligatoires dans son rapport précité sur la fiscalité pesant du sur le capital des ménages ([94]).

L’exit tax constituerait, dans le même ordre d’idée, une incitation pour les investisseurs ou les entrepreneurs français à anticiper leur départ pour l’étranger.

II. le dispositif proposÉ

En cohérence avec l’annonce présidentielle, le présent article prévoit la suppression du dispositif de l’exit tax dans sa forme actuelle.

Toutefois, il ne s’agit pas d’une suppression sèche ; en effet, la suppression complète de toute taxation au départ du territoire national aurait ouvert la voie à des expatriations de pure opportunité, permettant au redevable de s’installer pour huit mois en Belgique (par exemple), afin de ne payer aucun impôt en France sur la cession de son entreprise avant de s’y réinstaller quelques mois plus tard.

Pour éviter de tels abus, le présent dispositif lui substitue, selon les termes de l’exposé des motifs de l’article, « un dispositif beaucoup plus ciblé », qui permettra de renforcer l’attractivité de la France pour les investisseurs étrangers. Cet exposé des motifs met, en revanche, moins l’accent sur l’objectif de prévention du départ anticipé des entrepreneurs français, mentionné précédemment.

Comparé au dispositif actuel de l’exit tax, le dispositif prévu par le présent article repose sur les axes suivant :

– le délai suivant le départ de France du redevable à l’issue duquel l’exit tax pesant sur les plus-values latentes fait l’objet d’un dégrèvement (en cas de sursis de paiement) ou d’une restitution (si l’impôt a été acquitté au départ de France) est ramené de quinze ans à deux ans ;

– le sursis automatique au paiement de l’exit tax, assorti d’une dispense de constitution de garanties de paiement de l’impôt – qui est aujourd’hui réservé aux redevables s’installant dans l’espace européen – sera étendu à l’ensemble des États liés à la France par une convention de lutte contre la fraude et l’évasion fiscales et d’assistance au recouvrement ;

– les charges déclaratives pesant sur le redevable seront allégées dans la mesure où la déclaration de suivi, qu’il doit actuellement remplir annuellement en cas de bénéfice du sursis de paiement sur l’ensemble des plus-values entrant dans le champ de l’exit tax, sera recentrée sur les seules plus-values en report d’imposition et, accessoirement, sur les créances liées à une clause de complément de prix (ou earn-out).

A. Le racCourcissement du dÉlai de dÉgrÈvement d’exit tax pesant sur les plus-values latentes

Les alinéas 16 et 17 du présent article ramènent de quinze à deux ans le délai, suivant le transfert du domicile fiscal hors de France du redevable, à l’issue duquel l’exit tax pesant sur les seules plus-values latentes est automatiquement transformé :

– en dégrèvement d’office lorsque le redevable a bénéficié automatiquement ou sur option d’un sursis d’imposition ;

– en restitution lorsque le redevable a plutôt décidé d’acquitter directement son exit tax à son départ de France.

Comme il a été indiqué précédemment, ce mécanisme de dégrèvement ou de restitution ne s’applique pas aux plus-values en report entrant dans le champ de cette imposition.

Le dégrèvement ou la restitution n’intervient que dans l’hypothèse où les titres sont encore, à l’issue de ce délai, « dans le patrimoine du contribuable », expression volontairement large – quoiqu’un peu imprécise – qui pourrait couvrir l’hypothèse où ces titres ont été logés dans un trust ou une fiducie, la question du démembrement de propriété n’étant pas tranchée par cette rédaction.

Ce délai de deux ans, retenu par le Gouvernement, correspond généralement dans le CGI au délai en-dessous duquel une opération financière peut être considérée comme spéculative ou à tout le moins court-termiste :

– dans le cadre de l’IS, l’imposition spécifique des plus-values sur titres de participation fait l’objet d’un taux spécifique lorsqu’il s’agit de plus-value « à long terme », c’est-à-dire liées à des participations de plus de deux ans. Il en est de même dans le cadre des bénéfices industriels et commerciaux ;

– dans le cadre de la détention de titres dans un plan d’épargne en actions, tout retrait avant les deux ans du plan entraîne l’application d’un taux à l’impôt sur le revenu de 22,5 % (et de 19 % entre deux et cinq ans) ;

– dans le cadre de la retenue à la source applicable aux dividendes distribués à une personne morale, une exonération est prévue lorsque l’entreprise bénéficiaire détient depuis au moins deux ans 10 % du capital de la personne qui distribue les dividendes (article 199 ter du CGI) ;

– la fiscalité de l’assurance-vie implique l’application d’un taux de 35 % en cas de retrait avant les deux ans du contrat (article 125-0 A du CGI) ;

– l’abattement pour durée de détention applicable aux plus-values mobilières était nul avant deux ans, pour atteindre ensuite 50 % entre deux et huit ans.

B. l’extension du sursis automatique de paiement aux États et territoire liÉs À la France par des conventions fiscales

Les alinéas 3 à 8 du présent article procèdent à un ajustement conséquent du dispositif de sursis automatique de paiement de l’exit tax, qui entraîne la dispense de constitution de garanties de paiement de l’impôt.

Aujourd’hui, en cohérence avec la jurisprudence Lasteyrie du Saillant précitée, le sursis est automatique :

– dans les États membres de l’Union européenne ;

– dans les autres États partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales ainsi qu’une convention d’assistance mutuelle en matière de recouvrement ayant une portée similaire à celle prévue par la directive 2010/24/UE du Conseil, du 16 mars 2010, concernant l’assistance mutuelle en matière de recouvrement des créances relatives aux taxes, impôts, droits et autres mesures. Cette référence désigne en pratique la Suède et l’Islande à l’exclusion du Liechtenstein.

Le présent article prévoit de rendre automatique le sursis dans les États où c’est actuellement possible, mais également dans l’ensemble des États, hors Union européenne ou Espace économique européen, liés à la France par ces deux catégories de conventions fiscales (assistance administrative en vue de lutter contre la fraude fiscale et convention d’assistance mutuelle en matière de recouvrement).

Selon les informations transmises par le Gouvernement, cette référence permet d’englober :

– tous les États de l’Espace économique européen sauf le Liechtenstein ;

– les juridictions suivantes : Afrique du Sud, Albanie, Algérie, Arménie, Aruba, Australie, Azerbaïdjan, Bénin, Burkina-Faso, Cameroun, Congo, Corée du Sud, Côte d’Ivoire, Curaçao, États-Unis, Gabon, Géorgie, Ghana, Groenland, Guinée, Îles Cook, Îles Féroé, Inde, Japon, Liban, Madagascar, Mali, Maroc, Maurice, Mauritanie, Mexique, Moldavie, Niger, Nouvelle-Zélande, Ouganda, Ouzbékistan, Pakistan, Polynésie Française, République Centrafricaine, Saint-Barthélemy, Saint-Martin, Sint Marteen, Sénégal, Taïwan, Togo, Tunisie, Ukraine.

Le critère tenant à l’existence de ces deux catégories de conventions fiscales est celui généralement retenu dans le CGI pour cibler les États ou territoires dont la France peut obtenir les informations nécessaires à la perception d’un impôt comme l’exit tax.

Le débat entourant l’adoption de l’article 58 de la seconde loi de finances rectificative pour 2014 ([95]) avait permis de mettre en lumière le fait que la simple existence d’une convention administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales ne garantit pas, par elle-même, la possibilité pour l’administration des impôts d’obtenir de l’État partie à la convention les informations voulues.

C. L’allégement des charges dÉclaratives annuelles du redevable

Les alinéas 24 à 27 portent allégement de certaines obligations déclaratives pesant sur le redevable au titre de l’exit tax.

Actuellement, le CGI prévoit que, lorsqu’il bénéficie d’un sursis de paiement (automatiquement dans l’espace européen ou sur option avec constitution de garantie en dehors de cet espace), le redevable doit déclarer chaque année le montant cumulé des impôts en sursis de paiement dans sa déclaration de revenus.

Il prévoit, en outre, que le redevable doit annexer à cette déclaration un formulaire spécifique de l’administration avec le montant des plus-values et des créances constatées au titre de exit tax, c’est-à-dire à la fois les plus-values latentes et les plus-values en report.

Cette obligation pèse sur le redevable jusqu’à l’expiration du sursis, donc potentiellement pendant quinze ans, ce qui est particulièrement long et peut s’appliquer potentiellement à des personnes qui n’ont plus de revenus de source française, voire plus de liens avec elle.

Afin d’alléger ces charges déclaratives, le présent article prévoit donc que cette déclaration annuelle de suivi du sursis d’imposition sera circonscrite :

– aux créances liées à une clause de complément de prix ;

– aux plus-values en report d’imposition.

Combiné avec le passage de quinze ans à deux du délai de dégrèvement de l’exit tax, la présente disposition permet donc de calculer que le redevable ne remplira ces déclarations de suivi qu’au maximum deux fois suivant la déclaration de départ initiale s’agissant des créances de complément de prix – les plus-values en report ne bénéficiant pas du mécanisme de dégrèvement.

En outre, les plus-values en sursis à déclarer sont simples à déterminer, dans la mesure où l’impôt lié à des plus-values en report est déterminé avant le départ du contribuable et reste fixe après son départ. La créance liée à un complément de prix est plus évolutive, dans la mesure où elle est en générale indexée sur l’évolution de l’activité de la société cédée. Le CGI prévoit donc que son montant est évalué directement par le redevable dans le cadre de sa déclaration.

Les alinéas 28 et 29 précisent que, lorsque le contribuable devra remplir une déclaration de suivi annuelle en application de ces nouvelles dispositions - c’est-à-dire à raison uniquement des plus-values en report ou d’un complément de prix – il devra également déclarer, dans la même déclaration, le montant total des impôts en sursis de paiement bénéficiant d’un sursis d’imposition, c’est-à-dire en y ajoutant les éventuelles plus-values latentes ainsi que l’impôt correspondant.

D. Les Mesures de coordination

Plusieurs alinéas de l’article prévoient des mesures de coordinations :

– conformément à la terminologie du CGI, la référence aux États d’installation du redevable est élargie aux « territoires », afin de couvrir toutes les éventualités (alinéas 7, 14, 15, 18 à 20 et 23) ;

– l’alinéa 9 procède à une mesure de coordination du dispositif de sursis de paiement applicable en cas de déménagements successifs du redevable.

Le CGI prévoit actuellement que ce sursis est optionnel dans deux cas : d’une part s’il s’installe dans un État extra-européen ou d’autre part si, après avoir transféré son domicile dans un État de l’espace européen, il le transfère ensuite à l’extérieur de cet espace.

L’alinéa 9 coordonne ce dispositif, en prévoyant que le sursis est optionnel en cas de transfert d’un État européen ou lié à la France par les deux conventions fiscales précitées vers un État tiers non lié à la France par ces conventions fiscales.

E. L’EntrÉe en vigueur

Le dernier alinéa du présent article prévoit que ce nouveau dispositif s’appliquera aux transferts de domicile fiscal hors de France intervenus à compter du 1er janvier 2019.

Le présent article ne s’appliquera donc pas au « stock » des redevables déjà partis, qui resteront soumis au régime de quinze ans en vigueur.

Les charges déclaratives actuelles continueront donc à peser fort longtemps sur les redevables partis récemment, pour un dispositif qui aura alors été considérablement allégé.

Pour sa part, la charge administrative actuelle du dispositif risque également de décroître très lentement.

Ce dernier alinéa précise par ailleurs les modalités d’entrée en vigueur des dispositions étendant le sursis automatique aux États et territoires liés à la France par les deux conventions fiscales mentionnées précédemment, dans l’hypothèse où le redevable a déjà transféré son domicile dans l’espace européen avant le 1er janvier 2019.

À supposer que ce redevable transfère à nouveau son domicile dans un État ou territoire lié à la France par les deux conventions fiscales précitées, il pourra alors bénéficier du sursis sur option avec constitution de garanties.

*

La commission examine les amendements de suppression de l’article, II-CF292 de M. M’jid El Guerrab, II-CF990 de M. Jean-Paul Mattei, II-CF1054 de M. Fabien Roussel, II-CF1141 de Mme Christine Pires Beaune et II-CF1331 de M. Éric Coquerel.

M. M’jid El Guerrab. Par cet amendement, il est proposé de maintenir le dispositif actuel dit d’exit tax.

L’exit tax est un impôt qui a été créé en 2011 par Nicolas Sarkozy pour lutter contre l’évasion fiscale et dissuader les contribuables de s’expatrier vers des pays où l’imposition est plus clémente.

Selon le rapport d’information présenté le 27 novembre 2013 par M. Christian Eckert, alors rapporteur général de la commission des finances de l’Assemblée nationale, 158 foyers fiscaux avaient déclaré, au titre de l’année 2011, un montant cumulé de 1,35 milliard d’euros de plus-values imposables à la taxe. La dernière évaluation disponible chiffrait le rendement de cette mesure à 53 millions d’euros au titre de 2012 et à 115 millions d’euros pour 2013 et pour 2014.

Selon le Conseil des prélèvements obligatoires, organisme rattaché à la Cour des comptes, les recettes potentielles de l’exit tax en 2016 auraient pu s’élever à plus de 800 millions d’euros.

Il pourrait être judicieux d’utiliser les recettes générées par cette taxe pour financer la politique de développement de la francophonie et des lycées Français. À l’heure où l’Agence pour l’enseignement français à l’étranger a vu ses crédits diminués, alors que les parents subissent les hausses des frais de scolarité, cette nouvelle source de financement pourrait être une véritable bouffée d’oxygène pour ce réseau dynamique, « colonne vertébrale de l’enseignement du français ». Cela permettrait également de réaliser les ambitions de notre président de la République, qui souhaite doubler le nombre d’élèves dans les lycées français à l’étranger.

M. Jean-Paul Mattei. Mon amendement vise également à supprimer l’article 51. Le système de l’exit tax fonctionne en effet très bien aujourd’hui. Je ne comprends donc pas pourquoi on cherche à l’améliorer. Je suis seul signataire de cet amendement.

M. Fabien Roussel. Pour les mêmes raisons que celles qui viennent d’être évoquées, nous demandons la suppression de l’article 51. L’exit tax est une mesure de lutte contre l’exil fiscal et doit être maintenue dans sa forme actuelle.

C’est un très mauvais signal que de ramener à deux ans – ou même à cinq – la possibilité de ne plus taxer les plus-values sur titres. Supprimer l’exit tax, reviendrait à donner un permis de s’exiler fiscalement. Ce serait incompréhensible.

Monsieur le Rapporteur général, avez-vous estimé les pertes qu’induirait pour le budget la réduction du délai ?

Mme Christine Pires Beaune. J’irai dans le même sens. L’article 51 ne vise ni plus ni moins qu’à affaiblir la portée d’un dispositif anti-abus qui fonctionne bien. Je rappellerai simplement que les impositions en sursis au 31 décembre 2017 représentent tout de même 5,3 milliards d’euros.

Au sujet des chiffres, il semble que, dans le tableau figurant à la page 335 de l’évaluation préalable, il y ait une erreur, dans la colonne des sommes. Si on reprend les chiffres de 2012 jusqu’à 2017, on aurait une différence de 11 000 euros sur le total ; sur les créances en sursis, elle serait de 190 000 euros, apparemment.

M. Éric Coquerel. Disons-le clairement : à la suite de la levée de boucliers que l’annonce de la suppression pure et simple de l’exit tax avait suscitée, l’article 51 propose une vraie-fausse suppression en ramenant de quinze ans à deux ans la durée de détention au-delà de laquelle on peut vendre ses valeurs mobilières sans contrepartie fiscale sur les bénéfices réalisés.

En fait, comme cela a été estimé, cela revient à faire un cadeau d’une valeur potentielle de 5,3 milliards d’euros, dans deux ans, à ceux qui n’auront plus qu’à réaliser la plus-value réalisée après leur départ de France. Ces expatriés pourront ainsi tirer tout l’avantage de ce qui constitue une évasion fiscale ! On nous dit que cela ne rapporte pas beaucoup. Mais cette mesure est précisément intéressante parce qu’elle est dissuasive. Ce n’est pas tant ce qu’elle rapporte qui compte, que le fait qu’elle empêche que rien ne soit aujourd’hui subtilisé à l’administration fiscale.

Dois-je rappeler les débats que nous avons actuellement pour savoir, par exemple, comment on pourrait entamer une transition écologique digne de ce nom ? Au lieu de taxer uniquement les particuliers, on ferait mieux de faire en sorte qu’on arrête déjà de faire des cadeaux, à coup de milliards, à des gens qui, en plus, n’hésitent pas à frauder. Voilà pourquoi nous proposons la suppression de cet article.

M. le Rapporteur général. Effectivement, le sujet mérite débat. Nous avions auditionné le directeur de la législation fiscale sur ce sujet. L’audition n’a pas été de la plus grande clarté.

En déposant des amendements de suppression de l’article 51, vous semblez considérer, chers collègues, que l’exit tax dans sa forme actuelle est un outil efficace pour lutter contre l’évasion fiscale. Pour ma part, je dispose d’un excellent rapport sur l’exil fiscal de Valérie Rabault. Elle y montre que les départs de France n’ont cessé d’augmenter depuis 2011 : le nombre de redevables quittant le territoire est passé de 200 personnes en 2002 à 800 en 2015 – le dernier chiffre connu.

L’exit tax ne permet donc pas de retenir les Français qui veulent partir. C’est, je crois, tout simplement parce que leur principal motif n’est pas forcément la fiscalité : souvent, quand il s’expatrie, un entrepreneur a des projets entrepreneuriaux à l’étranger. Tout le monde n’obéit pas forcément à une logique fiscale : il n’y a pas que des voyous sur la Terre !

S’agissant du rendement de cette taxe, on a découvert qu’il était en fait complètement dérisoire. Cet impôt est inefficace puisque personne ne le paye vraiment. Sur 5,4 milliards de plus-values potentielles, la quasi-totalité de la somme est en sursis d’imposition ; le rendement réel est de plus ou moins 10 millions d’euros par an, et encore... Car, à la fin, il y a des restitutions possibles.

J’entends bien les arguments selon lesquels un impôt qui rapporte peu n’est pas forcément un mauvais impôt, dans la mesure où il permet de lutter contre la fraude fiscale. J’en profite d’ailleurs pour vous remercier, monsieur Coquerel parce que si, souvent, je hurle contre les « amendements des lobbies », ce n’est jamais le cas des vôtres.

Il reste qu’il faut toujours mettre en balance le rendement d’un impôt, ses effets économiques et son efficacité par rapport à l’objectif recherché. En l’espèce, malheureusement, aucun de ces trois objectifs n’est pas atteint.

Considérant qu’il faut un vrai dispositif anti-abus, je vous proposerai de nous caler sur ceux qui existent, plus ou moins, dans l’Union européenne, à des degrés divers. On renforcerait le dispositif proposé à l’article 51, en mettant en place un système beaucoup plus coercitif à partir d’un certain niveau de plus-values latentes. Mieux vaut prévoir un système cohérent au niveau européen et plus efficace.

J’émettrai un avis défavorable sur les amendements de suppression de l’article.

M. Gilles Carrez. Je suis beaucoup moins critique que le Rapporteur général sur l’existence de l’exit tax. Nous avons besoin de ce dispositif du fait des divergences fiscales majeures au sein de l’Union européenne en matière d’imposition des plus-values sur valeurs mobilières. En effet, en Belgique, ce taux d’imposition est nul. Voilà le problème !

Le problème est apparu à la fin des années 1990, à l’occasion d’une cession qui a été très médiatisée, celle de BusinessObjects. Le créateur de l’entreprise est en effet allé s’installer à Bruxelles et y a réalisé sa plus-value. Dans ce contexte, Dominique Strauss-Kahn a mis en place un dispositif qui consistait, non pas à taxer la plus-value dès que le titulaire potentiel, souvent chef d’entreprise, pourrait en bénéficier au moment de son départ, mais à déposer des garanties. Après une longue procédure, ce dispositif a été annulé par la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE), dans son arrêt De Lasteyrie, au motif qu’il entravait la liberté de circulation.

Nous avons donc cherché à mettre en place un dispositif qui ne soit pas condamné ou qui ne coure pas de risque de l’être. Nous l’avons mis en place en 2011, en prévoyant, si ma mémoire est bonne, une durée de détention de huit ans. Le dispositif a été maintenu par la majorité suivante mais il me semble que le délai a alors été allongé.

Monsieur le Rapporteur général, ce dispositif doit absolument être conservé. Il y a une bataille sur les chiffres. Certes, si vous raisonnez en termes d’encaissement, cela ne rapporte pas grand-chose. Mais c’est normal ! Le dispositif de 2011 prévoyait un règlement dans un délai de huit ans, s’il y avait cession des titres. Au moment du départ pour Bruxelles, on ne constatait qu’une sorte d’autorisation d’engagement. Ce n’était que s’il y avait cession de l’entreprise dans les huit années qu’il y avait encaissement. C’est pourquoi on a vu fleurir des chiffres très différents : on ne parlait pas toujours de la même chose. Les uns faisaient référence à cette sorte de créance de l’État sur une recette potentielle au moment du départ, ce qui faisait plusieurs centaines de millions d’euros, tandis que les autres évoquaient l’encaissement.

Tant que nous connaîtrons en Europe des fiscalités aussi divergentes sur les plus-values mobilières, nous serons obligés de nous protéger. C’est pourquoi, j’ai été très étonné de la déclaration du président de la République, lorsqu’il a indiqué au magazine Forbes qu’on allait supprimer ce dispositif. Nous en avons absolument besoin !

Des amendements ont été déposés pour allonger le délai de dégrèvement. Celui du Rapporteur général vise à le faire passer à cinq ans. Je proposerai six ans pour d’autres raisons. Nous en discuterons. En tout cas ce dispositif est actuellement parfaitement cohérent avec notre politique fiscale générale – je pense par exemple au pacte « Dutreil » – et n’est pas lié à l’ISF, mais seulement au problème des plus-values à l’occasion de cession d’entreprise.

Mme Valérie Rabault. Gilles Carrez a rappelé l’historique de la mesure et je l’en remercie.

À chaque fois que nous reprenons ces discussions, sur ce sujet comme sur celui de la taxe à 3 % sur les géants du numérique, nous nous heurtons au fait que l’Union européenne a comme valeur première la libre circulation des capitaux et que, dans son ordre de priorités, elle ne met l’harmonisation fiscale qu’ensuite. Cela permet à la Belgique de prévoir un taux d’imposition zéro. Tant qu’on n’aura pas résolu ce problème, qui dépasse effectivement le périmètre de la commission des finances, nous nous heurterons aux décisions de la CJUE. Je souscris donc totalement à ce qui a été dit par Gilles Carrez.

Pour améliorer votre perception de ce qui est en train de se jouer aujourd’hui, permettez-moi d’appeler votre attention sur l’article que le Financial Times, dans son édition de vendredi dernier, a consacré aux propositions alléchantes faites aux banquiers par la France et l’Italie, à l’occasion du Brexit. L’article est intitulé : « Italy and France offer bankers best Brexit tax deal ». Cela veut dire que la France et l’Italie offrent le montant d’exonérations fiscales le plus important à ce type de population : des financiers susceptibles de quitter Londres et dont le salaire annuel est supérieur à un million d’euros ! On constate que la France est numéro 2 en Europe pour attirer ces banquiers. Si vous voulez, en plus, leur consentir un avantage via la suppression, ou la quasi-suppression, de l’exit tax, notre pays va vraiment finir par devenir un paradis fiscal.

M. le président Éric Woerth. Je crois qu’il y a encore de la marge...

Mme Valérie Rabault. Et le Financial Times n’est pas spécialement connu pour ses vues gauchisantes...

Voilà les raisons pour lesquelles nous soutenons le maintien de l’exit tax. C’est un dispositif de protection, et non de rendement. Il vise à dissuader de succomber à la tentation de délocaliser des plus-values latentes en Belgique, là où le taux d’imposition est nul.

Mme Amélie de Montchalin. Il faut aussi regarder ce que la majorité propose.

Pour être plus cohérent avec les dispositifs européens, le Rapporteur général propose que le délai de détention passe de deux ans à cinq ans dans un certain nombre de cas. Nous sommes favorables à cette convergence européenne.

Notre discussion sur les différents articles rattachés montre bien que la France cherche cette convergence, en offrant pour cela tantôt des conditions plus favorables, tantôt des conditions plus restrictives. Sur ce sujet précis, comme nous manquons de convergence factuelle législative, au niveau européen, par le biais d’une directive ou par un encadrement strict, il nous semble essentiel, dans la majorité, de nous assurer qu’on se rapproche le plus possible de ce que font les Britanniques et les Allemands. Il s’agit en effet de pouvoir exercer un suivi susceptible de faciliter, à terme, une convergence plus large des dispositifs de mobilité. Telle est du moins l’intention de ceux qui sont, comme nous, Européens et ambitieux.

Cela ouvrirait la voie à ce que certains pays qui pratiquent aujourd’hui une imposition zéro puissent évoluer vers une fiscalité harmonisée. Tous les problèmes posés par l’optimisation ou par le dumping fiscal entre les frontières pourront, à ce moment-là, trouver une issue plus cohérente. Sur ce sujet, il y a, bien sûr, la proposition du Gouvernement, mais la majorité y a aussi travaillé activement. Ma collègue Émilie Cariou présentera ainsi un certain nombre de propositions tendant à rapprocher le dispositif français de ceux de nos voisins.

Pour finir, le système actuel a pour principale faiblesse de demander énormément de communication d’information des contribuables à Bercy, qui, de son côté, n’a pas les moyens de suivre pendant huit ans, dix ans ou quinze ans, contribuable par contribuable, l’ensemble des mouvements concernés, sachant que ces contribuables sont précisément à l’étranger.

M. Éric Coquerel. Évidemment vous supprimez des postes !

Mme Amélie de Montchalin. Non, mes chers collègues, cela n’est pas une question d’emploi, mais de complexité du mécanisme !

Aucun autre pays n’a d’ailleurs de telles obligations déclaratives après un départ à l’étranger. C’est pourquoi nous rendons le mécanisme beaucoup plus simple et donc, finalement, beaucoup plus efficace.

M. Charles de Courson. Je vais peut-être vous paraître un peu dissident. Comme vous le savez, j’ai toujours été très proche des positions de mon ami Gilles Carrez, mais c’est un point sur lequel j’ai toujours été en désaccord avec lui. Vous vous trompez complètement si vous pensez que notre pays se protégera avec une exit tax.

Je vous livre les chiffres tirés de l’étude d’impact sur le montant des droits en suspension, sachant que le système est assez libéral : la suspension est automatiquement mise en œuvre au sein de l’Union européenne ; elle est facultative, mais peut être accordée assez facilement si votre résidence est à l’extérieur de l’Union européenne. Il faut donc distinguer les deux cas. On constate 5,3 milliards d’euros de droits en suspension, à la fin de 2017. Or combien rapporte l’exit tax, depuis cinq ans, en moyenne annuelle ? Son rendement s’établit à 25 millions d’euros au regard des 5,3 milliards cumulés !

Toute la question est donc de savoir à quoi sert l’exit tax. Moi, je pense qu’elle nuit aux intérêts de la France. Car, si on est obligé de mettre en place cette taxe qui ne sert pas à grand-chose – puisqu’elle n’empêche pas le départ et les implantations à l’étranger, pour des raisons d’ailleurs souvent autres que fiscales –, eh bien c’est que notre pays est faible ! Quant à croire que nous allons vers l’harmonisation de la taxation des plus-values en Europe, il faut être encore crédule pour nourrir de telles illusions.

Le Gouvernement, qui n’est pas allé jusqu’au bout de sa réflexion, propose non pas la suppression pure et simple de l’exit tax, ce qui serait la bonne mesure, mais un système plus libéral. Celui-ci va nuire néanmoins à l’image de la France. Je soutiens sa position même si je considère qu’il devrait purement et simplement supprimer l’exit tax pour faire renaître la confiance.

M. Éric Coquerel. Ce débat entre libéraux et plus libéraux encore est très éclairant ! Quant à M. de Courson, qui répond qu’on peut toujours rêver à une taxation au niveau européen mais que la suppression de l’exit tax est justifiée, il pense certainement qu’à un moment donné, la main invisible du marché de la concurrence va régler le problème. Nous partons du principe qu’il faut toujours essayer de convaincre – je remercie à cet égard M. Giraud pour ses propos.

On nous explique qu’il faut attendre de voir ce qui va se passer au niveau européen. Le report, hier, à la fin de 2020, de la taxe sur les GAFA pour faire plaisir à l’Allemagne ne nous rassure pas, en la matière. En tout état de cause, la décision européenne porterait sur un délai de cinq ans et non de quinze.

Peu importe la rentabilité de la taxe : ce qui compte c’est son caractère dissuasif. Oui, nous pensons que l’État de la cinquième puissance économique au monde a encore les moyens de prendre des mesures pour limiter la fraude, ou du moins l’évasion fiscale. Quand vous fixez à quinze ans la durée de détention en deçà de laquelle vous devez rendre des comptes à l’administration fiscale, vous limitez en effet l’évasion. L’exit tax a évité que des milliards d’euros ne partent ces dernières années.

Monsieur Giraud, certes, une partie de ces gens sont sans doute honnêtes. Mais, vu les sommes en jeu, on peut penser que d’autres essayent aussi de s’organiser pour payer le moins d’impôts possible. En tout cas, nous pouvons convenir tous ensemble que l’effet dissuasif se chiffre à plusieurs milliards.

Au lieu d’attendre la décision européenne, je vous invite à faire l’inverse : gardons l’exit tax et attendons de voir ce qui se passe au niveau européen. Nous adapterons alors nos lois en conséquence.

Vous proposez, monsieur le Rapporteur général, une durée de détention de cinq ans et M. Carrez de six. Cela manque de cohérence. Si vous pensez que le dispositif n’est pas assez efficace, nous sommes prêts à revoir l’an prochain un amendement, y compris au vu des progrès qui auraient été réalisés au niveau européen. Pour l’instant, on ne gagne pas grand-chose. Mais, quoi qu’il en soit, il sera temps, à ce moment-là, de modifier le dispositif. En attendant, je ne vois pas pourquoi il faudrait se précipiter pour modifier un instrument que la plupart d’entre nous jugeons dissuasif.

Dernier point : j’observe qu’on réussit, exploit extraordinaire, à faire passer aujourd’hui une mesure prise sous Sarkozy pour extrême en matière de lutte contre l’évasion fiscale. Cela montre bien la mauvaise évolution de la politique française. Cette mesure de 2011 était en réalité très modérée. Elle a néanmoins atteint certains de ses objectifs, ce qui me permet de rendre hommage à ceux qui l’ont prise.

N’en faisons pas une mesure « étatiste », conservons-la et attendons l’année prochaine. Nous serons prêts à travailler, en fonction de ce que nous aurons réellement obtenu au niveau européen.

Mme Émilie Cariou. Je précise que le dispositif proposé à l’article 51, ne supprime pas l’article 167 bis du CGI mais l’aménage.

À l’origine, le dispositif permettait de taxer les personnes quand elles partaient, la question n’étant pas de savoir si elles le faisaient honnêtement ou malhonnêtement. On considérait seulement que la valeur prise sur le titre avait été constituée pendant qu’elles étaient en France, de sorte qu’une imposition était due sur la valeur créée sur cette période. Effectivement, nous nous sommes tous émus à l’annonce de sa suppression. Mais le dispositif est finalement aménagé par cet article. Permettez-moi de vous présenter le nouveau dispositif relatif à l’imposition des plus-values des personnes physiques.

L’exit tax est toujours appliquée quand une personne physique part dans un État non coopératif, c’est-à-dire un État qui n’appartient pas à l’Union européenne ou à l’Espace économique européen, ou un État qui n’a pas conclu non seulement une convention d’assistance, au titre de la lutte contre l’évasion fiscale, mais aussi du recouvrement de l’impôt – ce sont les deux engagements qui doivent être signés. Sinon, l’exit tax est calculée, mais on appliquerait un sursis de paiement de deux ans.

Avec nombre de mes collègues, j’ai déposé un amendement pour faire passer cette période de deux ans à cinq ans. Avec le Rapporteur général, j’ai cosigné un autre amendement qui affine un peu le dispositif, mais en conservant cette période de cinq ans. Je le laisserai vous préciser ce que nous avons ajouté au premier amendement.

En tout cas, il n’y a pas de suppression de l’exit tax à ce stade. L’article 167 bis du CGI est seulement aménagé, pour tendre vers un dispositif qui ressemble beaucoup plus aux dispositifs anti-abus habituels.

M. Julien Aubert. Un tigre sans griffes n’est pas très efficace ! Évitons les faux débats. Dans l’interview donnée à Forbes, le président de la République expliquait que des start-up hésitaient à s’installer en France à cause de cette taxe de sortie. Je n’ai pas vu de statistiques me montrer combien de ces entreprises avaient effectivement renoncé à cet investissement. Je me méfie donc beaucoup des chiffres, comme de ceux concernant les sorties du territoire, pour lesquelles il faut aussi prendre en compte le problème de l’ISF. En réalité, on ne sait pas pour quelles raisons les Français quittent le territoire.

L’exit tax est, non pas une taxe, mais une amende suspensive ayant valeur de créance. Tout son potentiel réside donc dans l’effet de dissuasion. Au demeurant, quand on quitte le territoire, on n’est pas obligé de liquider son patrimoine. Dans la simplification du processus, je regrette que la majorité prive le dispositif de son efficacité dissuasive, d’autant qu’on a beaucoup de mal à taxer le capital de manière générale : on allège ainsi de plus en plus la taxation sur le capital, pour déplorer ensuite que le travail soit trop taxé ! Cela se traduit, à la fin, par des injustices flagrantes entre ceux qui bénéficient de la mobilité et les autres.

En fait, le débat doit être abordé sur le plan symbolique : cette taxe est nécessaire pour montrer que la France a un message à envoyer à ceux qui pratiquent le nomadisme fiscal.

Il ne faut pas s’en remettre par ailleurs à la convergence européenne éternellement attendue. C’est pour moi une vue de l’esprit, car je vois mal les Belges augmenter un jour leur taxation des plus-values mobilières.

Enfin, vous ne pouvez pas, dans un même temps, désindexer les retraites des personnes âgées après avoir augmenté leur cotisation sociale généralisée et supprimer l’exit tax après avoir réformé l’ISF. C’est symboliquement du plus mauvais effet.

Voilà les raisons pour lesquelles je soutiendrai ces amendements de suppression.

M. Jean-Paul Mattei. En effet, monsieur le Rapporteur général, ce système n’a pas de rendement, puisqu’il repose sur un sursis d’imposition des plus-values.

Par ailleurs, l’attractivité de notre territoire n’est pas forcément liée à la suppression ou à l’aménagement de cette taxe. D’autres facteurs interviennent. Il faut envisager la question globalement : la Belgique a ses avantages, comme la France a les siens.

Enfin, symboliquement, il n’est pas bon de réduire l’effet de l’exit tax. Il faut prendre en compte l’aspect moral de l’impôt. Je soutiendrai peut-être l’amendement du rapporteur portant le délai à cinq ans. Mais cet aménagement ne donne pas une image positive de notre conception d’une fiscalité plus jute.

M. Gilles Carrez. Prenons l’exemple de quelqu’un qui a créé une entreprise ex nihilo, part à l’étranger et dont l’entreprise vaut 1 000. Trois ou quatre ans après, elle pourra valoir 1 400. En tout état de cause, il ne sera imposé en France qu’au titre des 1 000 constatés à son départ. Cette taxation est morale et symbolique : si l’entreprise a réussi, c’est parce qu’elle a bénéficié d’un environnement favorable, en termes de services publics, d’équipements, de personnel, qui a été à la charge de la collectivité. La taxe est un juste retour. Je suis très attaché à ce côté moral de l’impôt, même si je vais peut-être en faire sourire certains. Il faut donc absolument conserver cette exit tax.

Pour répondre à Julien Aubert, je dirai que le dispositif fonctionnera sur la base d’un délai porté à cinq ou six ans. Quand nous l’avions créé en 2011, nous avions adopté un délai de huit ans.

La commission rejette ces amendements de suppression de l’article.

Elle en vient à l’amendement II-CF1330 de M. Éric Coquerel.

Mme Sabine Rubin. Cet amendement de repli vise à supprimer les alinéas 2 à 11. On parle d’« aménager » un dispositif pour ne pas dire qu’on le supprime. Nous ne voulons pas de ces aménagements.

M. le Rapporteur général. Supprimer ces alinéas ou supprimer l’article entier revient au même. Avis défavorable.

La commission rejette l’amendement.

Elle examine ensuite l’amendement II-CF904 de Mme Émilie Bonnivard.

Mme Émilie Bonnivard. Cet amendement vise à inciter le Gouvernement à un peu plus de cohérence. Vous proposez de réduire le délai de détention des actions après le départ de quinze ou huit ans à deux ans pour l’application de l’exit tax. L’orientation choisie est purement politique. Soit le Gouvernement estime que le maintien de cet impôt est réellement néfaste pour l’économie française et, dans ce cas, il faut le supprimer purement et simplement. Soit le risque existe d’un transfert de domiciliation à des fins exclusivement fiscales – et donc d’une perte de ressources publiques. Dans ce cas, il y a lieu de maintenir le régime actuel, suffisamment lourd pour être dissuasif.

L’article 51 n’introduit pas, comme cela est indiqué, un nouveau dispositif anti-abus. Il se contente d’alléger les conditions d’application d’un dispositif existant. Cet amendement vise donc à maintenir le régime actuel à quinze ans et à conserver la simplification des obligations déclaratives des contribuables concernés prévue par le Gouvernement.

Suivant l’avis défavorable du Rapporteur général, la commission rejette l’amendement.

Elle étudie, en discussion commune, les amendements II-CF1333 de M. Éric Coquerel et II-CF1142 de Mme Christine Pires Beaune ainsi que les amendements identiques II-CF1143 de Mme Christine Pires Beaune, II-CF1315 de M. Paul Molac et II-CF1322 de Mme Émilie Cariou.

Mme Sabine Rubin. Contrairement au Gouvernement, nous souhaitons renforcer le dispositif de l’exit tax. Cet amendement vise donc à prévoir un délai de trente ans, au lieu des deux ans prévus par le texte, après le transfert de domicile fiscal hors de France.

Mme Christine Pires Beaune. Les amendements II-CF1142 et II-CF1143 sont des amendements de repli.

Je remercie Émilie Cariou et Gilles Carrez d’avoir reprécisé ce qu’est l’exit tax. Je partage les arguments moraux qu’a développés Gilles Carrez sur l’utilité du dispositif. La seule chose qui n’ait pas été rappelée, c’est que la durée actuelle d’imposition est de douze ans. Passer de douze à deux ans semble excessif si l’on est d’accord pour maintenir ce dispositif anti-abus. Mon premier amendement vise donc à ramener cette durée de douze à dix ans et le second, de douze à cinq ans.

M. Paul Molac. Souhaite-t-on maintenir ou non l’exit tax ? Je suis pour ma part favorable à son maintien. Je souhaite, comme Mme Pires Beaune, que l’on passe de douze à cinq ans. La réduction proposée par le texte me paraît en effet trop brutale.

Mme Émilie Cariou. J’ai expliqué pourquoi je considérais qu’il fallait faire passer ce délai de deux à cinq ans. Je partage en tout point les arguments qui ont été développés par Gilles Carrez. Cinq ans correspondent à une durée traditionnellement retenue pour les dispositifs anti-abus. Ce délai est donc beaucoup plus raisonnable. Je le répète, l’exit tax n’est pas supprimée : le texte prévoit un sursis de paiement sur la taxation dans certaines conditions et celle-ci peut s’appliquer si ces conditions ne sont pas réunies.

M. le Rapporteur général. Tout en donnant mon avis sur ces amendements, je présenterai l’amendement II-CF1392 qui est un amendement de repli. Je propose de prévoir un délai de cinq ans pour les participations les plus importantes et de maintenir le délai de deux ans prévu par le projet de loi pour les participations de plus faible montant. Je propose donc d’introduire un deuxième seuil, correspondant à celui utilisé pour l’ancien ISF devenu impôt sur la fortune immobilière (IFI), de 2,57 millions d’euros.

Combien de personnes seraient concernées par le second seuil de dégrèvement ? Si l’on se fie aux données figurant à l’annexe III du rapport annuel sur l’exil fiscal, en 2015, sur les 336 dossiers d’exit tax déposés, les quatre derniers déciles sont au-dessus de ces 2,57 millions. Par conséquent, plus de 35 % des déposants pourraient être concernés, ce qui n’est pas anodin. Plus important encore, au regard des montants visés, le délai de cinq ans s’appliquerait à 2,7 sur 2,9 milliards d’euros, donc à 90 % du montant cumulé des plus-values de 2015. Fixer une durée de droit commun de cinq ans pour 100 % des plus-values pose un problème pour les petites plus-values. En revanche, ce serait de nature à faciliter le recouvrement des sommes par l’administration fiscale pour ce qui correspond à 90 % du volume cumulé de plus-values et à 35 % des déclarants. L’amendement II-CF1392 est quasi identique aux amendements prévoyant un délai global de cinq ans mais il permet de ne pas viser pendant cette durée de cinq ans 65 % des déclarants, dont les participations sont inférieures au seuil de 2,57 millions d’euros. Il me semble de bonne politique de faire en sorte que le système puisse fonctionner.

J’émets un avis défavorable sur les amendements en discussion commune au profit du mien.

Mme Émilie Cariou. Je retire mon amendement pour me rallier à celui du Rapporteur général.

M. Gilles Carrez. Le Rapporteur général vient de citer le rapport sur l’exil fiscal. Vous vous souvenez, monsieur le président, que c’est grâce à l’adoption d’un amendement que vous et moi avions soutenu en 2012 que nous avons obtenu la rédaction d’un tel document. Je constate que le dernier rapport disponible date de 2015. Or, nous sommes fin 2018. J’ai eu le plus grand mal, ces dernières années, à obtenir ce document, très utile. J’ai même dû faire des contrôles sur pièces et sur place. Il importe de l’exiger en permanence de Bercy.

Par ailleurs, remonter le seuil de l’exit tax est une très bonne idée. Il était trop bas, en effet et cela permettra de mieux suivre les choses.

Enfin, s’agissant de la durée, il y a deux logiques : celle qu’a développée Émilie Cariou et la mienne, qui consiste à retenir la même durée de six ans que pour l’ISF.

M. le président Éric Woerth. Êtes-vous favorable à l’amendement du Rapporteur général ?

M. Gilles Carrez. Oui.

M. le président Éric Woerth. Retirez-vous votre amendement, monsieur Molac ?

M. Paul Molac. Oui, au bénéfice de celui du Rapporteur général.

Mme Christine Pires Beaune. Je retire également mes amendements.

Les amendements II-CF1142, II-CF1143, II-CF1315 et II-CF1322 sont retirés.

La commission rejette l’amendement II-CF1333.

Puis elle adopte l’amendement II-CF1392 du Rapporteur général (amendement II-1953).

Elle étudie ensuite l’amendement II-CF1332 de M. Éric Coquerel.

M. Éric Coquerel. Nous avons bien entendu que plusieurs de nos collègues espéraient une harmonisation fiscale européenne. Nous proposons donc de prévoir que l’article 51 s’appliquera lorsque celle-ci sera effective. Ainsi, nous ne lâcherons pas la proie pour l’ombre. Plusieurs exemples montrent qu’aujourd’hui, la concurrence fiscale entre les pays européens, dont plusieurs sont en réalité des paradis fiscaux, tel le Luxembourg, est une prime à l’évasion fiscale. L’actuelle exit tax pouvait contribuer à limiter quelque peu cette évasion.

Suivant l’avis défavorable du Rapporteur général, la commission rejette l’amendement.

Puis elle adopte l’article 51, modifié.

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Article additionnel après l’article 51 Application du prélèvement forfaitaire unique aux gains de cession de crypto-actifs

La commission examine l’amendement II-CF1396 du président Éric Woerth.

M. le président Éric Woerth. Lorsque j’ai présenté cet amendement en première partie, il m’a été indiqué qu’il fallait le déposer en seconde partie. Je l’ai donc redéposé.

Il vise à clarifier le régime fiscal des crypto-actifs. Plusieurs régimes s’appliquent dans un monde, encore assez mouvant en la matière. Je propose d’assujettir au prélèvement forfaitaire unique (PFU) les gains retirés de la cession de crypto-actifs lorsque ces derniers sont convertis en monnaie ayant cours légal ou lorsqu’ils sont utilisés comme des moyens de paiement pour l’acquisition de biens ou de services. Cette proposition est assez conforme à la position du Gouvernement sur le sujet et aux conversations que nous avons eues avec les acteurs dans le cadre du rapport de la mission d’information, en cours de rédaction finale, que nous présenterons avec M. Person.

M. le Rapporteur général. Effectivement, nous avons déjà eu cette discussion en première partie et je vous avais suggéré de redéposer en seconde partie cet amendement qui me semblait à la fois légitime et nécessaire. Je maintiens donc mon avis favorable. Je sais que le Gouvernement avance par ailleurs sur le sujet des crypto-actifs mais il est important que le débat ait lieu en séance publique et que vous puissiez parvenir avec Pierre Person, rapporteur de la mission d’information, à un dispositif définitif.

M. Gilles Carrez. Je voudrais remercier le président et le Rapporteur général. Il convient en effet d’avoir un débat en séance pour clarifier les choses rapidement. Comme le précise l’exposé sommaire de l’amendement, la doctrine administrative, exposée dans le Bulletin officiel des finances publiques, a été corrigée par le Conseil d’État. Il faut que le législateur s’empare de ce sujet.

Mme Émilie Cariou. Une fois n’est pas coutume, je serai favorable à un amendement de notre président. La doctrine n’étant pas très claire, il faut absolument adopter un dispositif législatif. Nous soutenons cet amendement en commission mais il est nécessaire que nous approfondissions le sujet d’ici à la séance.

M. Charles de Courson. L’amendement du président a le mérite d’essayer de définir un régime stable, le Conseil d’État ayant considéré que les bitcoins étaient des biens meubles. Cela revient à une quasi-exonération d’une bonne partie de la plus-value. La position du Conseil d’État n’est pas tenable mais celle d’Éric Woerth l’est-elle ? L’amendement aurait pour effet de taxer forfaitairement à 30 % ceux qui spéculent sur le bitcoin. J’ai toujours été réticent face à ces spéculateurs qui ne créent aucune richesse. Dans ce cas de figure, mieux vaut appliquer le barème de l’impôt sur le revenu. En l’occurrence, le régime de l’indemnisation forfaitaire est trop favorable.

M. le président Éric Woerth. Les bitcoins sont aujourd’hui des actifs qu’on achète comme valeur refuge ou valeur de spéculation. Les acheteurs ont peut-être aussi envie de participer à une économie différente. Tout cela se dit mais la fiscalité doit, elle, être la plus claire possible.

Deux régimes sont possibles : l’impôt sur le revenu s’il s’agit d’une sorte de revenu, ou le PFU s’il s’agit d’un actif donnant lieu à plus-value.

M. Charles de Courson. Dans votre amendement, monsieur le président, vous assimilez implicitement les bitcoins à des valeurs mobilières qui, elles, ont une réalité économique. Mais qu’y a-t-il derrière le bitcoin ? Pour moi, c’est de la spéculation pure. C’est pourquoi je suis réticent à l’égard de votre amendement.

M. le président Éric Woerth. Le Conseil d’État va dans ce sens.

M. Charles de Courson. Le Conseil d’État parle de biens meubles, pas de valeurs mobilières.

Mme Émilie Cariou. Le Conseil d’État a sanctionné l’instruction fiscale, considérant que la cession de bitcoins ne constituait pas des revenus, au titre des bénéfices non commerciaux-bénéfices industriels et commerciaux (BNC BIC), mais relevait du principe des plus-values réalisées sur des biens meubles incorporels : le président s’est fondé sur cet avis. Je vous accorde que la question est complexe et tout n’est pas encore arbitré. Mais il me semble raisonnable de partir de la décision du Conseil d’État et d’approfondir le dossier juridiquement d’ici à la séance en présence du ministre.

M. le président Éric Woerth. Lors de l’examen de la loi PACTE, nous avons essayé de préciser ce qu’était un crypto-actif. Ce n’est pas vraiment une monnaie. Souvent, il y a, derrière les bitcoins, des personnes mineures. C’est un sujet complexe sur lequel la France, et même l’Europe – a un rôle à jouer.

M. Gilles Carrez. Dans les temps anciens, bien avant le bitcoin, il y avait les cessions sur les métaux précieux et, en particulier, l’or. À ma connaissance, il y a toujours eu une fiscalité spécifique et les plus-values n’étaient pas soumises à l’impôt sur le revenu.

M. Jean-Paul Mattei. On n’a pas forcément besoin de définir juridiquement le bitcoin. Il nous suffit d’en fixer le régime fiscal, comme c’est arrivé dans d’autres cas. L’amendement du président Woerth est particulièrement pertinent : il qualifie fiscalement ce type de plus-values en se fondant effectivement sur l’avis du Conseil d’État qui assimile les bitcoins à des éléments incorporels.

M. le président Éric Woerth. Il faut en tout cas introduire un peu de stabilité et de clarté dans cet univers.

La commission adopte l’amendement II-CF1396 (amendement II-1954).

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Article additionnel après l’article 51 Application de la réduction d’impôt sur le revenu « Madelin » au titre des souscriptions aux sociétés en participation

La commission en vient à l’amendement II-CF951 de Mme Amélie de Montchalin.

Mme Amélie de Montchalin. Cet amendement concerne les sociétés en participations (SEP), souvent utilisées par les business angels, qui, elles aussi, constituent une aide à l’accompagnement au financement en fonds propres des PME. Nous en avons débattu plusieurs fois lors de l’examen de la loi PACTE puis de la première partie du projet de loi de finances. Mme Olivia Gregoire avait déjà proposé cet amendement l’an dernier. Il s’agit de faciliter l’investissement de particuliers désireux d’entrer ensemble au capital d’une entreprise.

Aujourd’hui, lorsque dix particuliers souhaitent le faire, il faut que l’entrepreneur signe des conventions séparées avec chacun d’entre eux. Les sociétés en participation ont l’avantage d’être des structures fiscalement transparentes et de permettre à l’entreprise de ne signer qu’une convention d’actionnariat avec une seule société réunissant des business angels. C’est un débat que nous avons et que nous aurons encore avec le Gouvernement, qui dit réfléchir à une solution peut-être juridiquement plus intéressante et fiscalement plus équilibrée. Je m’en remets donc, mon cher Rapporteur général, à votre sagacité puisque je suis assez persistante sur ce sujet.

M. le Rapporteur général. Ce sont les fameux amendements « Carré-Caresche », du nom des députés qui ont soulevé ce sujet depuis fort longtemps. Il est vrai qu’à chaque fois, le Gouvernement oppose des arguments différents qui ne se recoupent pas forcément. Ayant émis un avis défavorable en première partie, je ne vais pas en émettre un favorable en seconde partie sur le même sujet. Cependant, il est temps que le Gouvernement explique dans l’hémicycle les raisons qui l’animent. Au cours de la dernière législature, ce type d’amendement était toujours débattu à 3 heures du matin... Je vous proposerais de retirer cet amendement pour le redéposer en séance publique, de sorte que le Gouvernement soit enfin clair sur cette question.

M. Jean-Noël Barrot. Il faut adopter cet amendement en commission pour que le Gouvernement nous réponde. Les réseaux de business angels, qui jouent un rôle d’accompagnement en plus de financer les jeunes entreprises innovantes, ont en effet été un peu pénalisés par la fin de l’IR-PME même s’ils ont salué la suppression de l’ISF et sa transformation en IFI. Il importe donc à présent de leur donner des outils souples pour accompagner ces entreprises. Nous avons déjà fait évoluer le PEA-PME. Pour leur permettre de bénéficier du dispositif « Madelin » via des sociétés en participation, il faut adopter cet amendement en commission et ainsi envoyer un signal au Gouvernement.

M. Charles de Courson. Je ne suis pas contre cet amendement mais je crains qu’on nous oppose une fois encore l’objection que l’on nous fait depuis dix ou quinze ans. Mme Christine Lagarde, alors ministre de l’économie, était favorable à la « love money » mais elle ne voulait pas d’intermédiaires. Tel a toujours été l’argument des ministres successifs. Il faut donc prendre en compte toutes les formes d’investissement – la SEP n’est que l’une d’entre elles.

Mme Amélie de Montchalin. En fait, les SEP font l’objet de deux débats depuis dix-huit mois. Il y a un débat fiscal sur le PEA-PME : on s’est demandé s’il était fiscalement intéressant que les parts de SEP puissent être incluses dans les PEA-PME. La question est complexe car juridiquement, la nature fiscale de l’enveloppe pose question. D’autre part, il y a le débat sous-jacent à cet amendement : investir directement via une SEP revient bien à investir directement tout en rendant la vie plus facile à l’entrepreneur qui accueille les fonds puisqu’il a une relation actionnariale avec une SEP et non pas avec chacun des investisseurs. Là, il n’y a pas d’enjeu fiscal ni juridique. Il s’agit de faire en sorte que celui qui investit dans une entreprise en « love money » avec d’autres personnes puisse bénéficier des mêmes réductions que s’il l’avait fait seul. Cette faculté faciliterait la vie de l’entrepreneur, qui dans toutes ses décisions – augmentation de capital, distribution de dividendes, relations quotidiennes de gestion –, n’aurait qu’un seul interlocuteur juridique, la SEP, et pas chacun des actionnaires individuels. Au regard des arguments avancés par le Gouvernement, cet amendement soulève moins de risques juridiques. Par conséquent, si nous pouvions compter sur votre sagesse à son égard, monsieur le Rapporteur général, nous en serions très heureux.

M. Jean-Paul Mattei. Cet amendement est très pertinent car il permet d’organiser conventionnellement la vie de plusieurs investisseurs par le biais de la translucidité fiscale. Cela ne devrait pas poser de problème puisque la société en participation n’a pas la personnalité morale et est transparente fiscalement. Il me semblerait même intéressant d’élargir le dispositif aux sociétés translucides fiscalement. L’intérêt pour l’entrepreneur est d’avoir un seul interlocuteur qui soit organisé.

M. le Rapporteur général. Je m’en remets à la sagesse de la commission.

La commission adopte l’amendement II-CF951 (amendement II-1956).

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Article additionnel après l’article 51 Prorogation d’une année du taux transitoire renforcé de 25 % de la réduction d’impôt sur le revenu « Madelin »

La commission est saisie des amendements identiques II-CF943 du Rapporteur général et II-CF1300 de Mme Bénédicte Peyrol.

Mme Amélie de Montchalin. Cet amendement concerne la notification à la Commission européenne du dispositif « Madelin ». Comme cette notification n’a pas eu lieu depuis la création du dispositif, nous n’avons pas pu instaurer en 2018 de bonification de son taux à 25 %. Nous proposons de le faire en 2019 et nous prévoyons que cela s’appliquera au plus tard un mois après la date de réception par le Gouvernement de la réponse de la Commission européenne. Il faudra en effet qu’un décret d’application soit pris à ce moment-là. Il s’agit ici d’exercer un peu de pression pour accélérer le mouvement des transmissions entre la Commission européenne et Bercy, et entre Bercy et la « vraie vie ».

M. le Rapporteur général. Avis favorable.

M. le président Éric Woerth. Pour votre information, j’ai écrit au ministre de l’économie et des finances pour lui demander pourquoi la Commission européenne ne lui avait pas répondu et si la procédure choisie était la bonne. Je me suis ému du report de cette importante disposition.

M. Charles de Courson. Cet amendement est très bien mais au-delà du problème du taux qu’on avait augmenté et qui est suspendu depuis plus d’un an, reste aussi la question du relèvement du plafond. On a fait un effort sur le taux : il faudrait aussi en faire un sur le plafond, surtout si on étend le dispositif « Madelin » à du « love money » indirect. Quelle est la position du Rapporteur général sur ce point ?

Mme Véronique Louwagie. Je regrette qu’on augmente le taux du dispositif en maintenant son plafond à l’identique au lieu de le réévaluer. Les montants fléchés vers les entreprises seront donc moindres.

Mme Amélie de Montchalin. Monsieur de Courson, il n’y a pas de suspension du dispositif : il s’applique bien au taux de 18 %. C’est son augmentation à 25 % qui est suspendue.

La commission adopte les amendements identiques II-CF943 et II-CF1300 (amendement II-1955).

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Après l’article 51

La commission aborde l’amendement II-CF1168 de M. Michel Castellani.

M. Michel Castellani. Cet amendement propose une réduction d’impôt de 45 % au profit du fonds d’investissement de proximité (FIP) corse, au lieu des 38 % actuels. Cette question avait donné lieu à de longs débats l’an dernier : l’attractivité du FIP corse avait été réduite puisque la défiscalisation des FIP sur le continent était passée de 18 à 25 %. Nous proposons de rétablir un différentiel qui soit attractif pour les FIP corses, compte tenu du fait qu’ils rémunèrent le risque particulier de l’insularité, dans un tissu économiquement fragile. J’ajoute que le FIP corse est particulier puisqu’on ne peut investir que dans une seule région alors que les FIP continentaux interviennent dans quatre régions limitrophes. Je ne reviendrai pas sur le rôle important qu’il joue dans le développement des PME, et donc de l’économie de l’île.

M. le Rapporteur général. Avis défavorable comme l’an dernier. Vous voulez maintenir une différence de 20 % avec le continent, mais comme l’augmentation du taux que nous proposons est, elle, transitoire, il en résulterait dans un an une augmentation du différentiel au bénéfice de la Corse.

M. Michel Castellani. Monsieur le Rapporteur général, votre réponse est insuffisante. Vous ne tenez nullement compte des conditions objectives de la Corse, du taux de chômage qui sévit dans l’île, de la précarité, de la déshérence de vastes espaces ni du niveau de vie moyen. Vous savez très bien que nous avons recentré dernièrement le crédit d’impôt parce qu’il alimentait une économie spéculative. Ici, il ne s’agit pas de cela mais de nourrir les PME dans leur développement.

M. Jean-Félix Acquaviva. Nous avons éteint un crédit d’impôt spéculatif pour recentrer la défiscalisation sur les activités productives. Le risque lié à l’économie insulaire est plus important que celui qui pèse sur n’importe quelle autre région française. Or on constate – et nous ne sommes pas contre – qu’il y a eu une augmentation de la défiscalisation pour les FIP des autres régions françaises mais qu’on baisse celle des FIP corses alors qu’ils sont intervenus historiquement en lieu et place des banques, trop frileuses pour financer les TPE et les PME. On a ainsi obtenu des résultats en termes de créations d’emplois auxquels, qu’on va stopper aujourd’hui. Lorsqu’un FIP corse intervient dans l’économie, il le fait dans un secteur pionnier et non pas dans une économie pérenne avec un marché local important. Cela a permis de créer des entreprises dans l’aquaculture, dans l’huile essentielle et dans les énergies renouvelables. On ne peut pas imposer une convergence des taux sans prendre en compte le fait que les banques, malgré une épargne importante, n’investissent pas, comme ailleurs, dans le crédit aux entreprises. En Corse, les FIP se sont substitués aux banques. Nous vous demandons donc de maintenir l’écart de taux pour que cela reste le cas.

M. Paul-André Colombani. En ne maintenant pas le dispositif, vous porterez un mauvais coup à l’économie insulaire. Les entreprises corses doivent en effet faire face à un surcoût lié à l’insularité. C’est ce qui justifie l’écart de taux entre les FIP continentaux et les FIP corses. En Corse, les banques ne jouent pas tout à fait leur rôle. Le FIP corse supplée donc la défaillance du système bancaire. En outre, les taux de pauvreté et de précarité y sont au-dessus de la moyenne nationale.

M. le Rapporteur général. Le taux de droit commun est porté de 18 à 25 % pour une année. Ensuite, il retombera à 18 %. Dans votre amendement, vous proposez de profiter d’un taux de 45 % ad vitam aeternam et donc d’un différentiel qui sera in fine de 27 %. Ce n’est donc pas un mauvais coup porté à l’économie en Corse que de maintenir un différentiel de 20 % dans la durée. Avis défavorable.

La commission rejette l’amendement.

La commission examine l’amendement II-CF881 de M. Fabrice Brun.

M. Fabrice Brun. Cet amendement porte sur la transmission dans le cadre familial d’une entreprise en location-gérance – une pratique courante, notamment dans le secteur de l’hôtellerie-restauration. Selon le CGI, il est admis, sous certaines conditions, que les plus-values réalisées lors de la cession du fonds donné en location-gérance bénéficient d’une exonération totale ou partielle.

Dans une décision du 16 octobre 2013, toutefois, le Conseil d’État a estimé que ces conditions propres à la location-gérance se cumulent avec les conditions générales d’application de l’article 238 quindecies du CGI, notamment l’absence de lien de dépendance entre le cédant et le cessionnaire.

Or, dans le secteur de l’hôtellerie-restauration, le recours à la location-gérance entre membres d’une même famille est une pratique courante et, dans la perspective de la poursuite de l’activité, les cessions de fonds sont nombreuses. L’arrêt susmentionné renchérit sensiblement ces opérations et met même en péril la poursuite de l’activité de nombreuses entreprises familiales du secteur.

C’est pourquoi le présent amendement vise à affirmer le caractère spécifique du VII de l’article 238 quindecies du CGI, au regard des conditions fixées au II du même article.

M. le Rapporteur général. Cet amendement déjà rejeté en première partie s’inscrit dans la même logique que plusieurs autres, relatifs au pacte « Dutreil ». Lorsqu’un dispositif est destiné à favoriser les transmissions d’entreprises, encore faut-il que les transmissions en question soient franches et nettes. On ne saurait jouer sur deux tableaux à la fois, c’est-à-dire transmettre en bénéficiant de l’exonération prévue tout en restant aux manettes de l’entreprise. Avis défavorable comme en première partie, pour les mêmes raisons.

M. Fabrice Brun. Je suis surpris de la réponse lapidaire que vous apportez à cette proposition de bon sens, monsieur le Rapporteur général. Il s’agit certes de transmissions mais la location-gérance fait l’objet d’un statut particulier où parents et enfants sont associés. Dès lors que le fonds est transmis aux enfants, la transmission est nette et franche. La non-application de l’exonération des plus-values remet en cause la décision de transmettre. Dans les communes rurales et montagnardes, l’hôtel-restaurant est parfois le dernier commerce qui subsiste. C’est un pilier du tourisme vert qui assure le maillage de l’emploi au cœur des territoires. Nous venons d’avoir un débat très intéressant sur l’exit tax ; au contraire, il s’agit là d’emplois non délocalisables. Je peux citer de nombreux cas, en Ardèche et ailleurs, ou des transmissions d’entreprises viables et rentables sont remises en cause par les plus-values exigées. Je constate, monsieur le Rapporteur général, que nous faisons une analyse un brin différente de l’ampleur et de l’acuité du problème.

M. le Rapporteur général. J’habite en montagne !

M. Vincent Descoeur. Je regrette la fin de non-recevoir apportée à cet amendement parce que la transmission des hôtels-restaurants est un véritable problème dans les zones rurales. La transmission entre membres d’une même famille est la formule la plus répandue. Pour éviter la multiplication de friches immobilières et hôtelières, il est impératif de prendre des dispositions pour faciliter les transmissions de ce type, faute de quoi la transmission des hôtels-restaurants n’aura plus lieu que lorsque des groupes s’y intéresseront.

M. Gilles Carrez. Je rappelle qu’en 2003, nous avons adopté une mesure importante en ce sens, qui n’a jamais été remise en cause depuis. Certes, elle ne concernait pas la location-gérance mais les fonds de commerce en pleine propriété. Elle prévoyait une exonération de la partie fiscale, la taxe s’élevant à l’époque à 17 %. Chacun a reconnu la grande utilité de cette mesure pour les transmissions de commerces. Elle mériterait d’être étudiée dans le cadre de la location-gérance.

La commission rejette l’amendement.

Suivant l’avis défavorable du Rapporteur général, elle rejette ensuite l’amendement II-CF17 de M. Stanislas Guerini.

Puis elle examine l’amendement II-CF1111 de M. Éric Coquerel.

M. Éric Coquerel. Cet amendement vise à revenir sur la gabegie que constitue pour l’État la flat tax, ou prélèvement forfaitaire unique, au-delà de son caractère fiscalement injuste. Plusieurs économistes ont souligné que cette flat tax risquait de susciter un effet d’aubaine dans la mesure où les dividendes étant plus avantageux, certains contribuables transforment naturellement d’autres revenus

– salaires ou honoraires – en dividendes. C’est exactement ce qui est en train de se passer.

On peut certes penser que, paradoxalement, cela permettrait à l’État de gagner de l’argent en ne perdant que 900 millions d’euros contre le montant de 1,3 milliard prévu pour 2018 mais en réalité, l’effet induit sera à terme beaucoup plus important, puisque les dividendes versés par ce moyen sont autant de revenus d’autres natures qui ne seront pas taxés à des taux plus élevés. Les mois à venir révéleront certainement que cette flat tax aura fini par coûter plusieurs milliards d’euros. L’économiste Gabriel Zucman en estimait le coût à plus de 10 milliards par an.

Alors que le taux de croissance n’est que de 0,3 % au premier semestre 2018, le premier effet de cette mesure est celui-ci : les dividendes avantagés par la suppression de l’ISF et de la flat tax ont explosé en France, atteignant un montant de 44 milliards d’euros, soit une hausse de 26 % – c’est un record deux fois supérieur à la moyenne mondiale. Or, cela n’a eu aucun effet sur l’économie. Nous vous proposons donc de supprimer ce PFU.

M. le Rapporteur général. Nous avons déjà examiné cet amendement. Vous citez des chiffres que les faits démentent complètement. Sans rappeler que Gabriel Zucman évaluait le coût de la flat tax à 10 milliards d’euros, je constate que l’Office français des conjonctures économiques (OFCE), dans son étude du 30 juin 2017, évaluait ce coût à 4 milliards en présentant les premiers résultats du PFU trois jours seulement après que ceux de l’IFI eurent été connus. En bref, des chiffres incohérents traînent un peu partout.

Pourtant, l’annexe des Évaluations des voies et moyens confirme en tout point les prévisions de Bercy. Avis défavorable.

M. Éric Coquerel. Vous vous trompez, monsieur Giraud. Il va de soi que la masse des dividendes augmentant dans un premier temps, les recettes de l’État qui y sont liées augmentent également. Les chiffres publiés par Les Échos font apparaître un coût estimé à 900 millions d’euros. Mais l’argent versé en dividendes ne le sera pas sous forme d’autres revenus.

Je vous l’ai souvent dit : j’ai été chef d’entreprise. Je sais parfaitement que s’il est possible d’attendre le versement des dividendes en fin d’année pour verser une part des revenus et que les dividendes sont plus avantageux, alors ce choix se fera au détriment d’autres types de revenus, comme des honoraires. En raison de ce décalage dans le temps, je prends les paris que l’État y perdra dans les prochains mois puisque la taxation des honoraires et des salaires est plus élevée que celle des dividendes.

Mme Émilie Cariou. Je rappelle que l’article 28 de la loi de finances pour 2018 prévoit la création d’un comité de suivi chargé d’évaluer les effets de l’application des réformes fiscales visant à la réorientation de l’épargne en direction des investissements productifs. Il faudra procéder à cette évaluation avant la prochaine loi de finances.

M. Jean-Paul Mattei. Permettez-moi, monsieur Coquerel, de vous rappeler comment se calcule un dividende : il s’agit d’un bénéfice distribuable aux dirigeants d’entreprises assujetties à l’IS. Si celui-ci était de 25 % – ce qui n’est pas le cas – il faudrait encore y ajouter 12,8 % ainsi que l’éventuelle contribution exceptionnelle sur les hauts revenus : les tranches concernées sont donc assez importantes.

J’entends l’argument sur les plus-values mais, pour ce qui est des dividendes, il faut garder à l’esprit qu’un revenu sur lequel sont déduits des prélèvements est déductible des charges et échappe donc à l’IS. Les deux questions sont tout à fait différentes ! Encore une fois, je comprends le débat sur les plus-values mais pas celui qui concerne les dividendes.

M. Daniel Labaronne. M. Coquerel estime que les chiffres du premier trimestre ne sont pas très satisfaisants ; c’est exact, mais je rappelle que l’économie française est repartie sur des bases très solides au troisième trimestre avec la reprise des investissements des entreprises, des exportations, de la consommation des ménages et de l’emploi. Chacun retient les chiffres qui l’intéressent mais, en l’espèce, les derniers chiffres de l’INSEE dont nous disposons font apparaître une nette reprise de l’économie française.

La commission rejette l’amendement.

Elle examine, en discussion commune, les amendements II-CF1109 et II-CF1110 de M. Éric Coquerel.

Mme Sabine Rubin. Ces amendements visent à revenir sur des mesures fiscales adoptées l’an dernier en établissant une nouvelle fiscalité sur le patrimoine, pour assurer une meilleure redistribution.

Nous proposons d’une part de rétablir l’ISF en ne le limitant plus au seul patrimoine immobilier et en l’étendant aux actifs financiers – car leur exonération n’a pas contribué à la relance de l’économie, contrairement à l’objectif affiché.

Nous ne nous contentons pas de rétablir l’ISF dans sa version de 2017 : nous proposons d’en renforcer le barème en élevant les taux – sans pour autant les rendre confiscatoires – et en lissant l’effort – car nous prônons l’égalité même parmi les riches – de sorte que les plus riches paient davantage que les moyennement riches.

Mme Olivia Gregoire. C’est quoi un « riche » ?

M. le Rapporteur général. Là encore, vous utilisez des chiffres que les faits démentent. En réalité, les incidences budgétaires de l’IFI sont plus limitées que prévu puisque la recette escomptée atteint finalement 1,2 milliard d’euros avant plafonnement. Avis défavorable.

La commission rejette successivement les amendements.

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Article 52 Suppression de l’exonération de taxe sur les conventions d’assurances (TSCA) sur la garantie décès des contrats d’assurance emprunteur

I. l’État du droit

A. la taxe spéciale sur les conventions d’assurances

1. Le fondement de la taxe

Instituée par l’article 21 de la loi du 31 janvier 1944 ([96]), la taxe spéciale sur les conventions d’assurance (TSCA) a été créée en remplacement des droits d’enregistrement et de timbre versés à l’occasion de tout écrit constatant la formation, la modification ou la résiliation amiable, ainsi que les expéditions, extraits ou copies de ladite convention.

Elle est prévue aux articles 991 et suivants du CGI. Elle est applicable à « toute convention d’assurance conclue avec une société ou compagnie d’assurances ou avec tout autre assureur français ou étranger ».

La taxe est perçue « sur le montant des sommes stipulées au profit de l’assureur et de tous accessoires dont celui-ci bénéficie directement ou indirectement du fait de l’assuré ».

La date d’échéance des primes ou cotisations constitue le fait générateur de la taxe. Ainsi, la taxe est normalement liquidée et versée chaque mois, soit par l’assureur lui-même, soit par le courtier ou l’intermédiaire, soit par l’assuré lui-même lorsque l’assurance est souscrite directement à l’étranger auprès d’un assureur étranger n’ayant pas de représentant en France. Aux termes de l’article 385 du CGI, la taxe est versée dans les quinze jours qui suivent la fin du mois considéré.

Le taux de la taxe varie selon le type de contrat d’assurance, tout en étant fixé par défaut à 9 %.

2. Les cas d’exonération de la taxe

a. Les différents cas d’exonération

L’article 995 du CGI énumère seize catégories de conventions d’assurances exonérées de TSCA.

cas d’exonÉRATION DE LA TSCA

Source : commission des finances.

b. Le cas particulier de l’exonération des contrats d’assurance sur la vie

La cinquième exonération de TSCA susvisée concerne toutes les formes d’assurances dont l’aléa est fondé sur la vie humaine. Cela vise les produits d’épargne d’assurance-vie et les assurances souscrites en cas de décès (garantie décès des assurances-emprunteurs).

Selon l’évaluation préalable du présent article, l’exonération a été instituée en loi de finances initiale pour 1990, « afin d’accélérer l’aboutissement des négociations européennes sur la libre prestation de services et de ne pas désavantager les assureurs français dans ce contexte » ([97]). Celle-ci était justifiée par des motifs de concurrence européenne et internationale, compte tenu du rôle majeure de l’assurance-vie dans l’épargne des ménages et dans le financement de l’économie française.

3. Les affectations du produit de la TSCA

L’article 1001 du CGI prévoit l’affectation du produit de TSCA :

– aux départements et à la métropole de Lyon, pour un rendement estimé à 7,4 milliards d’euros en 2019 ([98]) ;

– à la sécurité sociale, pour une fraction correspondant à un taux de 13,3 % du produit de la taxe au taux de 33 % et du produit de la taxe au taux de 15 % ; les deux taux visent les contrats d’assurance automobiles ; le premier taux concerne les camions, camionnettes et fourgonnettes à utilisation exclusivement utilitaires des exploitations agricoles et le second taux vise les autres catégories de véhicules. Le rendement prévisionnel est estimé à 1,019 milliard d’euros ([99]) ;

– et au Conseil national des barreaux, au titre des contrats d’assurances de protection juridique visés aux articles L. 127-1 du code des assurances et L. 224-1 du code de la mutualité, pour une fraction de 45 millions d’euros.

B. L’état des lieux de l’assurance-emprunteur

1. Les évolutions législatives relatives à l’assurance-emprunteur en matière de crédits immobiliers

Selon un rapport de l’inspection générale des finances (IGF), l’assurance-emprunteur désigne « une assurance temporaire, limitée à la durée du crédit, qui garantit le remboursement de celui-ci en cas de décès » ([100]). Selon ce rapport, il apparaît qu’en France, les ménages qui font l’acquisition de leur résidence principale ont, dans 80 % des cas, recourt à un prêt. L’obtention d’un prêt immobilier est de facto soumise à la condition de la couverture par une assurance-emprunteur, bien que celle-ci ne constitue pas une obligation légale.

En matière de crédits immobiliers, le législateur a assoupli au cours des dernières années les conditions de résiliation de l’assurance pour l’emprunteur.

La loi du 3 janvier 2008 a imposé au prêteur de mentionner dans l’offre de prêt la faculté pour le candidat emprunteur de souscrire une assurance auprès de l’assureur de son choix, dans l’hypothèse où le prêteur n’exerce pas son droit d’exiger l’adhésion à un contrat d’assurance collective ([101]).

Les lois du 1er juillet 2010 ([102]) (loi dite « Lagarde ») et 26 juillet 2013 ([103]) ont inversé la logique, en interdisant à l’établissement prêteur, jusqu’à la signature de l’offre, de refuser en garantie d’un prêt immobilier un contrat d’assurance lorsque celui-ci présente « un niveau de garantie équivalent au contrat de groupe qu’il propose ».

La loi du 17 mars 2014 ([104]) (loi dite « Hamon ») a offert aux emprunteurs le droit de substituer, à n’importe quel moment de la première année du prêt, l’assurance de leur choix, à la condition que la nouvelle assurance présente un niveau de garantie équivalent à celle choisie initialement. Cette même loi a prévu que les parties pouvaient prévoir expressément dans la convention, au-delà de la période des douze premiers mois du contrat de prêt, la possibilité d’une substitution d’assurance en cas d’exercice par l’emprunteur de la faculté de résiliation annuelle.

La loi du 9 décembre 2016 (loi dite « Sapin II ») a consacré un droit de résiliation et de substitution annuel au profit des emprunteurs en dehors de toute clause contractuelle expresse ([105]). Toutefois, le Conseil constitutionnel a censuré cette disposition introduite en nouvelle lecture en violation de la règle relative à l’entonnoir ([106]).

Ainsi, la loi du 21 février 2017 a réintroduit, à l’article L. 313-30 du code de la consommation, une disposition similaire visant à permettre à l’emprunteur de faire usage d’un droit de résiliation annuel de son assurance-emprunteur. Toutefois, ce droit reste conditionné au fait que le contrat présente « un niveau de garantie équivalent au contrat d’assurance du groupe ». Aux termes de la loi, le droit de résiliation annuel s’applique à compter du 1er janvier 2018 aux contrats en cours d’exécution. Dans une décision du 12 janvier 2018, le Conseil constitutionnel a relevé la conformité de ces dispositions à la Constitution ([107]).

2. Les données de marché de l’assurance-emprunteur

Selon les données de la Fédération française des assurances (FFA) transmises au Rapporteur général, les cotisations d'assurance emprunteur représentaient en 2016 un total de 8,8 milliards d’euros dont :

– 73 % portant sur des prêts immobiliers ;

– 21 % portant sur des prêts à la consommation ;

– et 6 % portant sur des prêts professionnels.

Les garanties décès représentaient 6,2 milliards d’euros de ce total, soit 4,5 milliards d’euros pour celles souscrites dans le cadre de crédits immobiliers, 1,3 milliard d’euros dans le cadre de crédits à la consommation et 0,4 milliard d’euros pour les autres.

Selon les données transmises au Rapporteur général, la durée effective moyenne des crédits à la consommation est de l’ordre de trois ans et celle des crédits immobiliers de sept ans ([108]).

C. la participation des employeurs À l’effort de construction

1. La participation des employeurs à l’effort de construction et les modifications prévues par les projets de loi PACTE et ÉLAN

a. La participation des employeurs à l’effort de construction actuellement en vigueur

La participation des employeurs à l’effort de construction (PEEC) est définie aux articles L. 313-1 et suivants du code de la construction et de l’habitation. Conformément à ces articles, les employeurs occupant au moins vingt salariés doivent consacrer des sommes représentant 0,45 % au moins des revenus d’activité, tels qu’ils sont pris en compte pour la détermination de l’assiette des cotisations de sécurité sociale, au financement d’actions dans le domaine du logement, en particulier du logement des salariés.

En pratique, l’employeur doit verser la somme considérée à la société Action Logement Services.

Toutefois, l’employeur peut se libérer de l’obligation de versement « en investissant directement en faveur du logement de ses salariés », aux termes du troisième alinéa de l’article précité.

Les employeurs peuvent également verser une participation supérieure à 0,45 % de leur masse salariale. Ces versements alimentent la participation supplémentaire des employeurs à l’effort de construction (PSEEC).

L’article L. 716-2 du code rural et de la pêche maritime prévoit une obligation similaire pour les employeurs relevant du secteur agricole, avec un seuil d’assujettissement fixé à au moins cinquante salariés agricoles. Celle-ci est désignée sous l’appellation de participation des employeurs agricoles à l’effort de construction (PEAEC).

b. Les modifications envisagées par les projets de loi PACTE et ÉLAN

L’alinéa 84 de l’article 6 du projet de loi relatif à la croissance et la transformation des entreprises (dit PACTE) prévoit le relèvement du seuil de vingt salariés à cinquante salariés pour la détermination de l’assujettissement de l’employeur à la participation à l’effort de construction.

En outre, l’alinéa 87 du même article abroge l’article L. 313-2 du code de la construction et de l’habitation. Celui-ci prévoit une dispense du versement à Action Logement Services pendant trois ans pour les employeurs qui atteignent ou dépassent l’effectif de vingt salariés. Le montant du versement est également réduit de 75 %, 50 % et 25 % les première, deuxième et troisième années suivant la dernière année de dispense. Par coordination avec le relèvement du seuil d’assujettissement à cinquante salariés, le projet de loi PACTE supprime cet article.

Par ailleurs, le II de l’article 53 quater A du projet de loi portant évolution du logement, de l’aménagement et du numérique (dit ÉLAN) supprime le financement par la participation des employeurs à l’effort de construction de la garantie universelle des loyers ([109]). Le projet de loi ÉLAN procède en effet à l’abrogation de ce dispositif, au 3° du I du même article.

2. Les ressources de la participation des employeurs à l’effort de construction

L’article 313-3 du code de la construction et de l’habitation présente les ressources de la participation des employeurs à l’effort de construction. Celles-ci sont composées :

– des versements des employeurs, visés à l’article L. 313-1 du même code ;

– des remboursements du principal des prêts antérieurement consentis à l’aide de ressources issues de la participation des employeurs à l’effort de construction ;

– des emprunts à plus d’un an de la société Action Logement Services ;

– et de l’affectation de tout ou partie du résultat des sociétés Action Logement Services et Action Logement Immobilier.

Les deux sociétés précitées sont des sociétés par actions simplifiée (SAS), dont l’unique associé est l’association Action Logement Groupe. Les membres de l’association sont toute organisation interprofessionnelle et représentative au plan national de salariés et d’entreprises assujettis au versement mentionné à l’article L. 313-1 précité.

Selon les données présentées par Action Logement Groupe, les ressources au titre de la PEEC, de la PSEEC et de la PEAEC se sont élevées à 3,294 milliards d’euros en 2017, dont :

– 1,618 milliard d’euros de contribution nette des entreprises ;

– et 1,676 milliard d’euros de remboursement de prêts consentis aux ménages et bailleurs ([110]).

3. Les dépenses permises par la participation des employeurs à l’effort de construction

L’article L. 313-3 du code de la construction et de l’habitation énumère les sept emplois financés par les ressources présentées ci-dessus :

– les aides à des personnes physiques pour leurs projets d’accession à la propriété, de réhabilitation de leur logement, d’accès au logement locatif, de changement de logement ou de maintien dans celui-ci ;

– le soutien à la construction, à la réhabilitation et à l’acquisition de logements locatifs sociaux, ainsi qu’à la production de logements locatifs intermédiaires ou de logements destinés à l’accession sociale à la propriété ;

– les interventions visant au logement ou à l’hébergement des personnes défavorisées et les dépenses d’accompagnement social ;

– la mise en œuvre du programme national de rénovation urbaine (PNRU) et du nouveau programme national de renouvellement urbain ;

– la mise en œuvre du programme national de requalification des quartiers anciens dégradés ainsi que le soutien à l’amélioration du parc privé ;

– la participation à des actions de formation, d’information ou de réflexion dans le domaine du logement et de la politique de la ville menées par des organismes agréés par l’État ;

– au financement de la garantie universelle des loyers et le versement de compensations à des organismes d’assurance qui proposent des contrats d’assurance contre les impayés de loyer qui respectent un cahier des chargés fixé par décret en Conseil d’État.

Le même article précise que les interventions peuvent prendre la forme de prêts, d’avances sur travaux, de prises de participation, d’octrois de garanties ou de subventions à des personnes physiques ou morales, à des opérateurs de l’État ou à des associations agréées par l’État.

Selon les données présentées par Action Logement Groupe, les emplois 2017 des ressources 2016 au titre de la PEEC, de la PSEEC et de la PEAEC ont été les suivants :

– 1,443 milliard d’euros dédiés au financement des bailleurs sociaux, qui ont permis de financer plus de 80 000 logements sociaux ;

– 959 millions d’euros dédiés au financement des politiques publiques, telles que la rénovation urbaine, dont 487 quartiers financés dans le cadre du PNRU, 55 000 logements démolis, 50 000 logements reconstitués sur l’offre locative sociale et 110 000 logements requalifiés ;

– et 904 millions d’euros dédiés aux interventions et aides auprès des salariés des entreprises, soit 494 903 aides délivrées dont 57 % aux moins de trente ans et 84 965 logements attribués, dont 41 % aux moins de trente ans.

II. le dispositif proposÉ

A. la suppression de l’exonÉration de la taxe et l’affectation de son produit À action logement services

1. La suppression de l’exonération dont bénéficient les contrats d’assurance en cas de décès souscrits en garantie du remboursement d’un prêt

a. La suppression de l’exonération

Le 1° du II du présent article modifie l’article 995 du CGI. Celui-ci énumère les cas d’exonération de la taxe spéciale sur les conventions d’assurance. Le 5° dudit article prévoit l’exonération à la TSCA des « contrats d’assurances sur la vie et assimilés y compris les contrats de rente viagère ».

Le présent article complète le 5° en instaurant une exception à l’exonération : « à l’exception des contrats d’assurance en cas de décès souscrits en garantie du remboursement d’un prêt ».

Ainsi, les contrats d’assurance visés par l’exception seraient assujettis à la TSCA. Conformément au 6° de l’article 1001 du CGI, le taux de la taxe serait fixé à 9 %.

Selon l’évaluation préalable du présent article, l’exonération de la TSCA de la garantie décès des assurances emprunteurs « n’est pas justifiée sur les plans juridique ou économique ». Le Gouvernement relève que ces contrats constituent de véritables contrats d’assurance, à la différence de l’assurance-vie qui est un produit d’épargne. Ainsi, il considère que « l’avantage fiscal dont ils bénéficient au travers de cette exonération constitue un effet d’aubaine, ces garanties étant généralement exigées (notamment dans le cadre des emprunts immobiliers) pour accéder au crédit ».

Le Gouvernement considère que « l’objectif social de limitation du coût de l’accès à un crédit immobilier ou à la consommation est également aujourd’hui moins justifié », compte tenu du contexte de taux bas et du renforcement de la concurrence sur le marché de l’assurance emprunteur.

Selon les éléments transmis par le Gouvernement au Rapporteur général, il apparaît que le nombre de souscripteurs de contrats d’assurance décès s’élève à 12,7 millions. Le renchérissement moyen des cotisations annuelles d’assurance sur les contrats s’établirait à 44 euros, à la condition que les compagnies d’assurance répercutent en intégralité l’assujettissement à la TSCA de la garantie décès.

impact potentiel de l’assujettissement à la tsca de la garantie décès

(en euros)

Source : Gouvernement.

Il souhaite mettre en cohérence la fiscalité des contrats d’assurance emprunteur, dans la mesure où les deux autres principales garanties desdits contrats, les garanties invalidité/incapacité (2,4 milliards d’euros de cotisations annuelles, soit 27 % de l’ensemble des cotisations) et les garanties perte d’emploi (231 millions d’euros, 2 %), sont assujetties à la TSCA. Selon le Gouvernement, cela permet « de rendre plus lisible la tarification de son contrat pour l’assuré et d’éviter des possibilités d’optimisation fiscale dans la ventilation de la prime globale entre les différentes garanties ».

b. La date d’entrée en vigueur de la suppression de l’exonération

Le III du présent article prévoit que le A du II s’applique « aux contrats conclus à compter du 1er janvier 2019 ».

Toutefois, il apparaît que la rédaction retenue par le présent III n’est pas satisfaisante. Elle fait référence au A du II, qui ne figure pas dans le présent article. Ainsi, le Rapporteur général déposera un amendement rédactionnel visant à corriger la rédaction du présent alinéa. Il convient de viser le 5° de l’article 995 du CGI dans sa rédaction résultant du 1° du II du présent article.

En conséquence, le présent article s’applique aux contrats suivants :

– d’une part, à l’ensemble des contrats d’assurance afférents aux contrats de prêts souscrits à compter du 1er janvier 2019 ;

– d’autre part, aux contrats d’assurance afférents aux contrats de prêts souscrits antérieurement au 1er janvier 2019, lorsqu’ils sont modifiés ou substitués conformément à l’article L. 313-30 du code de la consommation à compter du 1er janvier 2019. Celui-ci renvoie à l’article L. 113-12-2 du code des assurances, qui ouvre le droit à l’assuré de résilier son contrat d’assurance tous les ans dans le cadre des contrats de crédit pour l’acquisition d’immeubles ou de terrains destinés à la construction d’immeubles ([111]).

Ainsi, le Gouvernement souligne que la mesure pourrait « être perçue comme une désincitation, pour les assurés, à s’engager dans la renégociation de leurs contrats » d’assurance emprunteur. Les contrats renégociés seraient en effet assujettis à la TSCA.

Le Gouvernement a envisagé une autre option consistant à assujettir à la TSCA les primes ou cotisations échues à compter du 1er janvier 2019, sans distinction du moment de la conclusion du contrat. Cette solution aurait eu le mérite de ne pas désinciter les assurés à renégocier leurs contrats d’assurance emprunteur, dans la mesure où l’ensemble des contrats aurait été concerné par l’assujettissement à la TSCA. Toutefois, celle-ci aurait pu être perçue comme une mesure « rétroactive » s’appliquant aux contrats déjà conclus. Le Gouvernement a donc préféré la solution visant à assujettir à la TSCA les contrats conclus à compter du 1er janvier 2019.

2. L’affectation d’une fraction du produit de TSCA à Action Logement Services

Le I du présent article insère à l’article L. 313-3 du code de la construction et de l’habitation une nouvelle ressource à Action Logement Services, correspondant à la fraction de la TSCA.

Le 2° du II du présent article prévoit que le produit de la TSCA afférente aux contrats d’assurance en cas de décès souscrits en garantie du remboursement d’un prêt est affecté à la société Action Logement Services, visée à l’article L. 313-19 du code de la construction et de l’habitation.

Le produit de la TSCA est affecté dans la limite du plafond fixé à l’article 46 de la loi de finances pour 2012 ([112]). Le surplus de recettes est reversé au budget général, conformément au mécanisme du plafonnement des taxes affectées.

B. l’impact budgÉtaire et Économique

1. La mesure de compensation pour la société Action Logement Services, sous plafond

Le I du présent article confirme l’affectation de la fraction de TSCA à Action Logement Services, dans la limite du plafond prévu au I de l’article 46 de la loi de finances pour 2012.

Le septième alinéa de l’article 29 du présent projet de loi de finances a inséré une nouvelle ligne au sein du tableau de l’article 46 précité. Celle-ci précise la ressource affectée, la personne affectataire et le niveau du plafond. Ainsi, elle mentionne la TSCA, visée à l’article 1001 du CGI. La personne affectataire est Action Logement Services et le plafond est fixé à hauteur de 140 millions d’euros.